[關(guān)鍵詞] 定期盤(pán)存制度；存貨；存貨清查；比較
存貨核算是各國(guó)會(huì)計(jì)核算中的一項(xiàng)重要內(nèi)容，本文主要對(duì)中美存貨核算和清查等方面進(jìn)行了比較研究，期望能在學(xué)習(xí)并借鑒西方會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)和優(yōu)勢(shì)、加強(qiáng)與國(guó)際會(huì)計(jì)接軌方面起到拋磚引玉的作用。
一 定期盤(pán)存制度下存貨賒購(gòu)賒銷業(yè)務(wù)的比較
美國(guó)對(duì)商品價(jià)值較低、發(fā)貨頻繁的商業(yè)企業(yè)存貨購(gòu)銷業(yè)務(wù)的核算采用定期盤(pán)存制度，而我國(guó)對(duì)于小規(guī)模商業(yè)企業(yè)存貨核算也采用定期盤(pán)存制度。鑒于兩者有共同的比較基礎(chǔ)，又考慮到全面比較的目的，論文主要對(duì)兩國(guó)定期盤(pán)存制度下存貨（商品）賒購(gòu)賒銷業(yè)務(wù)進(jìn)行比較。
「案例」：設(shè)某商業(yè)企業(yè)月初存貨余額為6800元（美國(guó)金額單位為美元，我國(guó)金額單位為人民幣，下同），本月發(fā)生存貨購(gòu)銷業(yè)務(wù)如下：
?。?）賒購(gòu)商品甲100臺(tái)，每臺(tái)發(fā)票價(jià)為150元（含稅價(jià)），付款條件：2/10，n/30；交貨條件：起運(yùn)站交貨，貨到付運(yùn)費(fèi)。
（2）支付上述購(gòu)貨運(yùn)費(fèi)140元。
（3）上項(xiàng)購(gòu)貨經(jīng)驗(yàn)收發(fā)現(xiàn)20臺(tái)不合規(guī)格要求，退回賣主，應(yīng)扣貨款3000元。其余80臺(tái)也存在一定的質(zhì)量問(wèn)題，經(jīng)與賣主協(xié)商對(duì)方同意折讓貨款600元。
?。?）在折扣期限內(nèi)償付上項(xiàng)購(gòu)貨款項(xiàng)。
?。?）出售商品甲70臺(tái)，每臺(tái)售價(jià)180元（含稅價(jià)），貨款尚未收到。
?。?）月末經(jīng)實(shí)地盤(pán)點(diǎn)計(jì)價(jià)，期末存貨為8100元。
美國(guó)零售商店的銷售稅率為6%，我國(guó)小規(guī)模商業(yè)企業(yè)增值稅征收率為4%.為便于比較，對(duì)于賒購(gòu)業(yè)務(wù)中的現(xiàn)金折扣均采用會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中常用的總價(jià)法為例說(shuō)明。
?。ㄒ唬┪覈?guó)小規(guī)模商業(yè)企業(yè)對(duì)上述業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理（采用進(jìn)價(jià)金額核算法）
1、購(gòu)貨業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理（總價(jià)法）
?。?）借：庫(kù)存商品 15000貸：應(yīng)付賬款 15000
（2）借：營(yíng)業(yè)費(fèi)用 140貸：現(xiàn)金 140
?。?）借：應(yīng)付賬款 3600貸：庫(kù)存商品 3600
?。?）借：應(yīng)付賬款 11400貸：財(cái)務(wù)費(fèi)用 228現(xiàn)金 11172
2、存貨銷售及銷貨成本的會(huì)計(jì)處理
借：應(yīng)收賬款 12600
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 12115
應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅485不能同時(shí)確定銷貨成本
3、期末（一般是月終），進(jìn)行實(shí)物盤(pán)點(diǎn)，按商品實(shí)存數(shù)量和商品進(jìn)價(jià)計(jì)算期末庫(kù)存商品金額，并倒擠已銷商品成本。
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 10100 [6800+（15000-3600）-8100]
貸：庫(kù)存商品 10100
（二）美國(guó)商業(yè)企業(yè)對(duì)上述存貨購(gòu)銷業(yè)務(wù)的賬務(wù)處理
1、購(gòu)貨業(yè)務(wù)的處理（總價(jià)法）
?。?）借：購(gòu)貨 15000
貸：應(yīng)付賬款 15000
?。?）借：購(gòu)貨運(yùn)費(fèi) 140
貸：現(xiàn)金 140
?。?）借：應(yīng)付賬款 3600
貸：購(gòu)貨退回及折讓3600
?。?）借：應(yīng)付賬款11400
貸：購(gòu)貨折扣 228
現(xiàn)金 11172
2、銷售存貨及銷貨成本的會(huì)計(jì)理
借：應(yīng)收賬款 12600
貸：銷貨 11887
應(yīng)付銷售稅 713
不能同時(shí)確定銷貨成本
3、期末調(diào)整的會(huì)計(jì)處理
借：銷貨成本 18112
購(gòu)貨退回及折讓 3600
購(gòu)貨折扣 228
貸：購(gòu)貨 15000
購(gòu)貨運(yùn)費(fèi) 140
存貨 6800
借：存貨 8100
貸：銷貨成本 8100
這批存貨的銷售成本為：＄18112-＄8100=＄10012
二 永續(xù)盤(pán)存制下存貨清查會(huì)計(jì)處理的比較
為保證賬實(shí)相符，兩國(guó)對(duì)存貨都需要進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)清查，但定期盤(pán)存制度由于采用以存計(jì)耗的辦法倒軋出存貨的銷售成本，因此，存貨的盤(pán)盈盤(pán)虧隱含在存貨的銷售成本中（盤(pán)盈減少銷售成本，盤(pán)虧則增加了銷售成本）。因此，只有在永續(xù)盤(pán)存制下才需要對(duì)存貨的盤(pán)盈盤(pán)虧進(jìn)行賬務(wù)處理。我國(guó)對(duì)存貨實(shí)物清查時(shí)，發(fā)現(xiàn)賬實(shí)不符均需要通過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”賬戶進(jìn)行調(diào)賬處理，保證賬實(shí)相符，在調(diào)查了存貨的盤(pán)盈、盤(pán)虧的原因后，針對(duì)不同的情況，由有關(guān)負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)后，再進(jìn)行相應(yīng)的處理，轉(zhuǎn)銷“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”賬戶。
（一）我國(guó)會(huì)計(jì)存貨清查的賬務(wù)處理
1、存貨盤(pán)虧或損失的賬務(wù)處理
?。?）發(fā)現(xiàn)盤(pán)虧或損失時(shí)
借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢-待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢
貸：存貨類賬戶（如，原材料、庫(kù)存商品）應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）
?。?）批準(zhǔn)后，處理盤(pán)虧或損失
借：其他應(yīng)收款（應(yīng)由責(zé)任人或保險(xiǎn)公司賠償?shù)牟糠郑I(yíng)業(yè)外支出（盤(pán)虧損失屬自然災(zāi)害造成）管理費(fèi)用（屬于一般經(jīng)營(yíng)損失的部分）
貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢-待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢
2、存貨盤(pán)盈的賬務(wù)處理
?。?）發(fā)現(xiàn)盤(pán)盈時(shí)
借：存貨類賬戶
貸：待處理財(cái)產(chǎn)損溢-待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢
?。?）查明原因后，進(jìn)行處理
借：待處理財(cái)產(chǎn)損溢-待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢
貸：管理費(fèi)用
?。ǘ┟绹?guó)會(huì)計(jì)對(duì)存貨清查的賬務(wù)處理美國(guó)對(duì)于存貨的盤(pán)盈盤(pán)虧，無(wú)需通過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”賬戶進(jìn)行處理。而是直接記入“存貨盤(pán)盈利得”（盤(pán)盈時(shí)）或“存貨盤(pán)虧損失”（盤(pán)虧時(shí)）。
1、對(duì)于存貨的盤(pán)虧的處理方法是：
借：存貨盤(pán)虧損失
貸：存貨
2、對(duì)于存貨的盤(pán)盈的處理是：
借：存貨
貸：存貨盤(pán)盈利得
三 比較與啟示
?。ㄒ唬┒ㄆ诒P(pán)存制度下存貨核算的比較
1、兩國(guó)定期盤(pán)存制度下存貨核算相同之處。定期盤(pán)存制下，兩國(guó)對(duì)于銷貨時(shí)的銷貨成本均不作記載，平時(shí)，存貨賬戶只反映期初金額，期末存貨余額是通過(guò)實(shí)地盤(pán)點(diǎn)得出。銷貨成本是通過(guò)倒擠得出的。
2、兩國(guó)定期盤(pán)存制度下存貨核算不同之處。
?。?）兩國(guó)對(duì)于存貨核算在賬戶設(shè)置上存在較大差別。
美國(guó)商業(yè)企業(yè)存貨核算需要設(shè)置“購(gòu)貨”、“購(gòu)貨退回及折讓”、“購(gòu)貨折扣”、“購(gòu)貨運(yùn)費(fèi)”等賬戶進(jìn)行核算。我國(guó)商業(yè)企業(yè)對(duì)于存貨（庫(kù)存商品）的核算在賬戶設(shè)置上與美國(guó)有較大的區(qū)別。我國(guó)商業(yè)企業(yè)購(gòu)貨時(shí)，借記“庫(kù)存商品”、“原材料”等賬戶。
（2）對(duì)于購(gòu)入存貨的退回、折讓、現(xiàn)金折扣、購(gòu)入存貨的運(yùn)費(fèi)在會(huì)計(jì)處理上，兩國(guó)存在較大的差異。
購(gòu)入的存貨如發(fā)生退回或折讓，美國(guó)直接貸記“購(gòu)貨退回及折讓”，我國(guó)則貸記“庫(kù)存商品”；賒購(gòu)的存貨如獲得現(xiàn)金折扣，美國(guó)會(huì)計(jì)貸記“現(xiàn)金折扣”，并同時(shí)沖減“應(yīng)付賬款”，我國(guó)則貸記“財(cái)務(wù)費(fèi)用”，并同時(shí)沖減“應(yīng)付賬款”；對(duì)于應(yīng)由購(gòu)買方承擔(dān)的運(yùn)費(fèi)，美國(guó)會(huì)計(jì)借記“購(gòu)貨運(yùn)費(fèi)”，我國(guó)則借記“營(yíng)業(yè)費(fèi)用”。
（3）計(jì)算銷貨成本時(shí)是否需要編制期末調(diào)整分錄，兩國(guó)存在較大的差異。
由于我國(guó)的“財(cái)務(wù)費(fèi)用”（現(xiàn)金折扣）和“營(yíng)業(yè)費(fèi)用”（買方應(yīng)承擔(dān)的運(yùn)費(fèi)）屬于損益類賬戶，直接記入“本年利潤(rùn)”，故期末計(jì)算銷售商品（存貨）的成本時(shí)無(wú)需做期末調(diào)整分錄。而美國(guó)定期盤(pán)存制下，除了設(shè)置“購(gòu)貨”賬戶，還設(shè)置了“購(gòu)貨”賬戶的備抵和附加賬戶，因此，期末倒軋存貨的銷售成本時(shí)，需要做兩筆調(diào)整分錄才能計(jì)算出存貨的銷售成本（見(jiàn)例題）。這是中美兩國(guó)定期盤(pán)存制下存貨核算的一個(gè)很大的區(qū)別。
?。ǘ┯览m(xù)盤(pán)存制下兩國(guó)存貨清查的啟示
中美兩國(guó)對(duì)存貨清查在會(huì)計(jì)處理方面存在較大的差異，這兩種處理方法各有優(yōu)劣。美國(guó)對(duì)于存貨盤(pán)盈盤(pán)虧的會(huì)計(jì)處理較我國(guó)簡(jiǎn)單，存貨的盤(pán)盈盤(pán)虧直接記入“存貨盤(pán)盈利得（存貨盤(pán)虧損失）”賬戶，這與美國(guó)企業(yè)有著嚴(yán)格的管理制度及美國(guó)會(huì)計(jì)人員有較強(qiáng)的會(huì)計(jì)職業(yè)判斷有關(guān)。
我國(guó)對(duì)存貨盤(pán)盈盤(pán)虧的處理，分發(fā)現(xiàn)盤(pán)盈盤(pán)虧和有關(guān)負(fù)責(zé)人批準(zhǔn)處理盤(pán)盈盤(pán)虧兩個(gè)階段進(jìn)行，體現(xiàn)了單位有關(guān)負(fù)責(zé)人對(duì)會(huì)計(jì)工作的管理，但也有可能因此而造成存貨盤(pán)盈盤(pán)虧的處理不及時(shí)，甚至被某些企業(yè)有意識(shí)地加以利用，將“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”賬戶長(zhǎng)期掛賬，使該賬戶變成了企業(yè)資產(chǎn)和利潤(rùn)的調(diào)節(jié)器。
我國(guó)現(xiàn)階段對(duì)于存貨盤(pán)盈盤(pán)虧的處理還不宜一步到位進(jìn)行直接處理，但應(yīng)防止企業(yè)利用“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”賬戶作為利潤(rùn)的調(diào)節(jié)器，國(guó)家應(yīng)完善會(huì)計(jì)核算制度，對(duì)各單位處理存貨的盤(pán)盈盤(pán)虧在處理時(shí)間上做出定量的規(guī)定。例如，可規(guī)定企業(yè)在年報(bào)編制前應(yīng)將“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”賬戶轉(zhuǎn)銷完畢，不得掛賬；如確實(shí)因特殊原因未予轉(zhuǎn)銷，應(yīng)將其未轉(zhuǎn)銷的原因及對(duì)利潤(rùn)的影響情況在報(bào)表附注中予以披露。
