一、問(wèn)題的提出
會(huì)計(jì)信息是決策者進(jìn)行決策的重要依據(jù)之一，會(huì)計(jì)信息最基本的質(zhì)量特征就是決策有用性，會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量直接關(guān)系到?jīng)Q策者的決策及其后果，會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性和可靠性是保證信息使用者做出正確決策的基本前提和條件。會(huì)計(jì)信息失真所帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)后果是十分嚴(yán)重的。因此，研究如何提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，如何在最大范圍內(nèi)防止會(huì)計(jì)信息失真，具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征是為會(huì)計(jì)目標(biāo)服務(wù)的，它是聯(lián)系會(huì)計(jì)目標(biāo)與實(shí)現(xiàn)目標(biāo)之間的橋梁，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表所提供的信息起約束的作用，是提供信息符合會(huì)計(jì)目標(biāo)的要求。在會(huì)計(jì)目標(biāo)被定義為決策有用性的前提下，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征就是使會(huì)計(jì)信息對(duì)決策有用的特征。投資者把資源投資于企業(yè)，目的在于未來(lái)獲得更多的收益，包括股利和資本利得等，出于這一目的，投資者需要做出持有還是出售的決策，債權(quán)人需要做出是否貸款的決策，等等，這些人作為會(huì)計(jì)信息使用者都需要有用的會(huì)計(jì)信息，即有利于他們做出決策的信息，對(duì)其預(yù)測(cè)未來(lái)時(shí)會(huì)導(dǎo)致決策差別的信息。所以，相關(guān)性是保證會(huì)計(jì)信息對(duì)決策有用的最重要的質(zhì)量特征；由于所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離，經(jīng)營(yíng)者擁有更充分的信息，投資者和債權(quán)人等外部信息使用者可以獲得的信息是不充分的，他們?yōu)榱俗龀稣_的決策需要可靠的信息，任何虛假和誤導(dǎo)的信息都比沒有信息更有害，會(huì)損害他們的利益，因此，可靠性是保證會(huì)計(jì)信息對(duì)決策有用的另一重要質(zhì)量特征。
二、相關(guān)性
相關(guān)性是一個(gè)比較模糊的概念，很難具體說(shuō)明，至少涉及到以下幾個(gè)問(wèn)題。
1.會(huì)計(jì)信息應(yīng)該與誰(shuí)的需求相關(guān)。誰(shuí)是會(huì)計(jì)信息使用者不僅關(guān)系到會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位，還關(guān)系到會(huì)計(jì)信息能否達(dá)到特定的質(zhì)量特征，包括相關(guān)性的要求。相關(guān)性最初是指一般相關(guān)性，也就是將財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果、現(xiàn)金流量信息都作為與使用者經(jīng)濟(jì)決策有關(guān)的信息，向使用者提供通用的會(huì)計(jì)信息。顯然，目前的財(cái)務(wù)報(bào)告已經(jīng)達(dá)到了一般相關(guān)的要求，基本能夠滿足“現(xiàn)有和潛在的投資者、雇員、貸款人、供應(yīng)商和其他債權(quán)人、顧客、政府及其機(jī)構(gòu)和公眾”這樣一系列信息使用者的需求。但是，使用者除一些共同的信息需求外，還面臨一些特定決策問(wèn)題，相比之下，他們更需要能夠滿足自己特定需求的信息。例如，投資者會(huì)更加關(guān)注投資報(bào)酬和投資風(fēng)險(xiǎn)，更需要能夠幫助正確做出“或購(gòu)或持或售”決策的信息，提供評(píng)估企業(yè)股利支付情況的資料；貸款人則會(huì)關(guān)注企業(yè)的償債能力信息；而政府及其機(jī)構(gòu)更為關(guān)心有利于決定稅務(wù)政策和控制企業(yè)活動(dòng)的信息等。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息只有真正滿足了使用者的特殊需要，才能真正具有決策相關(guān)性。所以，我們必須在提供通用信息和特定信息之間做出選擇。
2.會(huì)計(jì)信息應(yīng)該與什么相關(guān)。由于會(huì)計(jì)信息很難普遍具有決策相關(guān)的質(zhì)量特征，那么，會(huì)計(jì)信息還可以與什么相關(guān)呢？會(huì)計(jì)學(xué)家埃爾登。S.亨德里克森認(rèn)為：相關(guān)性包括三種概念，即決策相關(guān)性、目標(biāo)相關(guān)性、語(yǔ)義相關(guān)性。決策相關(guān)性是指會(huì)計(jì)信息應(yīng)該與使用者的特定經(jīng)濟(jì)決策相關(guān)，如前所述；目標(biāo)相關(guān)性是指會(huì)計(jì)信息要與使用者所要達(dá)到的目標(biāo)相關(guān)，他還認(rèn)為目標(biāo)相關(guān)性是評(píng)價(jià)相關(guān)性的最好概念。由于使用者的目標(biāo)要比他們的各種特定決策顯得明確，而且比較容易把握，所以，目標(biāo)相關(guān)性往往要比決策相關(guān)性更易于達(dá)到。目標(biāo)相關(guān)性所帶來(lái)的主要問(wèn)題是目標(biāo)本身都具有比較鮮明的主觀性質(zhì)，使用者有各種各樣的具體目標(biāo)，會(huì)計(jì)信息很難滿足使用者的各種主觀愿望所導(dǎo)致的不同需求、由此可見，目標(biāo)相關(guān)性的實(shí)現(xiàn)也是比較困難的。語(yǔ)義相關(guān)性是指會(huì)計(jì)信息應(yīng)該能夠使使用者了解財(cái)務(wù)報(bào)告的用意，理解會(huì)計(jì)信息比了解使用者的決策和目標(biāo)更為容易，所以，語(yǔ)義相關(guān)性比決策相關(guān)性、目標(biāo)相關(guān)性更易于達(dá)到。但是，可以理解的會(huì)計(jì)信息是否對(duì)使用者有用值得懷疑，也就是說(shuō)，使用者需要的會(huì)計(jì)信息必須具有語(yǔ)義相關(guān)性，但具有語(yǔ)義相關(guān)性的會(huì)計(jì)信息不一定是使用者所需要的。
3.會(huì)計(jì)信息與決策的相關(guān)程度。在承認(rèn)決策相關(guān)性的前提下，對(duì)相關(guān)性的理解可以歸納為四種。
?。?）會(huì)計(jì)信息包含了企業(yè)股票的內(nèi)在價(jià)值，股票價(jià)格會(huì)隨著會(huì)計(jì)信息的發(fā)布而波動(dòng)，即會(huì)計(jì)信息領(lǐng)先于股票價(jià)格的波動(dòng)。這一理解假設(shè)只有會(huì)計(jì)信息才能反映企業(yè)的內(nèi)在價(jià)值，而股票價(jià)格不具有這一功能，這與理論界和實(shí)務(wù)界關(guān)于改進(jìn)財(cái)務(wù)報(bào)告的建議不相符，我們只能改變現(xiàn)有的財(cái)務(wù)報(bào)告來(lái)適應(yīng)股票價(jià)格的變化，而不是相反。已有研究表明，股票市場(chǎng)能充分了解給予權(quán)責(zé)發(fā)生之所不能及時(shí)反映的信息，從而領(lǐng)先于會(huì)計(jì)信息的發(fā)布。
?。?）如果會(huì)計(jì)信息能有助于使用者進(jìn)行預(yù)測(cè)，它就是相關(guān)的。例如，在運(yùn)用股利貼現(xiàn)計(jì)價(jià)模型預(yù)測(cè)未來(lái)股利、現(xiàn)金流量貼現(xiàn)計(jì)價(jià)模型預(yù)測(cè)未來(lái)現(xiàn)金流量等過(guò)程中，盈利預(yù)測(cè)能力高低，體現(xiàn)其相關(guān)性的高低。
?。?）會(huì)計(jì)信息相關(guān)性是指其“俘獲”或“匯總”能影響股票價(jià)格的信息的能力，而不要求會(huì)計(jì)信息是市場(chǎng)上影響股票價(jià)格的各種信息中最先發(fā)布的。這一理解與現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)會(huì)計(jì)信息相關(guān)性的討論相符。
?。?）會(huì)計(jì)信息相關(guān)性是指在一個(gè)嚴(yán)格的實(shí)證研究環(huán)境下，會(huì)計(jì)信息的發(fā)布與股票價(jià)格的反應(yīng)沒有明顯的關(guān)聯(lián)，就認(rèn)為會(huì)計(jì)信息不具備相關(guān)性。這需要同時(shí)考慮兩個(gè)概念：其一，投資者是否關(guān)注會(huì)計(jì)信息；其二，會(huì)計(jì)信息的及時(shí)性和預(yù)測(cè)價(jià)值。
4.傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性。
?。?）歷史成本與公允價(jià)值的比較。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)以歷史成本為主要計(jì)量屬性，由于通貨膨脹的盛行，理論界對(duì)此的批判由來(lái)已久，尤其是80年代以來(lái)，金融衍生工具的廣泛應(yīng)用，對(duì)歷史成本計(jì)量屬性提出了更嚴(yán)重的挑戰(zhàn)。歷史成本信息和公允價(jià)值信息何者更相關(guān)，和提供公允價(jià)值信息能否增加相關(guān)性，存在著巨大的分歧。在理論上，公允價(jià)值信息應(yīng)該比歷史成本信息更加相關(guān)，提供公允價(jià)值信息也應(yīng)該能夠增加會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性，但在現(xiàn)實(shí)中卻未必如此，到現(xiàn)在還沒有得出一致的結(jié)論。
?。?）應(yīng)計(jì)制與現(xiàn)金制的比較。應(yīng)計(jì)制是會(huì)計(jì)走向成熟、科學(xué)的標(biāo)志之一，但也受到了嚴(yán)厲的批評(píng)，特別是證券界認(rèn)為現(xiàn)金制信息更相關(guān)，也無(wú)法操縱，而應(yīng)計(jì)制信息不僅相關(guān)性弱，而且容易被操縱。應(yīng)計(jì)制信息可以為計(jì)量企業(yè)效率提供有用的量度，并為預(yù)測(cè)企業(yè)的未來(lái)活動(dòng)和利潤(rùn)分配提供信息，但由于分配程序和歷史成本所造成的內(nèi)在和人為偏見，導(dǎo)致了人們對(duì)應(yīng)計(jì)制的懷疑，而現(xiàn)金制正可以彌補(bǔ)這一缺陷?，F(xiàn)金制信息有利于評(píng)價(jià)企業(yè)的變現(xiàn)能力和預(yù)測(cè)未來(lái)財(cái)務(wù)狀況，也能直接反映投資者的現(xiàn)實(shí)利益。美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)認(rèn)為會(huì)計(jì)目標(biāo)世界是現(xiàn)金流量的數(shù)額、時(shí)間及或然性，即認(rèn)為使用者關(guān)心用應(yīng)計(jì)制計(jì)量的企業(yè)業(yè)績(jī)，卻沒有理由認(rèn)為應(yīng)計(jì)制信息能夠代表現(xiàn)金制信息。應(yīng)計(jì)制信息和現(xiàn)金制信息何者更相關(guān)，和提供現(xiàn)金制信息能否增加相關(guān)性，還存在著爭(zhēng)論，但各國(guó)都開始關(guān)注現(xiàn)金流量信息的披露了，我國(guó)也已經(jīng)頒布了現(xiàn)金流量表準(zhǔn)則，在現(xiàn)實(shí)中上述問(wèn)題還遠(yuǎn)未取得一致意見，爭(zhēng)論還將持續(xù)下去。
