摘要：作業(yè)成本計算是西方國家在先進制造企業(yè)首先應用起來的一種全新的企業(yè)管理理論和方法。作業(yè)成本管理是基于作業(yè)成本法的新型集中化管理方法。作業(yè)成本計算法和作業(yè)成本管理的逐步推廣，為企業(yè)的成本管理帶來了巨大的變革。本文對其進行了詳細介紹，從質的角度探討了作業(yè)成本法相對于傳統(tǒng)成本計算方法的先進性，同時還對其在我國應用的前景進行了分析。
關鍵詞：作業(yè)成本法 作業(yè)成本管理 價值鏈 制造費用
20世紀70年代之后，高新技術的蓬勃發(fā)展和廣泛應用，為作業(yè)成本計算（Activity-Based Cost，ABC）和作業(yè)管理（Activity-Based Costing Management，ABCM）的出現奠定了基礎。隨著全球經濟一體化的發(fā)展，企業(yè)要想保持并增強競爭優(yōu)勢，必須擁有一個有效的成本系統(tǒng)，支持幫助管理者尋求途徑以改善企業(yè)經營效率，提高競爭力。而作業(yè)成本計算和作業(yè)成本管理為我們提供了一個有效地、能為企業(yè)產品定價、生產決策、市場定位以及成本控制決策等提供準確成本信息的成本系統(tǒng)。作業(yè)成本計算是認識價值鏈的基礎，而作業(yè)成本管理能夠改造和優(yōu)化企業(yè)價值鏈。
作業(yè)成本法
作業(yè)成本法產生背景
作業(yè)成本法又叫作業(yè)成本計算法或作業(yè)量基準成本計算方法，是以作業(yè)（activity）為核心，確認和計量耗用企業(yè)資源的所有作業(yè)，將耗用的資源成本準確地計入作業(yè)，然后選擇成本動因，將所有作業(yè)成本分配給成本計算對象（產品或服務）的一種成本計算方法。它最早是由美國哈佛大學教授KaplanR.S和Robin-Cooper提出來的。1988年，他們在《哈佛商業(yè)評論》第五期發(fā)表《正確計量成本才能作出正確決策》的論文中，詳細闡述了有關作業(yè)成本法的原理。
近一二十年來，在電子技術革命的基礎上產生了高度自動化的先進制造企業(yè)，帶來了管理觀念和管理技術的巨大變革，適時制（JIT）采購與制造系統(tǒng)，以及與其密切相關的零庫存、單元制造、全面質量管理等嶄新的管理觀念與技術應運而生。高度自動化的先進制造企業(yè)，能夠及時滿足客戶多樣化，小批量的商品需求，快速地、高質量地生產出多品種少批量的產品。在這種嶄新的制造環(huán)境下，企業(yè)傳統(tǒng)采購與制造過程將發(fā)生深刻的變化。相應地，原來為傳統(tǒng)采購與制造乃至企業(yè)決策服務的產品成本計量與控制、會計決策、業(yè)績評價等會計理論和方法也將發(fā)生相應變革。作業(yè)導致制造費用的發(fā)生。如果對所有的間接計入成本，不管導致其產生的因素性質如何，而一律采用原來的與生產業(yè)務量有關的成本動因來分配（如以工時、機時為基礎的成本分攤方法），勢必會歪曲成本信息的真實性，不能正確反映產品的消耗，從而不能正確核算企業(yè)自動化的效益，不能為企業(yè)決策和控制提供正確有用的會計信息。其最終后果是企業(yè)總體獲利水平下降。因此，在這種情況下需要引進作業(yè)成本分配方法。
作業(yè)成本法的理論基礎
作業(yè)成本法是一種以“成本驅動因素”理論為基本依據，根據產品生產或企業(yè)經營過程中發(fā)生和形成的產品與作業(yè)、作業(yè)鏈和價值鏈的關系，對成本發(fā)生的動因加以分析，選擇“作業(yè)”為成本計算對象，歸集和分配生產經營費用的一種成本核算方式。
作業(yè)成本計算是一個以作業(yè)為基礎的管理信息系統(tǒng)。它以作業(yè)為中心，其成本可分為四個層次：第一層次是產品單位成本。即與生產單位產品有關的直接耗費，包括原材料、直接人工等。該層次的作業(yè)成本與產量成正比例關系。第二層次是生產批次成本。即與生產批次和包裝批次有關的資源耗費，包括生產某批次所需要的生產準備成本、清潔成本、質量成本等。該層次的作業(yè)成本取決于生產批次的多少。第三層次是產品維持成本。即與產品種類有關的資源耗費，包括獲得某類產品的生產許可、包裝設計等方面的成本。該層次的作業(yè)成本取決于產品的范圍及復雜程度。第四層次是工廠級成本。即與維持作業(yè)生產能力有關的資源耗費，包括折舊、安全檢查成本、保險等，該層次的作業(yè)成本取決于組織規(guī)模和結構。
作業(yè)成本法對傳統(tǒng)會計成本觀的突破
作業(yè)成本計算與傳統(tǒng)成本計算不同的是，分配基礎（成本動因）不僅發(fā)生了量變，而且發(fā)生了質變，它不再局限于傳統(tǒng)成本計算所采用的單一數量分配基準，而是采用多元分配基準；它不再局限于多元分配基準，而且集財務變量與非財務變量于一體，并且特別強調非財務變量（產品的零部件數量、調整準備次數、運輸距離、質量檢測時間等）。歸根到底，它是采用多種標準分配間接費用，是對不同的作業(yè)中心采用不同的作業(yè)動因來分配間接費用。而傳統(tǒng)的成本計算只采用單一的標準進行制造費用的分配，無法正確反映不同產品生產中不同技術因素對費用產生的不同影響。作業(yè)成本法將直接費用和間接費用都視為產品消耗作業(yè)所付出的代價同等對待。對直接費用的確認和分配，與傳統(tǒng)成本計算方法并無差別；對間接費用的分配則依據作業(yè)成本動因，采用多樣化的分配標準，由于提高了與產品實際消耗費用的相關性，使成本的可歸屬性大大提高，能使作業(yè)成本會計提供“相對準確”的產品成本信息。 作業(yè)成本管理
作業(yè)成本管理的基本思想 作業(yè)成本計算的意義并非簡單意義上的會計計算。ABC以“作業(yè)”為中心的管理思想，現在已從成本的確認、計量方面轉移到企業(yè)管理的諸多方面，一個新的現代企業(yè)管理思想——作業(yè)成本管理正在形成。作業(yè)成本管理（ABCM）就是利用作業(yè)成本計算所提供的信息，將成本管理的起點和核心由“商品”轉移到“作業(yè)”層次的一種管理方法。ABCM的基本思想是：企業(yè)是一個為最終滿足顧客需求、實現投資者報酬價值最大化而運行的一系列有密切聯系的作業(yè)的集合體，企業(yè)生產商品或提供勞務消耗作業(yè)，作業(yè)消耗資源，而資源消耗的同時又是價值的積累過程，即價值從一個作業(yè)轉移到下一個作業(yè)，最后全部累積到最終的商品或勞務上，最終商品或勞務既是全部作業(yè)的集合，也是全部價值的集合。因此，作業(yè)鏈同時又表現為價值鏈。從購買商品或接受勞務的顧客那里收回的價值，形成企業(yè)實現的收入，收入補償完成各有關作業(yè)所消耗資源價值總和后的差額，即為企業(yè)利潤，但實際上不是所有企業(yè)都能增加轉移給顧客的價值，為企業(yè)帶來利潤，ABCM要求成本管理深入到每一作業(yè)，盡可能消除不能創(chuàng)造價值的作業(yè)，防止資源的浪費，最大限度地提高從顧客那里回收的價值，以實現預定的經營目標。從成本管理的角度說，作業(yè)成本管理把著眼點放在成本發(fā)生的前因后果上，通過對所有作業(yè)活動進行跟蹤動態(tài)反映，可以很好地發(fā)揮決策、計劃和控制作用，以促進作業(yè)管理的不斷提高?！∽鳂I(yè)成本管理的基本方法
價值鏈分析是作業(yè)成本管理的基本方法。ABCM將成本看作“增值作業(yè)”和“不增值作業(yè)”的函數，并以“顧客價值”作為衡量增值與否的最高標準。這樣，一方面，將顧客的需求與企業(yè)的作業(yè)發(fā)生、資源的消耗、成本的形成等聯系起來；另一方面，通過顧客價值將企業(yè)的收入與顧客的需求聯系起來。從而有利于從作業(yè)的角度權衡成本和顧客價值，保證企業(yè)經營決策與企業(yè)價值最大化目標一致。這實際上是價值鏈分析方法在經營管理中的實際應用。價值鏈分析作為ABCM的基本方法，其主要作用在于：一是找出無效和低效的作業(yè)，為持續(xù)降低商品成本，提高企業(yè)競爭能力提供途徑；二是協(xié)調組織企業(yè)內部的各種作業(yè)，使各種作業(yè)之間環(huán)環(huán)相扣，形成較為理想的“作業(yè)鏈”，以保證每項必要作業(yè)都以最高效率完成，保證企業(yè)的競爭優(yōu)勢，進而為揚長避短、改善成本構成和提高作業(yè)的質量及效率指明方向。
ABCM與傳統(tǒng)成本管理的顯著區(qū)別，在于將企業(yè)視作為滿足顧客需要而設計的一系列作業(yè)的集合體，企業(yè)商品凝聚了在各個作業(yè)上形成而最終轉移給顧客的價值，作業(yè)鏈同時表現為價值鏈。從而將成本管理的著眼點與重點從傳統(tǒng)的“商品”轉移到了“作業(yè)”，以作業(yè)為成本分配對象，這樣不僅能夠合理地分配各種制造費用，提供較為客觀的成本信息，而且能夠通過作業(yè)分析、追根溯源，不斷改進作業(yè)方式，合理地進行資源配置，實現持續(xù)降低成本的目標。因此，ABCM能夠很好地適應高新經濟技術環(huán)境對成本管理的客觀要求。
作業(yè)成本管理的步驟
作業(yè)成本管理按作業(yè)分析、成本動因分析、業(yè)績計算三步驟循環(huán)進行。ABCM的設計與運行必須考慮這三方面的要求，并按次序組織銜接，循環(huán)進行。
作業(yè)分析：主要內容包括辨別并力求擺脫不必要或不增值的作業(yè)；對必要作業(yè)按成本高低進行排序、選擇排列前面的作業(yè)做重點分析；將本企業(yè)的作業(yè)與同行先進水平的作業(yè)進行比較，以判斷某項作業(yè)或企業(yè)整體作業(yè)鏈是否有效，尋求改善的機會。
成本動因分析：成本動因，指的是解釋發(fā)生成本的作業(yè)的特性的計量指標，反映作業(yè)所耗用的成本或其他作業(yè)所耗用的作業(yè)量。成本動因即構成成本結構的決定性因素。成本動因可分為三類：交易性成本動因、延續(xù)性成本動因和精確性成本動因。交易性成本動因計量作業(yè)發(fā)生的頻率；延續(xù)性成本動因反映完成某一作業(yè)所需要的時間；精確性成本動因直接計算每次執(zhí)行每項作業(yè)所消耗資源的成本。成本動因分析的目的，就是通過對各類不增值作業(yè)根源的探索，力求擺脫無效或低效的成本動因。
業(yè)績計算：在作業(yè)分析和成本動因分析的基礎上，建立相應的業(yè)績計算體系，以便對ABCM的執(zhí)行效果進行考核和評價。對作業(yè)成本實施過程中發(fā)現的問題采取相應措施，實現持續(xù)的效果改進，重塑企業(yè)生產經營流程，消除不增值作業(yè)，提高增值作業(yè)運行效率，通過這種ABCM績效信息反饋，重新進行下一循環(huán)的更高層的作業(yè)分析和成本動因分析。 作業(yè)成本法和作業(yè)成本管理在我國的發(fā)展前景
作業(yè)成本管理的逐步應用和推廣為企業(yè)帶來了巨大的變革。目前許多國際性的大型制造和IT企業(yè)都已實施了作業(yè)成本管理，中國的一些領先型制造企業(yè)等也在嘗試開展作業(yè)成本管理，作業(yè)精簡和效能提高的作用十分明顯。
當然作業(yè)成本法產生于經濟發(fā)達的西方國家，它所賴以存在的環(huán)境與我國企業(yè)所面臨的環(huán)境大不一樣，所以，目前，在我國企業(yè)全面推行作業(yè)成本管理時機還不成熟，受到一定環(huán)境的制約和影響。當前只是在個別自動化程度較高，管理較好的企業(yè)進行嘗試。但是，作業(yè)管理是基于作業(yè)成本計算法發(fā)展起來的一種管理思想，所以，運用ABC、ABCM不一定要局限在形式上，可被運用于產品設計、定價、顧客獲利能力分析、質量管理等諸多方面。同時，盡管作業(yè)成本計算法和作業(yè)管理形成于高新技術生產制造系統(tǒng)，但作為一種先進的管理思想，它們并不排斥一般企業(yè)；相反，它會帶動整個企業(yè)管理思維的變革，促進企業(yè)生產經營環(huán)境的轉變。隨著我國各種條件的逐步成熟，企業(yè)引進作業(yè)成本管理將是必然的結果，它必定會給企業(yè)帶來更大的效率。
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