【摘要】隨著社會經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，審計(jì)工作在經(jīng)濟(jì)生活中的地位和作用越來越重要。如何界定審計(jì)責(zé)任是理論界和實(shí)務(wù)界一直探討的重要課題。同時(shí)，由于會計(jì)信息失真的問題較為普遍,人們希望通過注冊會計(jì)師的努力來改善這種狀況。因此,審計(jì)期望差成為影響審計(jì)責(zé)任的一個(gè)重要因素。本文根據(jù)現(xiàn)實(shí)情況，明確了審計(jì)責(zé)任的界定，分析了造成審計(jì)期望差的成因,以尋求縮小審計(jì)期望差的對策和減少注冊會計(jì)師的審計(jì)責(zé)任。
一、審計(jì)假設(shè)和審計(jì)責(zé)任的關(guān)系
審計(jì)假設(shè)是審計(jì)理論的基礎(chǔ)，同時(shí)也是判斷審計(jì)責(zé)任的重要依據(jù)?！叭绻麑徲?jì)所依賴的假設(shè)沒有一個(gè)清楚的表述，那么根本不可能對審計(jì)人員的責(zé)任做出令人滿意的規(guī)定?！?
比如假設(shè)“財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)是可驗(yàn)證的”，只有報(bào)表和數(shù)據(jù)具有可驗(yàn)證性，審計(jì)人員才能通過審計(jì)程序，獲取審計(jì)證據(jù)，并以此判定企業(yè)是否存在舞弊行為。因此，根據(jù)這一假設(shè)，出現(xiàn)了證據(jù)理論、驗(yàn)證程序、概率論的應(yīng)用和審計(jì)人員的責(zé)任界限，即審計(jì)人員的責(zé)任是建立在被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)可驗(yàn)證的基礎(chǔ)之上的。
比如假設(shè)“缺乏確鑿的相反證據(jù)時(shí)，被審計(jì)單位過去被認(rèn)為是真實(shí)的東西，將仍然是真實(shí)的”。當(dāng)審計(jì)人員對期末余額進(jìn)行審計(jì)時(shí)，就已經(jīng)假定期初余額是真實(shí)的，否則就應(yīng)對期初余額進(jìn)行驗(yàn)證，而期初余額又涉及前期的數(shù)額，這樣就必須無限往前推，審計(jì)人員的責(zé)任就永無止境。因此，只有承認(rèn)這一假設(shè)，才能將審計(jì)人員的責(zé)任確定在合理的范圍內(nèi)?？梢妼徲?jì)假設(shè)為明確審計(jì)責(zé)任界限提供了理論依據(jù)，沒有審計(jì)假設(shè)，審計(jì)人員的責(zé)任界限就沒有立足點(diǎn)。所以說，審計(jì)假設(shè)是審計(jì)責(zé)任的下限。
二、審計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)責(zé)任的關(guān)系
制定審計(jì)準(zhǔn)則的目的：一方面是為了提高審計(jì)工作的質(zhì)量；另一方面是為了明確審計(jì)人員的職責(zé)。
審計(jì)準(zhǔn)則的三部分：一般準(zhǔn)則、外勤工作準(zhǔn)則和報(bào)告準(zhǔn)則分別反映了審計(jì)責(zé)任的三個(gè)方面：他是什么、他做什么和他報(bào)告什么。因此，在審計(jì)工作中認(rèn)真遵守審計(jì)準(zhǔn)則的要求，不僅是提高審計(jì)質(zhì)量的基本保證，也是有效履行審計(jì)職責(zé)的標(biāo)志。
從審計(jì)質(zhì)量的角度考慮，遵守審計(jì)準(zhǔn)則并不意味著就達(dá)到了最高的審計(jì)質(zhì)量，而是達(dá)到了審計(jì)質(zhì)量的最低要求。但是從審計(jì)責(zé)任的角度考察，這最低的質(zhì)量要求卻是審計(jì)責(zé)任的法定上限，因?yàn)樗C明審計(jì)工作已經(jīng)達(dá)到公認(rèn)的要求，表明審計(jì)人員已履行了其法定的職責(zé)。只有對那些沒有達(dá)到審計(jì)準(zhǔn)則要求的行為才追究其責(zé)任。使審計(jì)準(zhǔn)則成為審計(jì)責(zé)任上限的另一個(gè)原因是目前的審計(jì)準(zhǔn)則已直接指明或規(guī)定了審計(jì)人員的責(zé)任。所以說，審計(jì)準(zhǔn)則是審計(jì)責(zé)任的上限。
三、期望差的存在
審計(jì)職業(yè)應(yīng)當(dāng)做什么，這是審計(jì)目標(biāo)的問題，它同時(shí)明確了審計(jì)責(zé)任的范圍，即審計(jì)人員應(yīng)在哪些方面承擔(dān)責(zé)任。社會需求和審計(jì)自身能力是影響審計(jì)目標(biāo)的兩個(gè)最重要的因素，前者對審計(jì)目標(biāo)起根本性的導(dǎo)向作用，后者對審計(jì)目標(biāo)起決定性的制約作用。但社會需求與審計(jì)能力之間常存在一定的差距，即通常所說的“期望差”。也就是說審計(jì)責(zé)任的期望差是指公眾和審計(jì)報(bào)告使用者與審計(jì)人員和審計(jì)職業(yè)界在審計(jì)人員責(zé)任的認(rèn)識上存在差距。即公眾對審計(jì)責(zé)任的期望大大超過了審計(jì)人員對自身責(zé)任的認(rèn)識。
（一）社會對審計(jì)需求的變化是引發(fā)審計(jì)期望差的根本原因
審計(jì)作為一種社會服務(wù)職業(yè)，其產(chǎn)生和發(fā)展總是以特定社會環(huán)境的社會需求為根本推動(dòng)力的，這種對審計(jì)的需求實(shí)際上是對其發(fā)揮社會作用的需求。審計(jì)必須不斷完善并拓寬其職能，從而發(fā)揮更廣泛的社會作用，擔(dān)負(fù)更廣泛的社會責(zé)任。由于社會需求的膨脹是一個(gè)連續(xù)的不斷發(fā)展過程，而審計(jì)職業(yè)界對其職能的拓展是一種臺階式的跳躍發(fā)展模式，即新的社會需求出現(xiàn)后, 審計(jì)職業(yè)界有一個(gè)適應(yīng)過程，這樣就會導(dǎo)致因?qū)徲?jì)職能的拓展而在一定時(shí)期內(nèi)滯后于社會需求的發(fā)展，從而使公眾在審計(jì)作用的期望與審計(jì)實(shí)際所發(fā)揮的社會作用之間產(chǎn)生差距。
?。ǘ徲?jì)能力的有限性是產(chǎn)生審計(jì)期望差的直接原因
影響審計(jì)能力的因素是多方面的，主要有審計(jì)技術(shù)、技術(shù)人員素質(zhì)，審計(jì)時(shí)間，委托人能承擔(dān)的費(fèi)用等方面的原因。
1.審計(jì)技術(shù)方面。隨著審計(jì)業(yè)務(wù)的不斷擴(kuò)大， 審計(jì)技術(shù)也得到了較大發(fā)展，但還沒有達(dá)到盡善盡美的地步?，F(xiàn)代抽樣技術(shù)雖是比較科學(xué)的方法， 但仍不能避免全部誤差， 現(xiàn)代審計(jì)的基礎(chǔ)是對被審計(jì)單位的內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)， 不可避免地會有一定的判斷誤差，這都會造成公眾和審計(jì)職業(yè)界的期望差距。
2.審計(jì)人員素質(zhì)方面。這段時(shí)間以來，注冊會計(jì)師行業(yè)有了較大發(fā)展，注冊會計(jì)師人數(shù)逾十萬， 但人員素質(zhì)卻參差不齊，擁有本科以上文憑的注冊會計(jì)師還是少數(shù)， 在執(zhí)業(yè)過程中不遵守審計(jì)職業(yè)道德、缺乏獨(dú)立性的現(xiàn)象比比皆是，這就更加大了審計(jì)期望差距。
3.審計(jì)時(shí)間的限制。審計(jì)人員迫于時(shí)間壓力減少審計(jì)時(shí)間，而不管事先預(yù)定的審計(jì)工作程序是否完成，從而可能導(dǎo)致審計(jì)失敗，加大審計(jì)期望差距。
4.審計(jì)成本和效益方面。注冊會計(jì)師行業(yè)本身就是一個(gè)利益集團(tuán)，他以收取費(fèi)用為交換條件向社會提供鑒證服務(wù)。在我國，會計(jì)師事務(wù)所的收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)是由政府機(jī)關(guān)制定的，加上行業(yè)相互殺價(jià)等不正當(dāng)競爭，會計(jì)師事務(wù)所在保證自身取得一定效益的前提下，審計(jì)質(zhì)量就很難得到保證，從而加大了公眾對審計(jì)作用的期望差距。
期望差距的構(gòu)成要素圖
圖中A是指公眾對審計(jì)抱有的理想的期望水平，B指現(xiàn)在的審計(jì)準(zhǔn)則，C表明審計(jì)人員實(shí)際的執(zhí)業(yè)水平，D指公眾對審計(jì)人員當(dāng)前執(zhí)業(yè)水平的看法。假如公眾有現(xiàn)有職業(yè)準(zhǔn)則滿足不了的合理期望或者審計(jì)人員的實(shí)際執(zhí)業(yè)水平未達(dá)到其準(zhǔn)則要求，那么就應(yīng)該改進(jìn)準(zhǔn)則或者提高執(zhí)業(yè)水平。另外，如果問題是公眾的期望過高，不合理或者對現(xiàn)在執(zhí)業(yè)水平的錯(cuò)誤的看法，那么就應(yīng)該改進(jìn)公眾對審計(jì)的理解。
四、減少審計(jì)期望差的措施
（一）加強(qiáng)和審計(jì)報(bào)告使用者的溝通，利用各種媒介對他們加強(qiáng)長期的、常識性和專業(yè)性的教育，如通過委托人的審計(jì)機(jī)構(gòu)、股東會等專業(yè)組織幫助他們理解注冊會計(jì)師職業(yè)的真正作用及審計(jì)報(bào)告所采用的依據(jù)和可能達(dá)到的結(jié)果，合理降低期望值。
?。ǘ┲贫ㄍ晟菩碌臏?zhǔn)則制度。因?yàn)闇?zhǔn)則制度的制定總是在實(shí)際經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生之后，有一定的滯后性，無法迅速地對不斷變化的經(jīng)營環(huán)境及時(shí)作出反映。這種由于準(zhǔn)則制度制定的滯后性而導(dǎo)致審計(jì)所能起到的作用之間是有差距的。準(zhǔn)則制度制定機(jī)構(gòu)應(yīng)根據(jù)社會公眾的合理需求不斷地制定出新準(zhǔn)則制度，以不斷地縮小這種合理的期望差。
?。ㄈ┨岣邔徲?jì)人員的職業(yè)道德素質(zhì)和專業(yè)勝任能力。首先要遵守公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則的要求；其次要加強(qiáng)執(zhí)業(yè)人員的專業(yè)和職業(yè)道德教育，嚴(yán)格規(guī)定并執(zhí)行注冊會計(jì)師行業(yè)準(zhǔn)入制度和禁入制度；再次要加大注冊會計(jì)師后續(xù)教育的投入， 使注冊會計(jì)師掌握最新的會計(jì)、審計(jì)法律規(guī)范和經(jīng)濟(jì)發(fā)展問題，不斷提高自身的職業(yè)道德素質(zhì)和專業(yè)勝任能力，從而使社會公眾對注冊會計(jì)師增加信任，縮短二者之間的期望差距。
