【摘要】 本文圍繞會(huì)計(jì)控制與會(huì)計(jì)信息化在新形勢(shì)下的發(fā)展，從論述風(fēng)險(xiǎn)與風(fēng)險(xiǎn)管理入手，指出了在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，風(fēng)險(xiǎn)不僅僅是一種可能遇到的給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)損失的危險(xiǎn)，更重要的是獲得經(jīng)濟(jì)利益的一種機(jī)會(huì)，企業(yè)除了要規(guī)避和防范風(fēng)險(xiǎn)外，更重要的是要有適應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)、駕馭風(fēng)險(xiǎn)的能力，從而由對(duì)待風(fēng)險(xiǎn)的消極避讓轉(zhuǎn)向積極應(yīng)對(duì)，為企業(yè)的發(fā)展謀求最大利益。在此基礎(chǔ)上筆者研究了企業(yè)全面風(fēng)險(xiǎn)管理體系建設(shè)問(wèn)題；探討了內(nèi)部控制概念的演變、新形勢(shì)下的企業(yè)內(nèi)部控制體系，重點(diǎn)論述了會(huì)計(jì)控制體系問(wèn)題；提出了會(huì)計(jì)信息化的新階段應(yīng)是建立以會(huì)計(jì)控制為主體的風(fēng)險(xiǎn)管理型內(nèi)部控制信息系統(tǒng)的觀點(diǎn)；最后提出了對(duì)策建議和進(jìn)一步研究的方向。
【關(guān)鍵詞】 風(fēng)險(xiǎn)管理；內(nèi)部控制；會(huì)計(jì)控制；信息系統(tǒng)
一、緒論
(一) 研究背景、目的及意義
1.隨著企業(yè)信息化的發(fā)展，信息技術(shù)與經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的不斷融合，所有企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的發(fā)生都離不開(kāi)信息技術(shù)平臺(tái)
會(huì)計(jì)信息化是企業(yè)信息化的重要組成部分，研究會(huì)計(jì)信息化的定位應(yīng)當(dāng)從會(huì)計(jì)所處的信息化環(huán)境出發(fā)。無(wú)論是企業(yè)信息化，還是會(huì)計(jì)信息化，都是基于Internet、 Intranet和 Extranet 的互聯(lián)網(wǎng)基礎(chǔ)上的，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)則是在網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的基本形式——電子商務(wù)及隨之發(fā)展的網(wǎng)絡(luò)財(cái)務(wù)、網(wǎng)絡(luò)會(huì)計(jì)和網(wǎng)絡(luò)審計(jì)的運(yùn)行環(huán)境中進(jìn)行的。企業(yè)的財(cái)會(huì)信息是企業(yè)最為重要的管理信息?？梢哉f(shuō)，沒(méi)有財(cái)會(huì)信息這種價(jià)值量的連續(xù)、綜合和系統(tǒng)的信息，一切管理信息都是不完整和不完善的，沒(méi)有財(cái)會(huì)信息的網(wǎng)絡(luò)化，也就沒(méi)有企業(yè)信息的網(wǎng)絡(luò)化。當(dāng)今世界，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)（AIS-Accounting Information System）作為企業(yè)資源計(jì)劃（ERP-Enterprise Resource Planning）的一個(gè)重要的子系統(tǒng)，與各業(yè)務(wù)子系統(tǒng)實(shí)現(xiàn)了高度的信息集成。以EPR為代表的企業(yè)信息化的重要特征就是供應(yīng)鏈管理和信息的高度集成，而會(huì)計(jì)信息化提供的正是供應(yīng)鏈管理中連續(xù)、綜合和系統(tǒng)的信息，反映與控制的是整個(gè)供應(yīng)鏈中資金的信息流，相對(duì)于物質(zhì)的信息流這是更重要的信息流，它控制著物流，影響著資本的保值與增值，以及企業(yè)內(nèi)外部信息使用者的需要。（引自金光華“在企業(yè)信息化環(huán)境中的會(huì)計(jì)信息化定位研究”《中國(guó)管理信息化》2005年第2期）因此，會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)所反映和監(jiān)督的資金流動(dòng)及其信息流，控制著業(yè)務(wù)信息系統(tǒng)的物質(zhì)流動(dòng)及其信息流。會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)反映、監(jiān)督和控制、參與決策的職能正是企業(yè)內(nèi)部控制職能的主體部分。
當(dāng)前，企業(yè)內(nèi)部控制問(wèn)題已經(jīng)成為國(guó)內(nèi)外關(guān)注的熱點(diǎn)問(wèn)題。但是，人們卻對(duì)基于信息技術(shù)的企業(yè)內(nèi)部控制問(wèn)題，特別是基于信息技術(shù)的風(fēng)險(xiǎn)管理型的企業(yè)內(nèi)部控制及其解決思路缺乏研究與對(duì)策。這與當(dāng)前經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢(shì)不相適應(yīng)。同樣，研究?jī)?nèi)部控制問(wèn)題，也不能不研究它的主要方面——會(huì)計(jì)控制問(wèn)題，本文正是從基于信息技術(shù)的風(fēng)險(xiǎn)管理型會(huì)計(jì)控制角度來(lái)研究?jī)?nèi)部控制的。
根據(jù)美國(guó)上市公司的調(diào)查資料（見(jiàn)表1），表中列出的內(nèi)部控制，主要是會(huì)計(jì)控制的一些主要方面：收入確認(rèn)、固定資產(chǎn)、財(cái)務(wù)報(bào)告和結(jié)賬、采購(gòu)付款、人力資源（工資和福利費(fèi)用）、公司層面的控制、信息技術(shù)控制等，其中信息技術(shù)控制的缺陷占據(jù)了內(nèi)部控制缺陷的最大比例。因此，從信息技術(shù)角度看，與其說(shuō)是解決企業(yè)內(nèi)部控制問(wèn)題，不如說(shuō)是解決基于信息技術(shù)的企業(yè)內(nèi)部控制問(wèn)題，主要是企業(yè)內(nèi)部控制信息系統(tǒng)的整體框架、體系問(wèn)題，而企業(yè)內(nèi)部控制中大量和基本的是屬于會(huì)計(jì)控制方面的事項(xiàng)。正是基于這樣背景，有必要對(duì)基于IT環(huán)境的企業(yè)內(nèi)部控制信息的體系，重點(diǎn)是會(huì)計(jì)控制信息體系進(jìn)行研究。 www.kuaijilunwen.com 會(huì)計(jì)論文
2.國(guó)際背景
從國(guó)際背景看，財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊是一個(gè)全球性的問(wèn)題，而會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)造假則是不法分子，主要是心懷不軌的公司管理層進(jìn)行財(cái)務(wù)欺詐、財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的主要手段，通過(guò)所提供的失真的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，經(jīng)過(guò)信息系統(tǒng)加工處理而發(fā)布的虛假財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息，欺騙投資者和社會(huì)公眾，其直接后果就是造成社會(huì)財(cái)富的非公平轉(zhuǎn)移和廣大投資者的巨額損失。筆者發(fā)表于《上海立信會(huì)計(jì)學(xué)院學(xué)報(bào)》2007年第6期上的文章“財(cái)會(huì)信息系統(tǒng)中原始數(shù)據(jù)失真問(wèn)題研究”中提到：“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域中，許多財(cái)務(wù)舞弊案件是由于財(cái)會(huì)信息系統(tǒng)加工的原始數(shù)據(jù)失真所造成的，而且其中多數(shù)是公司管理層蓄意造假的故意行為，而并非是信息系統(tǒng)本身出了什么毛病。”文章根據(jù)舞弊理論分析了造成原始數(shù)據(jù)失真的原因。面對(duì)非故意行為與故意行為，研究了技術(shù)與非技術(shù)層面的對(duì)策措施，特別是針對(duì)公司管理層蓄意造假的故意行為提出了相應(yīng)的對(duì)策?！痹趯?duì)策中的一個(gè)重要內(nèi)容就是：“加強(qiáng)公司治理和內(nèi)部控制，加大公司的財(cái)務(wù)報(bào)告責(zé)任和財(cái)務(wù)披露義務(wù)?！?
國(guó)際上，為了應(yīng)對(duì)日益猖獗的會(huì)計(jì)造假和財(cái)務(wù)報(bào)告中的舞弊，1985年，由美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(AICPA)、美國(guó)會(huì)計(jì)協(xié)會(huì)(AAA)、財(cái)務(wù)經(jīng)理人協(xié)會(huì)(FEI)、內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)(IIA)、管理會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)(IMA)等聯(lián)合創(chuàng)建了反虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)（通常稱Treadway委員會(huì)）。該委員會(huì)目的在于針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告中的舞弊（會(huì)計(jì)控制的重要方面），分析其產(chǎn)生的原因及解決辦法。1987年，基于該委員會(huì)的建議，成立了COSO（Committee of Sponsoring Organization-發(fā)起組織委員會(huì)），專門研究?jī)?nèi)部控制問(wèn)題，發(fā)布了《COSO內(nèi)部控制整合框架》。該框架自發(fā)布以來(lái)，得到了廣泛認(rèn)可，并在多數(shù)國(guó)家應(yīng)用。在應(yīng)用過(guò)程中，理論界和實(shí)務(wù)界對(duì)其提出了一些改進(jìn)建議，特別是強(qiáng)調(diào)內(nèi)部控制整合框架的建立應(yīng)與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理相結(jié)合。（引自http://sanyoh.googlepages.com）
2002年美國(guó)國(guó)會(huì)針對(duì)安然、世通等財(cái)務(wù)欺詐事件，出臺(tái)了《2002年公眾公司會(huì)計(jì)改革和投資者保護(hù)法案》。該法案由美國(guó)眾議院金融服務(wù)委員會(huì)主席奧克斯利和參議院銀行委員會(huì)主席薩班斯聯(lián)合提出，又被稱作《2002年薩班斯—奧克斯利法案》（簡(jiǎn)稱薩班斯-SOX法案）。法案對(duì)美國(guó)《1933年證券法》、《1934年證券交易法》作了不少修訂，在公司治理、證券市場(chǎng)監(jiān)管，特別是會(huì)計(jì)職業(yè)監(jiān)管和加強(qiáng)審計(jì)獨(dú)立性等方面作出了許多新的規(guī)定。薩班斯法案更要求上市公司全面關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理 ，在客觀上也推動(dòng)了內(nèi)部控制整體框架的進(jìn)一步發(fā)展。與此同時(shí)，COSO委員會(huì)也意識(shí)到《內(nèi)部控制整合框架》沒(méi)有從企業(yè)全局與戰(zhàn)略的高度來(lái)關(guān)注企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，是不足之處。
正是基于這種內(nèi)、外部的雙重因素，2003年7月，美國(guó)COSO委員會(huì)根據(jù)薩班斯法案的相關(guān)要求，頒布了“企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架”的討論稿(Draft)， 2004年9月又正式頒布了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理整合框架》（COSO ERM --Enterprise Risk Management），在《內(nèi)部控制整合框架》的基礎(chǔ)上，從企業(yè)全局與戰(zhàn)略的高度來(lái)關(guān)注企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理型的企業(yè)內(nèi)部控制問(wèn)題提出了整合框架，因此它是COSO委員會(huì)最新的內(nèi)部控制研究成果
1050747.htm）。對(duì)于我們致力于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的理論研究和實(shí)際工作者來(lái)說(shuō)，研究風(fēng)險(xiǎn)管理型的企業(yè)內(nèi)部控制問(wèn)題，特別是會(huì)計(jì)控制問(wèn)題，并體現(xiàn)到會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和應(yīng)用上是責(zé)無(wú)旁貸的。
除了上述以美國(guó)為首發(fā)布的法案等以外，各國(guó)及其他相關(guān)組織也相繼出臺(tái)了公司治理與內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)規(guī)范，如加拿大特許會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（CICA）的《控制指南》，內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)（IIA）的內(nèi)部審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)（IASB）制定的“內(nèi)部控制指南”等，林林總總，不一而足。
3.國(guó)內(nèi)背景
從中國(guó)情況來(lái)看，同樣，我國(guó)的上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊事件也層出不窮，而且有與國(guó)外不同的特點(diǎn)。自1996年起，國(guó)務(wù)院、財(cái)政部等陸續(xù)頒布了一系列的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)準(zhǔn)則和規(guī)范（相當(dāng)一部分屬于會(huì)計(jì)控制和審計(jì)方面）。而2007年3月財(cái)政部會(huì)計(jì)司《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范——基本規(guī)范》和17項(xiàng)具體規(guī)范（征求意見(jiàn)稿）作為企業(yè)建立健全內(nèi)部控制制度的基礎(chǔ)依據(jù)和基本參照，是到目前為止有關(guān)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范的最新文本，該征求意見(jiàn)稿經(jīng)進(jìn)一步修訂與完善后，將作為正式文件公布。
上述文件雖然從不同側(cè)面對(duì)內(nèi)部控制問(wèn)題作了若干規(guī)定，但總體來(lái)說(shuō)，如何從信息系統(tǒng)的角度來(lái)實(shí)現(xiàn)這些準(zhǔn)則和規(guī)范，則比較欠缺。
4.從其現(xiàn)實(shí)意義來(lái)說(shuō)
?。?）是發(fā)展市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)，實(shí)行公司治理和加強(qiáng)內(nèi)控的需要。溫家寶同志在十屆全國(guó)人大四次會(huì)議上作《政府工作報(bào)告》時(shí)強(qiáng)調(diào)，要“完善公司治理，健全內(nèi)控機(jī)制”。所謂公司治理，狹義的角度是指所有者主要是股東對(duì)經(jīng)營(yíng)者的一種監(jiān)督與制衡機(jī)制，即通過(guò)一種企業(yè)組織和制度安排，來(lái)合理地處理所有者與經(jīng)營(yíng)者之間的權(quán)利與責(zé)任關(guān)系。廣義的角度則是指有關(guān)企業(yè)控制權(quán)和剩余索取權(quán)分配，包括法律、文化、組織等手段在內(nèi)的一整套制度安排。從公司治理與內(nèi)部控制的關(guān)系來(lái)說(shuō)，公司治理是內(nèi)部控制的組織保證，其職責(zé)就是確保內(nèi)部控制方案的適當(dāng)性及內(nèi)部控制的有效實(shí)施。而內(nèi)部控制則是公司治理的核心和關(guān)鍵環(huán)節(jié)，它使公司治理落到實(shí)處。
“完善公司治理，健全內(nèi)控機(jī)制”是構(gòu)成市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的各個(gè)細(xì)胞正常地運(yùn)作，使市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)得到健康發(fā)展的必要條件。
?。?） 是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)防范控制的需要。企業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，不可避免地會(huì)遇到各種風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)的各級(jí)管理人員首先要樹(shù)立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，同時(shí)要針對(duì)各個(gè)風(fēng)險(xiǎn)控制點(diǎn)，建立有效的風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)，實(shí)行流程控制。通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)報(bào)告、風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避、風(fēng)險(xiǎn)防范等措施，對(duì)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)等進(jìn)行全面防范和控制。在企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)防范控制方面，公司治理是組織應(yīng)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的戰(zhàn)略反應(yīng)，公司治理本身就包含一些戰(zhàn)略性的內(nèi)部控制的因素（引自http://zhidao.baidu.com/question/8616252.html?fr=grl）。而內(nèi)部控制的首要任務(wù)是搞好企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)防范控制，其目的就是要保證企業(yè)在充滿風(fēng)險(xiǎn)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中立于不敗之地，以盡可能小的代價(jià)和犧牲獲得最大的成果和收益。
風(fēng)險(xiǎn)防范控制是企業(yè)一項(xiàng)基礎(chǔ)性和經(jīng)常性的工作，企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)中應(yīng)當(dāng)有專門從事風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和控制的部門或崗位，負(fù)責(zé)有關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別、預(yù)警、報(bào)告、規(guī)避和防范等工作。
?。?）是我國(guó)企業(yè)參與全球競(jìng)爭(zhēng)、走出國(guó)門的需要。胡錦濤同志在黨的十七大上的報(bào)告中提到：堅(jiān)持對(duì)外開(kāi)放的基本國(guó)策，把“引進(jìn)來(lái)”和“走出去”更好地結(jié)合起來(lái)，擴(kuò)大開(kāi)放領(lǐng)域，提高開(kāi)放質(zhì)量，完善內(nèi)外聯(lián)動(dòng)、互利共贏、安全高效的開(kāi)放型經(jīng)濟(jì)體系，形成經(jīng)濟(jì)全球化條件下參與國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作和競(jìng)爭(zhēng)新優(yōu)勢(shì)。深化沿海開(kāi)放，加快內(nèi)地開(kāi)放，實(shí)現(xiàn)對(duì)內(nèi)對(duì)外開(kāi)放相互促進(jìn)。創(chuàng)新對(duì)外投資和合作方式，支持企業(yè)在研發(fā)、生產(chǎn)、銷售等方面開(kāi)展國(guó)際經(jīng)營(yíng)，加快培育我國(guó)的跨國(guó)公司和國(guó)際著名品牌。特別提到要注重防范國(guó)際經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
因此，我國(guó)企業(yè)要走出國(guó)門、參與全球競(jìng)爭(zhēng)，或者要在海外上市，就必須了解薩班斯法案、 COSO的有關(guān)規(guī)定和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、上市規(guī)則。對(duì)企業(yè)的審計(jì)要求，研究國(guó)際環(huán)境下風(fēng)險(xiǎn)管理型的企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的要求等。
?。ǘ┭芯恳_(dá)到的目標(biāo)
1.跟蹤和收集國(guó)內(nèi)外的有關(guān)文獻(xiàn)、案例與實(shí)證研究資料，比較研究我國(guó)及其他國(guó)家發(fā)布的有關(guān)法案、規(guī)范、制度和規(guī)定；
2.立足國(guó)情，實(shí)行創(chuàng)新，提出既與國(guó)際接軌的，又適應(yīng)我國(guó)企業(yè)現(xiàn)實(shí)的風(fēng)險(xiǎn)管理型企業(yè)內(nèi)部控制，特別是會(huì)計(jì)控制的理論體系；
3.重點(diǎn)是基于IT環(huán)境，落實(shí)在風(fēng)險(xiǎn)管理型企業(yè)內(nèi)部控制信息系統(tǒng)的設(shè)計(jì)與實(shí)施，特別是會(huì)計(jì)控制信息系統(tǒng)的設(shè)計(jì)與實(shí)施上；
4.發(fā)表有關(guān)學(xué)術(shù)論文和著作。
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1.規(guī)范研究與案例分析、實(shí)證分析相結(jié)合；
2.定性與定量分析相結(jié)合；
3.尋找戰(zhàn)略伙伴，成立聯(lián)合課題組：（1）與企業(yè)相結(jié)合，特別是準(zhǔn)備“走出去”和“海外上市”的企業(yè)，協(xié)助它們?cè)O(shè)計(jì)與建立與國(guó)際接軌的基于信息技術(shù)的風(fēng)險(xiǎn)管理型的企業(yè)內(nèi)部控制，特別是會(huì)計(jì)控制體系；（2）與軟件公司相結(jié)合，協(xié)助它們?cè)O(shè)計(jì)與完善基于信息技術(shù)的風(fēng)險(xiǎn)管理型的企業(yè)內(nèi)部控制（含會(huì)計(jì)控制）通用/專用軟件系統(tǒng)。
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本文第一章緒論部分，介紹了課題研究背景、意義、目標(biāo)和研究方法；第二章從論述風(fēng)險(xiǎn)與風(fēng)險(xiǎn)管理入手，分析了風(fēng)險(xiǎn)與風(fēng)險(xiǎn)管理的定義、重點(diǎn)放在企業(yè)可能遇到的風(fēng)險(xiǎn)及其對(duì)策上，提出了在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，風(fēng)險(xiǎn)不僅僅是一種可能遇到的給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)損失的危險(xiǎn)，更重要的是一種獲得經(jīng)濟(jì)利益的一種機(jī)會(huì)。從某種意義上說(shuō)，企業(yè)的成長(zhǎng)與發(fā)展是不斷適應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)、控制和利用、駕馭風(fēng)險(xiǎn)的結(jié)果。提出企業(yè)要由對(duì)待風(fēng)險(xiǎn)的消極避讓轉(zhuǎn)向積極應(yīng)對(duì)，在與風(fēng)險(xiǎn)的搏擊中為企業(yè)的發(fā)展謀求最大利益的觀點(diǎn)，這也是本文討論風(fēng)險(xiǎn)管理型內(nèi)部控制體系建設(shè)的基本出發(fā)點(diǎn)；第三章圍繞會(huì)計(jì)控制與會(huì)計(jì)信息化在新形勢(shì)下的發(fā)展，提出會(huì)計(jì)信息化的新階段就是風(fēng)險(xiǎn)管理型會(huì)計(jì)控制信息系統(tǒng)的建設(shè)。其特點(diǎn)首先是與國(guó)際接軌，必須符合COSO對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理型內(nèi)部控制的要求，以及COBIT對(duì)信息系統(tǒng)評(píng)價(jià)和治理的要求。其次，作為風(fēng)險(xiǎn)管理型內(nèi)部控制主體部分的會(huì)計(jì)控制系統(tǒng)更多的是解決半結(jié)構(gòu)性問(wèn)題和非結(jié)構(gòu)性問(wèn)題，需要“量體裁衣”、“看菜吃飯”，根據(jù)用戶的不同需求及原來(lái)所用的計(jì)算機(jī)系統(tǒng)不同而有所不同，這將是一種個(gè)性化全新的系統(tǒng)設(shè)計(jì)，也是本文對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理型會(huì)計(jì)控制體系建設(shè)的基本觀點(diǎn)，該章還以金蝶公司在這方面所做出的嘗試作為案例展開(kāi)討論；第四章提出了對(duì)策建議與進(jìn)一步研究的方向。
二、風(fēng)險(xiǎn)管理與內(nèi)部控制
?。ㄒ唬╋L(fēng)險(xiǎn)與企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)
首先，什么是風(fēng)險(xiǎn)？
“風(fēng)險(xiǎn)”一詞，早已有之。古時(shí)候，漁民們?cè)诔龊２稉拼螋~(yú)的生活中，最大的危險(xiǎn)來(lái)自大海的風(fēng)暴，所以，沿海地區(qū)眾多的媽祖廟、觀音殿也都是人們祈求大海風(fēng)平浪靜，保佑平安的一種精神寄托。在漁民的眼光中，“風(fēng)”即意味著“險(xiǎn)”，因此在遠(yuǎn)古時(shí)期就有了“風(fēng)險(xiǎn)”的說(shuō)法。 另一種說(shuō)法是風(fēng)險(xiǎn)（RISK）來(lái)自拉丁語(yǔ)，也有的說(shuō)來(lái)自阿拉伯語(yǔ)、西班牙語(yǔ)，但比較權(quán)威的說(shuō)法是來(lái)源于意大利語(yǔ)的“RISQUE”一詞。在早期的運(yùn)用中，也是被理解為客觀存在的危險(xiǎn)，體現(xiàn)為對(duì)人們生活帶來(lái)不利影響的自然現(xiàn)象或者航海遇到礁石、風(fēng)暴等不測(cè)事件（引自http://baike.baidu.com/view/156901.htm）。
現(xiàn)代意義上的風(fēng)險(xiǎn)一詞，不僅僅包含上述的一些傳統(tǒng)意義上的理解，而且在概念上得到了極大的發(fā)展，首先它是與客觀事物的不確定性緊密聯(lián)系在一起的一種概念。如《中國(guó)大百科全書——經(jīng)濟(jì)學(xué)》一書中，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的定義是：“由于當(dāng)事者主觀上不能控制的一些因素的影響，使得實(shí)際結(jié)果與當(dāng)事者的事先估計(jì)有較大的背離而帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)損失”（《 中國(guó)大百科全書出版社，1988年版，P165-166）。請(qǐng)注意，在這里風(fēng)險(xiǎn)是與損失聯(lián)系在一起的概念。大家知道，客觀事物的不確定性不是當(dāng)事者的主觀愿望所能避免的，正如有一句名言所說(shuō)的那樣：“世界上唯一能確定的事物是它的不確定性”，又由于客觀事物的不確定性是無(wú)時(shí)無(wú)刻都始終存在著的。所以，只要存在著客觀上的不確定性，就有可能碰到未能預(yù)見(jiàn)的結(jié)果，所謂“事與愿違”；而且還可能遭受破壞或損失，甚至對(duì)生命和財(cái)產(chǎn)構(gòu)成危險(xiǎn)?？梢赃@樣說(shuō)，客觀世界中，風(fēng)險(xiǎn)是無(wú)時(shí)不在，無(wú)處不在的。
其次，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)是企業(yè)在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)激烈競(jìng)爭(zhēng)的內(nèi)外環(huán)境中所可能遇到的各種風(fēng)險(xiǎn)，如：市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、產(chǎn)品風(fēng)險(xiǎn)、投融資風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)決策風(fēng)險(xiǎn)、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、兼并風(fēng)險(xiǎn)、股市風(fēng)險(xiǎn)、借貸風(fēng)險(xiǎn)、擔(dān)保風(fēng)險(xiǎn)、政策風(fēng)險(xiǎn)等，稍有不慎，就會(huì)遭受損失，甚至遭受破產(chǎn)的威脅。我們?cè)谶@里研究的不是一般意義上的風(fēng)險(xiǎn)，而是針對(duì)企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，主要是財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)及企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理問(wèn)題。
進(jìn)一步講，風(fēng)險(xiǎn)又是與企業(yè)獲利機(jī)會(huì)密切相關(guān)的一個(gè)概念。從某種意義上說(shuō)，風(fēng)險(xiǎn)就是會(huì)給企業(yè)帶來(lái)收益的機(jī)會(huì)。要想得到收益，也就必須承擔(dān)必要的風(fēng)險(xiǎn)，要想得到較大的收益，也就必須承擔(dān)較大的風(fēng)險(xiǎn)。從現(xiàn)代投融資管理理論來(lái)說(shuō)，與上述僅僅將風(fēng)險(xiǎn)與損失聯(lián)系在一起的觀念有很大不同的地方，在于傳統(tǒng)意義上的風(fēng)險(xiǎn)（Risk）指的不確定性，僅僅是一種損失和失敗的可能性，沒(méi)有主動(dòng)成份；而現(xiàn)代意義上的風(fēng)險(xiǎn)所指的不確定性，除損失和失敗的可能性外，更有冒險(xiǎn)（Venture）、敢于創(chuàng)新的意思。
例如風(fēng)險(xiǎn)投資（Venture Capital），它從廣義上講是指向風(fēng)險(xiǎn)項(xiàng)目的投資。根據(jù)國(guó)際經(jīng)濟(jì)合作和發(fā)展組織（OECD）的定義為：向以高科技和知識(shí)為基礎(chǔ)，生產(chǎn)與經(jīng)營(yíng)技術(shù)密集的創(chuàng)新產(chǎn)品或服務(wù)的投資。從狹義上講是指向高風(fēng)險(xiǎn)、高收益、高增長(zhǎng)潛力、高科技項(xiàng)目的投資。根據(jù)美國(guó)全美風(fēng)險(xiǎn)投資協(xié)會(huì)的定義：風(fēng)險(xiǎn)投資是由職業(yè)金融家投入到新興的、迅速發(fā)展的、有巨大競(jìng)爭(zhēng)力的企業(yè)的一種權(quán)益資本。風(fēng)險(xiǎn)投資既不是單純意義上的風(fēng)險(xiǎn)（Risk)，又不是單純意義上的投資（Investment）。它不僅指人們從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)時(shí)所伴隨的不可避免的風(fēng)險(xiǎn)，還指一種主動(dòng)地承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)的行為。在這里，風(fēng)險(xiǎn)與收益聯(lián)系在一起，而且收益與風(fēng)險(xiǎn)成正比。風(fēng)險(xiǎn)程度越高，其可能帶來(lái)的收益也就越大，除了無(wú)風(fēng)險(xiǎn)收益的因素以外，風(fēng)險(xiǎn)收益的大小往往成為投融資方案取舍的依據(jù)。從投資風(fēng)險(xiǎn)價(jià)值(Risk Value of Investment) 的涵義來(lái)說(shuō)，它是指投資者由于敢冒風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行投資而獲得的超過(guò)資金時(shí)間價(jià)值的額外收益。因此，在不考慮通貨膨脹的情況下，投資收益率=無(wú)風(fēng)險(xiǎn)投資收益率+風(fēng)險(xiǎn)投資收益率。風(fēng)險(xiǎn)大小的計(jì)量，通常是采用數(shù)學(xué)中的概率計(jì)算和統(tǒng)計(jì)方法得出，包括報(bào)酬率期望值、標(biāo)準(zhǔn)差的指標(biāo)等。
因此，從現(xiàn)代市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的觀點(diǎn)來(lái)看，風(fēng)險(xiǎn)不僅僅是一種可能遇到的危險(xiǎn)，更重要的是獲得利益的一種機(jī)會(huì)，企業(yè)除了要有風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避和防范的本領(lǐng)外，更重要的是要有適應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)、駕馭風(fēng)險(xiǎn)的本領(lǐng)，敢于和善于在充滿風(fēng)險(xiǎn)的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)激烈競(jìng)爭(zhēng)的風(fēng)浪中搏擊，進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)目標(biāo)設(shè)定、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策，從而由對(duì)待風(fēng)險(xiǎn)的消極避讓轉(zhuǎn)向積極應(yīng)對(duì)，為企業(yè)的發(fā)展謀求最大利益。從某種意義上說(shuō)，企業(yè)是依靠風(fēng)險(xiǎn)而存在并發(fā)展的。 這也是本文對(duì)待風(fēng)險(xiǎn)的主要觀點(diǎn)和設(shè)計(jì)風(fēng)險(xiǎn)管理型的企業(yè)內(nèi)部控制體系，特別是會(huì)計(jì)控制體系的重要出發(fā)點(diǎn)。
(二) 企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理
1.企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理定義
風(fēng)險(xiǎn)管理是企業(yè)通過(guò)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別、分析和評(píng)估，設(shè)計(jì)并實(shí)施風(fēng)險(xiǎn)管理解決方案，運(yùn)用合理的經(jīng)濟(jì)和技術(shù)手段對(duì)風(fēng)險(xiǎn)予以回避、減緩、分散、轉(zhuǎn)嫁、接受、利用等風(fēng)險(xiǎn)對(duì)策，以最小的成本獲得最大安全保障，并進(jìn)一步利用風(fēng)險(xiǎn)來(lái)獲得利益的一種管理行為（就像戰(zhàn)爭(zhēng)中的一個(gè)基本原則“保存自己，消滅敵人，爭(zhēng)取勝利”那樣），也是對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理解決方案實(shí)施進(jìn)行監(jiān)測(cè)，使企業(yè)達(dá)到其戰(zhàn)略目標(biāo)的一種管理過(guò)程。
風(fēng)險(xiǎn)管理是現(xiàn)代企業(yè)最本質(zhì)的核心競(jìng)爭(zhēng)力；是現(xiàn)代企業(yè)制度建設(shè)的重要內(nèi)容；是現(xiàn)代企業(yè)可持續(xù)性發(fā)展的基本保證（引自http://studa.net/）。
2.企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)種類
按來(lái)源分類，我們可將風(fēng)險(xiǎn)歸結(jié)為兩大因素：
?。?）與外部經(jīng)營(yíng)環(huán)境有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素：主要來(lái)自宏觀環(huán)境、監(jiān)管機(jī)構(gòu)、競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手、新技術(shù)新工藝、金融市場(chǎng)、政治法律、社會(huì)文化等，如：市場(chǎng)風(fēng)險(xiǎn)、外匯風(fēng)險(xiǎn)、利率風(fēng)險(xiǎn)、購(gòu)并風(fēng)險(xiǎn)、自然災(zāi)害風(fēng)險(xiǎn)、政策風(fēng)險(xiǎn)、訴訟風(fēng)險(xiǎn)、國(guó)際形勢(shì)風(fēng)險(xiǎn)等。（2）與企業(yè)內(nèi)部環(huán)境有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)因素：主要來(lái)自戰(zhàn)略及決策、經(jīng)營(yíng)及管理、人員誠(chéng)信、管理信息等，如：產(chǎn)品風(fēng)險(xiǎn)、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)、合同風(fēng)險(xiǎn)、債務(wù)風(fēng)險(xiǎn)、投融資風(fēng)險(xiǎn)、體制風(fēng)險(xiǎn)、人事風(fēng)險(xiǎn)、擔(dān)保風(fēng)險(xiǎn)、資金風(fēng)險(xiǎn)等。
3.風(fēng)險(xiǎn)決策
風(fēng)險(xiǎn)決策是針對(duì)不確定性事件的決策。根據(jù)決策論的原理，通過(guò)計(jì)算機(jī)信息系統(tǒng)對(duì)未來(lái)事件的各種可能發(fā)展的客觀狀態(tài)進(jìn)行概率估計(jì)和計(jì)算期望值，在各種不同的方案中加以優(yōu)選。首先將各個(gè)方案的期望值計(jì)算結(jié)果與設(shè)定的目標(biāo)相比較，然后從中優(yōu)選相對(duì)風(fēng)險(xiǎn)較小而期望值較大的方案。這里有單一目標(biāo)決策和多目標(biāo)決策問(wèn)題，也有決策者對(duì)風(fēng)險(xiǎn)態(tài)度的效用曲線（Utility curve）的應(yīng)用，或叫做風(fēng)險(xiǎn)偏好問(wèn)題。
因?yàn)闆Q策者的社會(huì)地位、資歷與經(jīng)驗(yàn)和所處決策環(huán)境的各不相同，同樣的風(fēng)險(xiǎn)在抱有不同態(tài)度的管理人員面前，其對(duì)風(fēng)險(xiǎn)程度的主觀評(píng)價(jià)和接受與否的態(tài)度是大不一樣的。有的人敢冒大的風(fēng)險(xiǎn)去獲取大的利益，遭受大的損失也在所不惜，而有的人為避免遭受大的損失，寧可放棄一些風(fēng)險(xiǎn)大的方案，因而可能失去較大利益。就前者而言，他們?cè)谛睦砩蠈?duì)利益敏感，對(duì)損失相對(duì)不怎么敏感，接受風(fēng)險(xiǎn)的能力較強(qiáng)，失敗時(shí)遭受損失的可能性也較大；就后者而言，他們?cè)谛睦砩蠈?duì)損失敏感，所做的決策以少受最好不受損失為前提，接受風(fēng)險(xiǎn)的能力較弱，失敗時(shí)遭受損失的可能性相對(duì)較小。這時(shí)，同樣的風(fēng)險(xiǎn)程度對(duì)不同風(fēng)險(xiǎn)偏好的人就有不同的效用系數(shù)，這在有些銀行所做的對(duì)其顧客在具有不同風(fēng)險(xiǎn)程度的理財(cái)產(chǎn)品間選擇的調(diào)查中很明顯。
然而，客觀事實(shí)也不盡如此，不一定敢冒風(fēng)險(xiǎn)的人，遇到損失的可能性比不愿冒風(fēng)險(xiǎn)的人來(lái)得大。在商戰(zhàn)中同樣用得上戰(zhàn)場(chǎng)中的一句話，叫“狹路相逢勇者勝”，例如，為了避免多進(jìn)貨可能賣不出去，造成庫(kù)存積壓的風(fēng)險(xiǎn)，經(jīng)銷商“該進(jìn)不進(jìn)”， 結(jié)果喪失了市場(chǎng)銷路火暴時(shí)獲得大利的機(jī)會(huì)，這同樣是一種損失，叫機(jī)會(huì)損失，比萬(wàn)一賣不出去造成的庫(kù)存積壓帶來(lái)的損失要大得多；或者美元持有者做美元理財(cái)產(chǎn)品，明明看到美元相對(duì)于人民幣在貶值，但為了避免將美元換成人民幣所帶來(lái)的結(jié)匯損失和放棄美元理財(cái)產(chǎn)品的美元利率損失，而采取觀望態(tài)度，繼續(xù)保持美元，“該出不出”，結(jié)果美元理財(cái)產(chǎn)品到期日，美元對(duì)人民幣的匯率大幅下跌，就可能不僅區(qū)區(qū)的美元利息無(wú)法彌補(bǔ)，而且跌進(jìn)了肉里，使得許多美元持有者叫苦不迭。這時(shí)，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)采取保守態(tài)度的人來(lái)說(shuō)，恰恰是也有可能是遭受更大損失的人。所謂“發(fā)展是硬道理”，在企業(yè)發(fā)展過(guò)程中，抓住機(jī)遇，迎難而上所遇到的風(fēng)險(xiǎn)往往要比不努力發(fā)展、墨守成規(guī)所遇到的風(fēng)險(xiǎn)來(lái)得小，容易克服，這在我國(guó)曾一度十分輝煌的手表行業(yè)的跌宕起伏的事例中可見(jiàn)一斑。
