【摘要】本著新舊《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)存貨的核算規(guī)定,筆者主要揭示了它們對(duì)存貨的差異,從九個(gè)方面列出了其不同點(diǎn),為會(huì)計(jì)人員在以后的學(xué)習(xí)和工作中指明了方向,帶來了方便。
《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》是我國于1992年11月第一次頒布的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。它是在我國經(jīng)濟(jì)改革開放后，隨著我國由計(jì)劃經(jīng)濟(jì)向市場經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變，財(cái)政部會(huì)計(jì)事務(wù)管理司根據(jù)當(dāng)時(shí)的國情，借鑒國際慣例而出臺(tái)的。它在我國會(huì)計(jì)改革中是一次重要轉(zhuǎn)折，標(biāo)志著我國的會(huì)計(jì)體系工作開始走向國際化，具有繼往開來的重大意義。
隨著改革的進(jìn)一步深化，世界經(jīng)濟(jì)的一體化趨勢(shì)，國際資本市場的全球化進(jìn)程和世界知識(shí)經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展，會(huì)計(jì)理論也在不斷發(fā)展，日臻完善。我國加入WTO以后，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際化趨同需要也日益迫切。我國同國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)充分協(xié)調(diào)之后，于2005年11月發(fā)表了聯(lián)合聲明。之后王軍副部長明確表示中國一貫積極支持和參與會(huì)計(jì)國際趨同，2006年我國已構(gòu)建起與中國國情相適應(yīng)同時(shí)又充分與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的、涵蓋各類企業(yè)（小企業(yè)除外）各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)、獨(dú)立實(shí)施的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。同時(shí)作為基本準(zhǔn)則的具體準(zhǔn)則《存貨》和《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則（以下簡稱新準(zhǔn)則）也同時(shí)誕生了。
修改后的《存貨》和《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則對(duì)原準(zhǔn)則中規(guī)范的會(huì)計(jì)核算作了部分刪減和修改，筆者現(xiàn)將它們的具體差異簡述如下：
一、取消了后進(jìn)先出法
舊準(zhǔn)則規(guī)定存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。未明確規(guī)定其他成本中是否包含使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的借款費(fèi)用。發(fā)出存貨成本的計(jì)算方法有：個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法、加權(quán)平均法、移動(dòng)平均法和后進(jìn)先出法等。
新準(zhǔn)則規(guī)定在有限情況下，某些存貨發(fā)生的借款費(fèi)用可以根據(jù)《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則的規(guī)定資本化，計(jì)入存貨成本。發(fā)出存貨成本的計(jì)算方法有：個(gè)別計(jì)價(jià)法、先進(jìn)先出法和加權(quán)平均法等，即取消了后進(jìn)先出法。
二、存貨的借款費(fèi)用會(huì)計(jì)處理不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定，取得存貨時(shí)所發(fā)生的借款費(fèi)用計(jì)入期間費(fèi)用，一次性結(jié)轉(zhuǎn)到損益類科目。
新準(zhǔn)則規(guī)定，符合借款費(fèi)用資本化條件的存貨包括：如房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)的用于出售的房地產(chǎn)開發(fā)產(chǎn)品、機(jī)械制造企業(yè)制造的用于對(duì)外出售的大型機(jī)械設(shè)備等。這些存貨需要經(jīng)過相當(dāng)長時(shí)間的建造或者生產(chǎn)活動(dòng)，才能達(dá)到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)。
?。ㄒ唬┯?jì)算專門借款利息費(fèi)用資本化金額
在資本化期間按照實(shí)際發(fā)生的專門借款利息金額計(jì)入符合資本化條件的存貨成本。專門借款利息費(fèi)用資本化金額的計(jì)算不再與資產(chǎn)支出相掛鉤，應(yīng)當(dāng)扣除有關(guān)短期投資收益或者存款利息收入。
專門借款利息資本化金額=專門借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息費(fèi)用-將閑置借款金額短期投資取得的投資收益
?。ǘ┯?jì)算一般借款利息費(fèi)用資本化金額
在借款費(fèi)用資本化期間內(nèi)，為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的存貨占用了一般借款的，允許將一般借款的利息費(fèi)用資本化
資本化金額應(yīng)當(dāng)以累計(jì)存貨支出超過專門借款部分的存貨支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率計(jì)算確定，資本化率應(yīng)當(dāng)根據(jù)一般借款加權(quán)平均利率計(jì)算確定
一般借款加權(quán)平均利率＝所占用一般借款當(dāng)期實(shí)際發(fā)生的利息之和/所占用一般借款本金加權(quán)平均數(shù)
一般借款利息費(fèi)用資本化金額=累計(jì)資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)×所占用一般借款的資本化率
三、減值方面的處理不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定：當(dāng)存貨發(fā)生價(jià)值回升時(shí)，可以轉(zhuǎn)回。同時(shí)，對(duì)存貨跌價(jià)損失，舊準(zhǔn)則規(guī)定計(jì)入“管理費(fèi)用”。
新準(zhǔn)則規(guī)定：當(dāng)存貨發(fā)生價(jià)值回升時(shí)，可以轉(zhuǎn)回。同時(shí)規(guī)定計(jì)入“存貨跌價(jià)損失”賬戶。
四、商品流通企業(yè)采購成本的計(jì)價(jià)方法不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定商品流通企業(yè)存貨采購成本包括采購價(jià)格，進(jìn)口關(guān)稅和其他稅金，采購過程中發(fā)生的運(yùn)雜費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、包裝費(fèi)、倉儲(chǔ)費(fèi)等不計(jì)入存貨成本，而計(jì)入營業(yè)費(fèi)用。
新準(zhǔn)則規(guī)定商品流通企業(yè)采購費(fèi)用計(jì)入采購成本。
五、間接費(fèi)用的分配方法不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定了間接費(fèi)用的分配方法可選用按生產(chǎn)工人工資、按生產(chǎn)工人工時(shí)、按機(jī)器工時(shí)、按材料耗用量或成本、按直接成本（原材料、燃料、動(dòng)力、生產(chǎn)工人工資及福利費(fèi)之和）、按產(chǎn)品產(chǎn)量等。
新準(zhǔn)則規(guī)定按制造費(fèi)用的性質(zhì)，合理地選擇制造費(fèi)用的分配方法。
六、產(chǎn)品加工成本的分配方法不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定了聯(lián)產(chǎn)品的加工成本可選用的分配方法通常有售價(jià)法和實(shí)物數(shù)量法等；規(guī)定在分配主產(chǎn)品和副產(chǎn)品的加工成本時(shí)，通常先確定副產(chǎn)品的加工成本，將其差額確定為主產(chǎn)品的加工成本。
新準(zhǔn)則規(guī)定在同一生產(chǎn)過程中，同時(shí)生產(chǎn)兩種或兩種以上的產(chǎn)品，并且每一種產(chǎn)品的加工成本按照合理的方法在各種產(chǎn)品之間進(jìn)行分配。
七、存貨盤虧、毀損的計(jì)價(jià)方法不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定存貨由于盤虧或毀損造成的損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
新準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)發(fā)生的存貨毀損，應(yīng)當(dāng)將處置收入扣除賬面價(jià)值和相關(guān)稅費(fèi)后的金額計(jì)入當(dāng)期損益；存貨盤虧造成的損失，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
八、存貨核算所使用的賬戶不同
舊準(zhǔn)則規(guī)定的會(huì)計(jì)核算制度采用“物資采購”賬戶，新準(zhǔn)則改為“材料采購”賬戶；新準(zhǔn)則還將舊準(zhǔn)則的“包裝物”“低值易耗品”賬戶合并為“周轉(zhuǎn)材料”賬戶。
九、其他方式取得的存貨成本
舊準(zhǔn)則規(guī)定：通過非貨幣性交易換入的存貨成本，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非
貨幣性交易》的規(guī)定確定。
投資者投入的存貨成本，應(yīng)當(dāng)按照投資各方確認(rèn)的價(jià)值確定。
通過債務(wù)重組取得的存貨成本，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——債務(wù)重組》的規(guī)定確定。接受捐贈(zèng)的存貨成本，應(yīng)當(dāng)分別以下情況確定：一是捐贈(zèng)方提供了有關(guān)憑據(jù)的，按憑據(jù)上標(biāo)明的金額加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定；二是捐贈(zèng)方?jīng)]有提供有關(guān)憑據(jù)的，應(yīng)當(dāng)參照同類或類似存貨的市場價(jià)格估計(jì)的金額，加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)確定。
盤盈的存貨成本，應(yīng)當(dāng)按照同類或類似存貨的市場價(jià)格確定。
新準(zhǔn)則對(duì)投資者投入存貨，規(guī)定應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但約定價(jià)值不公允的除外。
從以上的差異分析可以看出，新舊《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)存貨的確認(rèn)、初始計(jì)量、后續(xù)計(jì)量等方面都規(guī)定了不同的方法，要求我們只有認(rèn)真掌握它的實(shí)質(zhì)，把握它的要領(lǐng)，才能更好地服務(wù)于企業(yè)。
