[摘要] 會計理論的邏輯起點是會計理論研究的切入點，是把握會計理論整體結構的關鍵，然而邏輯起點這個話題一直以來都是會計研究與爭論的熱點。在邏輯起點研究的歷史上曾出現(xiàn)過會計假設起點論、會計目標起點論、會計本質起點論、會計環(huán)境起點論、會計對象起點論、會計職能起點論等幾種主要的觀點，但這些觀點或多或少的存在一些不足。因此筆者提出將會計目標和會計環(huán)境相結合作為邏輯起點，兩者相結合能夠滿足作為邏輯起點的各項條件，并且具有可行性。
[關鍵詞] 會計理論；會計目標；會計環(huán)境；邏輯起點
會計理論的邏輯起點是會計研究最本源的、可以對整個邏輯體系進行推理和論證的出發(fā)點。而目前，從何處著手研究會計理論即會計理論的邏輯起點問題是一個有爭論的問題。理論界曾出現(xiàn)過會計本質起點論、會計假設起點論、會計對象起點論、會計職能起點論，會計環(huán)境起點論等五種主要觀點。在這些觀點中，可以看到在會計理論界存在著各種各樣的評判標準，并闡述出自身的觀點，有自己的合理性。但筆者認為都沒有能夠形成一個比較完整的理論框架，存在著或多或少的缺陷。就此，筆者對會計理論邏輯起點略作探討，與同仁共同商討。
一、會計理論邏輯起點研究的歷史回顧
回顧20世紀各國會計研究史不難發(fā)現(xiàn)， 關于會計理論的邏輯起點的討論大致可分成四個階段： 第一階段是在20世紀50年代末期前， 會計理論研究的邏輯起點的認識處于模糊狀態(tài)。第二階段是在20世紀50年代末至60年代，以會計假設作為會計理論研究邏輯起點時期。第三個階段是在20世紀60年代，會計界在研究會計理論過程中，經(jīng)歷了會計理論研究出發(fā)點由會計假設向會計目標的轉。第四個階段是20世紀60年代后到現(xiàn)在，對會計理論邏輯起點問題出現(xiàn)百家爭鳴的局面，產(chǎn)生了各種各樣的評判標準。從上述人們對會計理論起點的研究歷史的分析中看出， 對會計理論邏輯起點的認識是在不斷變化之中的，而現(xiàn)階段筆者認為，應該以會計環(huán)境與會計目標相結合構成會計理論研究的邏輯起點。
二、會計理論邏輯起點主要觀點評述
（一）會計假設起點論
會計假設最早是由美國的會計學家佩頓首次提出的。此理論認為會計假設是用來推倒基本原則和準則的依據(jù)。會計假設是會計人員為了進行會計實踐而對會計環(huán)境中的某些事項和現(xiàn)象所做的推斷。由此可以看出會計假設是建立在人主觀因素上，并對客觀環(huán)境所做的推斷， 同時也應該看到，會計假設源于客觀環(huán)境，客觀環(huán)境是復雜的、多變的，而如何形成會計的假設，形成多少假設以及假設有多少層次又參與了人的主觀因素于其中，是不確定的。因此，以會計假設作為會計理論的邏輯起點受到主觀和客觀因素的雙重制約。
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會計目標起源于20世紀60年代末至70年代初，由于當時以會計假設為起點構建財務會計概念結構不盡如人意，于是，西方會計理論研究的起點開始轉向會計目標。會計目標論認為，會計理論體系是把會計目標作為建立會計理論的首要依據(jù)。作為一個理論體系，會計應首先明確目標，而且會計準則只能以一致的目標為基礎才能有效。但仔細推敲，筆者認為會計目標也存在自身的缺陷。從哲學的角度來看，會計目標起點論容易過分夸大人的主觀能動性。目標的確立是人在一定客觀環(huán)境下的主觀行為意識，帶有強烈的主觀色彩，容易導致主觀決定客觀的錯誤。
（三）會計本質起點論
我國傳統(tǒng)的理論研究奉行本質起點論，研究理論問題就必須從研究本質問題著手。本質起點論認為一事物之有別于另一事物，就是根據(jù)它的本質屬性來確定的，會計的概念也是如此。也就是說會計本質是關于會計根本屬性的抽象范疇，它是推理論證其他抽象范疇的基礎之一，如從會計本質可推出會計職能、會計對象等，但由于會計本質是一個純粹的理論概念，不能反映出會計內在理論和會計外部環(huán)境的聯(lián)系，也就不能成為會計理論系統(tǒng)的向導和溝通會計理論與實踐的橋梁。因此以會計本質作為邏輯起點，將會使會計理論不能反映會計環(huán)境的變化，嚴重脫離會計實踐的狀況。當前，我國會計研究已逐步放棄以會計本質作為起點，說明會計本質起點論將逐步退出歷史的舞臺。
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會計環(huán)境系指會計產(chǎn)生、發(fā)展的外部客觀環(huán)境。會計環(huán)境影響會計的本質，進而影響會計職能。會計環(huán)境起點論認為，會計的歷史發(fā)展始終受環(huán)境的影響與支配。1992年的《21世紀的戰(zhàn)爭與和平-會計控制、會計教育縱橫論》一文認為“考察會計職業(yè)之興起，會計學科之建設，以及論其發(fā)展變化的歷史時代特制，必然要從環(huán)境問題研究入手，由此方能究其淵源，探明原理，洞察其本質揭示其規(guī)律。”由此會計環(huán)境起點論對會計系統(tǒng)的重要性是不可否認的。但是，環(huán)境畢竟是外部的條件，是事物發(fā)展的外因，它只能起到影響而不是決定的作用。再加上該論點強調客觀環(huán)境的主導作用，容易夸大客觀會計環(huán)境的決定性，忽視人的主觀能動性。
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會計對象作為會計理論的邏輯起點來構建整個會計理論體系，具有較強的針對性。1992年的《論會計理論體系的基礎理論與起點理論》一文認為“會計理論體系就是將這些既相互聯(lián)系又相互區(qū)別的會計理論按照所研究的會計對象的自身邏輯關系進行有機結合而形成的一個完整的、多層次的系統(tǒng)”。由此指出會計對象起點論自身存在的合理性。但是，筆者認為其不足之處在于它的范圍概括得還太窄，只注重于會計客體的問題，而會計是一種主觀見之于客觀的活動，從某種意義上講，會計對象仍然是第二性的、被動的。因此，以會計對象起點論作為邏輯起點缺乏一定的科學合理性。
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會計職能是指會計的功能，即會計是做什么的，有什么樣的作用。1997年的《會計基本理論比較研究》一書認為“會計職能內顯結構與本質，外聯(lián)系統(tǒng)與環(huán)境，核算和控制會計對象與要素，制約會計目標，貫穿于會計工作全過程?！憋@然，該書認為會計職能能夠連接起會計環(huán)境和會計系統(tǒng)，故因作為會計理論的邏輯起點。筆者認為以該理論為邏輯起點有不妥之處，關于會計理論的研究必然會涉及會計本質問題，但由于會計本質是一個純粹的理論概念，不能聯(lián)系會計理論和會計環(huán)境，從而不能構建邏輯嚴密內容完整的會計理論體系，因此作為會計本質具體化的會計職能就更是無從談起。
