序：一個典型案例
某外貿(mào)集團公司下屬10多家子公司，集團內(nèi)部審計師對這些子公司1998下半年業(yè)務合同簽訂與執(zhí)行情況進行了審核，發(fā)現(xiàn)在1000萬元以上大金額進口商品合同中，僅豆粕一種商品就占16%，涉及金額5億元。按照國際慣例，購買豆粕須提前半年簽訂期貨合同，各子公司不約而同地進口豆粕，對整個集團來說，占壓在某個商品上的資金過多，勢必會增大經(jīng)營風險。內(nèi)部審計師立即向集團管理層提出建議：豆粕進口須做套期保值以避免價格下降造成的經(jīng)營風險。果然，1999年國際市場豆粕價格一路狂跌，內(nèi)部審計師的建議使集團避免了近2億元的損失。
一、 現(xiàn)代內(nèi)部審計在風險管理中的地位
風險管理監(jiān)督和風險承受部門必須有效分離，這已成為現(xiàn)代經(jīng)營風險管理的一項重要原則。在部門風險管理中，內(nèi)部審計正逐步擔負起風險管理的職能，在許多世界知名跨國集團，內(nèi)部審計的風險管理職能正逐步在廣度和深度上得到有效的發(fā)揮。
1、內(nèi)部審計師從評價各部門的內(nèi)部控制制度入手，在生產(chǎn)、采購、銷售、財務會計、人力資源管理等各個領(lǐng)域查找管理漏洞，識別并防范風險，查錯糾弊，對既成損失提出應對策略等。例如像經(jīng)理離任審計這樣的綜合性內(nèi)部審計，要對離任經(jīng)理的經(jīng)營管理業(yè)績進行綜合評價，包括業(yè)務經(jīng)營、財務管理、費用控制、制度建設等各方面。只有這樣才能透徹地了解公司的資產(chǎn)質(zhì)量和該經(jīng)理在任期間為企業(yè)創(chuàng)造效益的情況，進而對資產(chǎn)保值增值情況作出評價。
2、內(nèi)部審計還可以深入到企業(yè)管理的極細微的環(huán)節(jié)上查找問題，分析其合理性。除了像經(jīng)理任期審計或企業(yè)診斷等綜合性的內(nèi)部審計外，內(nèi)部審計師更多的是以風險發(fā)生可能性大小為依據(jù)，深入到經(jīng)營管理的各個過程和行為，查找并防范風險。
3、內(nèi)部審計在部門風險管理中還起著協(xié)調(diào)作用。不僅各部門有內(nèi)部風險，而且各管理部門還有共同承擔的綜合風險，內(nèi)部審計師作為第三方，可協(xié)調(diào)各部門共同管理這一投資決策帶來的風險。
二、內(nèi)部審計有助于識別組織風險
風險管理的首要環(huán)節(jié)是對風險的識別。內(nèi)部審計正是以風險敏感性分析為起點開展工作。內(nèi)部審計人員通常關(guān)注的風險主要有：財務和經(jīng)營信息不足；政策、計劃、程序、法律和標準貫徹失??；資產(chǎn)流失；資源浪費和無效使用；不能達到目的和目標。在決定所要審計的內(nèi)容之前，內(nèi)部審計師不僅要評估和備選內(nèi)容相關(guān)的風險的類型，還要評估當前有多少風險。按照各待審內(nèi)容風險水平的順序排列，然后首先審查高風險的內(nèi)容。風險的計算公式為：
風險＝導致?lián)p失的可能性×涉及的金額。
例如，某外貿(mào)公司內(nèi)部審計師調(diào)查了公司的五項工作：(1)應收款的收取，涉及金額3700萬元；(2)境外市場開拓，涉及前期投入資金460萬元；(3)配額商品大蒜的出口招標管理，涉及金額1500萬元；(4)豆粕進口業(yè)務合同簽訂，涉及金額800萬元；(5)某食品加工廠投資立項控制，涉及金額1．4億元。根據(jù)以前的審計情況和所調(diào)查業(yè)務的性質(zhì)，結(jié)合內(nèi)部審計師的經(jīng)驗判斷確定：第(1)項出現(xiàn)壞賬的風險為32%；第(2)項市場開拓不理想的可能性為63%；第(3)項未中標的可能性為43%；第(4)項執(zhí)行合同出現(xiàn)的損失可能性為15%；第(5)項投資立項沒有客觀可行的可行性分析，有可能造成投資損失的概率為11%。
按照前述的公式，五項調(diào)查內(nèi)容的損失風險排序為第(1)項(3700×32%＝1184萬元)；第(3)項(1500萬元×43%＝645萬元)；第(2)項(460萬元×63%＝289．8萬元)；第(5)項(14000萬元×1．1%＝154萬元)；第(4)項(800萬元×15%＝120萬元)。由此可見，第(1)項業(yè)務可能造成損失的金額最大，應當優(yōu)先列入審計日程。當然，這種風險識別是最初級的，隨著審計工作的深入進行，對風險程度的識別還會有所改變。
三、 內(nèi)部審計有助于進一步確定并防范風險
1、環(huán)節(jié)中內(nèi)部控制審計。在生產(chǎn)環(huán)節(jié)中內(nèi)部審計識別并防范的風險主要是生產(chǎn)計劃和實際生產(chǎn)脫節(jié)造成的產(chǎn)品積壓和供不應求產(chǎn)生的損失。采取的方式是審查業(yè)務流程的合規(guī)性。
如：某集團所屬食品加工廠可生產(chǎn)12種食品，其銷售部反映，盡管銷售部按月向生產(chǎn)部門提供銷售預測，以便于他們安排生產(chǎn)，但產(chǎn)品不是延遲發(fā)貨，就是產(chǎn)生積壓。而生產(chǎn)部門報送的生產(chǎn)月報中，卻反映每月實際完成生產(chǎn)計劃數(shù)的98%。工廠管理層請集團內(nèi)部審計師查明這種供銷脫節(jié)的原因。
內(nèi)部審計師調(diào)查了工廠經(jīng)營計劃的編制與執(zhí)行情況：經(jīng)營計劃管理人員每月中旬從銷售部接到下月度產(chǎn)品需求預測并據(jù)以確定每類產(chǎn)品的產(chǎn)量，同時還收到以后3個月的產(chǎn)品需求預測，據(jù)以訂購下階段生產(chǎn)所需原材料。每類產(chǎn)品的產(chǎn)量和生產(chǎn)周期都儲存在計算機系統(tǒng)，系統(tǒng)中還存有產(chǎn)成品所需的原材料和包裝物的耗用標準。由計算機輸出庫存原材料余額、生產(chǎn)領(lǐng)用材料數(shù)、需訂購原材料數(shù)等。當計劃管理人員被問及為何不能按時發(fā)運產(chǎn)品時，他們認為，有時原材料或包裝物供不應求，有時生產(chǎn)計劃超過生產(chǎn)能力，有時質(zhì)量控制部門的檢驗時間過長而造成積壓。內(nèi)部審計師實施了如下測試：(1)生產(chǎn)計劃完成情況。內(nèi)部審計師閱讀了工廠產(chǎn)量數(shù)據(jù)的匯總及報告過程，發(fā)現(xiàn)產(chǎn)量低或超產(chǎn)時，隨時調(diào)整計劃，然后用實際產(chǎn)量和調(diào)整后的計劃數(shù)相比較，得出完成率?？梢娚a(chǎn)月報上98%的完成率存在水分。另外，完成率是由12類產(chǎn)品的實際產(chǎn)量和計劃數(shù)相比，經(jīng)常有這種情況：總體計劃完成情況不錯，但各類產(chǎn)品未完成計劃或超額完成計劃的差異相當大。(2)生產(chǎn)計劃執(zhí)行情況。內(nèi)部審計師抽查了5月份12個品種的生產(chǎn)計劃，并按照銷售部提供的上月市場需求預測重新編制生產(chǎn)計劃，發(fā)現(xiàn)4個品種需增加計劃產(chǎn)量，2個品種需減少計劃產(chǎn)量。據(jù)此估計這可能是各種產(chǎn)品供不應求或供過于求的原因。(3)存貨水平。一是原材料。在5月份的生產(chǎn)計劃中，有8項產(chǎn)品比計劃要求晚了一個星期以上，計劃管理人員反映，其中6項產(chǎn)品是由于訂購的原料未按時到貨所致。內(nèi)部審計師抽取10例原材料進貨情況進行檢查，發(fā)現(xiàn)有5例未按時到貨。原材料交貨時間是由計算機確定的交貨周期確定的，因而內(nèi)部審計師抽取本年度20筆定貨單，將其中每一種產(chǎn)品的計算機儲存交貨周期與實際交貨周期進行比較，以檢查計算機確定交貨周期的準確性，結(jié)果發(fā)現(xiàn)7種原材料賣方要求的交貨時間比計算機得出的時間要長，同時有4種材料則相反，這說明計算機對交貨時間的確認有誤，這是生產(chǎn)部門未按時完成生產(chǎn)計劃的一個重要原因。二是包裝物。包裝物也采用計算機進行管理，當產(chǎn)成品報告輸入計算機系統(tǒng)后，計算機自動按標準用量扣除所需包裝材料。但內(nèi)部審計師了解到，實際包裝物用量并未輸入計算機進行調(diào)整，而由于浪費等原因，實際用量與標準用量之間差異往往很大，有時還會發(fā)生額外的用途。例如，包裝用瓦楞紙常被用來填充包裝箱，而這一用量并未從存貨數(shù)量中扣除。內(nèi)部審計師抽取3種包裝物庫存，發(fā)現(xiàn)有兩種賬實不符，因此，計算機反映的包裝物充足，但實際上已短缺，進而延誤了產(chǎn)品的按時發(fā)運。(4)質(zhì)量檢查時間。根據(jù)規(guī)定，質(zhì)量檢查時間為兩周，但這段時間未列入生產(chǎn)計劃，內(nèi)部審計師抽取了5月份8種產(chǎn)品的檢測記錄，發(fā)現(xiàn)2種產(chǎn)品是按時生產(chǎn)，但由于質(zhì)量檢驗延誤了發(fā)貨。(5)生產(chǎn)能力因素。車間的生產(chǎn)能力是根據(jù)計算機系統(tǒng)的生產(chǎn)預測程序確定的。內(nèi)部審計師抽查了5個月來6個主要品種，將計算機確定的生產(chǎn)能力與實際生產(chǎn)能力進行比較，發(fā)現(xiàn)差異從－50%到＋30%，造成1個品種生產(chǎn)計劃規(guī)定的時間不足，而未能按時完成計劃；同時造成2個品種生產(chǎn)計劃規(guī)定的時間過分充裕。
經(jīng)過審計，內(nèi)部審計師提出如下建議，以避免生產(chǎn)計劃和實際脫節(jié)造成的損失：1.生產(chǎn)計劃按需求預測確定，不得隨意調(diào)整；計劃完成進度按每類產(chǎn)品分別統(tǒng)計。2.定期調(diào)整計算機系統(tǒng)中供方交貨周期的有關(guān)數(shù)據(jù)，以保證材料及時到貨。3.定期盤點包裝物，包裝物實際用量應及時輸入計算機系統(tǒng)，以保證計算機內(nèi)反映存量的正確性。4.把每種產(chǎn)品的質(zhì)檢時間安排進生產(chǎn)計劃中。5.至少每季度要檢查影響生產(chǎn)能力的各因素，并據(jù)以調(diào)整計算機系統(tǒng)有關(guān)生產(chǎn)能力的數(shù)據(jù)，保證計劃按時完成。
兩個月后，后續(xù)審計發(fā)現(xiàn)工廠按照前次審計提出的建議進行改進后，有效地避免了生產(chǎn)脫節(jié)造成的損失風險。
2、人力資源管理內(nèi)部控制審計。許多大型跨國集團包括眾多的成本利潤中心，這些成本利潤中心有相對的獨立性，它們的負責人管理水平的高低直接影響到整個集團的效益。對一些關(guān)鍵崗位人員聘用的失誤，往往給組織帶來巨大的經(jīng)濟損失甚至造成滅頂之災。任期經(jīng)濟責任審計是高級管理人員崗位輪換、解聘、重新聘任、提拔的前提。在任期審計中認為業(yè)績不佳的管理人員不能得到職位提升，大大減少了人員聘用不當帶來的風險。某集團公司內(nèi)部審計師對所屬子公司進行任期審計，效益審核中顯示該經(jīng)理在三年的任期內(nèi)每年都完成了總部下達的利潤指標。但在管理審計中審計師卻認為該公司制度不健全，資金缺乏有效的控制。在進一步的資產(chǎn)界定審計中查證核實在應收賬款中有760萬元呆死賬；存貨中近50萬元的罐頭食品只有賬面數(shù)，實際已不存在。如果考慮這些潛虧因素，該經(jīng)理在三年任期內(nèi)公司實際是虧損的，從內(nèi)部審計師的角度來看，該經(jīng)理不應得到提升。
當前，人工費用依然是企業(yè)成本費用控制的主要內(nèi)容之一。大型企業(yè)如果管理措施不得力，董事會的控制力沒有遍及企業(yè)的各個方面，企業(yè)內(nèi)某些獨立核算業(yè)務單元的管理者就會違反企業(yè)的薪酬管理制度，巧立名目，通過截留利潤，私設“小金庫”等手段，私自提高薪酬水平。內(nèi)部審計師通過財務審計和薪酬制度合規(guī)性審查，往往能發(fā)現(xiàn)濫發(fā)薪金的問題，避免所有者權(quán)益受到損害。內(nèi)部審計師對集團所屬貿(mào)易公司進行財務收支審計時發(fā)現(xiàn)，“短期借款”科目有如下疑點：(1)借款來源于該公司進口醫(yī)用棉紗的國內(nèi)合作客戶而非信貸部門。(2)款項歸還次數(shù)多，金額零星，不符合整筆還貸的一般原則。(3)審計人員索要貸款合同，會計人員不能提供。為此，內(nèi)部審計師對涉及此客戶的棉紗進口業(yè)務從簽訂合同到進口報關(guān)、貨款結(jié)算的整個業(yè)務流程進行了詳細審核，發(fā)現(xiàn)會計人員對于從客戶匯來的收入款中，部分未記入“銷售收入”，而是記入了“短期借款”。顯然，該公司截留了部分收入形成“小金庫”，所謂的零星還貸實際用于了公司內(nèi)部員工薪酬制度規(guī)定之外的福利。內(nèi)部審計師建議將體外循環(huán)的資金按照會計制度的規(guī)定納入賬內(nèi)核算，避免了資金失控造成的損失，有效地制止了小團體利益甚至個人利益侵害整個組織利益的行為。
來源：中國內(nèi)部審計 作者：張兆平(中國糧油食品進出口(集團)公司)
