關(guān)鍵詞：會(huì)計(jì) 恒等式 變革
會(huì)計(jì)恒等式是反映會(huì)計(jì)要素之間數(shù)量關(guān)系的數(shù)學(xué)公式，由于這一公式在數(shù)量上恒等，所以又稱會(huì)計(jì)平衡公式或會(huì)計(jì)方程式。該等式是會(huì)計(jì)記賬、核算的基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)從最早的計(jì)數(shù)開始發(fā)展到今天成為一門系統(tǒng)化、專業(yè)化的經(jīng)濟(jì)學(xué)科，其發(fā)展歷程就是會(huì)計(jì)恒等式不斷演化、發(fā)展、變革的歷史。因此，我們從回顧會(huì)計(jì)恒等式發(fā)展的歷史，審視當(dāng)代會(huì)計(jì)恒等式的變化，從中來把握和展望會(huì)計(jì)恒等式的未來變革方向。
一、會(huì)計(jì)恒等式演變的歷史
會(huì)計(jì)隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段而產(chǎn)物，并隨著社會(huì)生產(chǎn)的不斷進(jìn)步而發(fā)展，從而適應(yīng)，推動(dòng)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。在整個(gè)會(huì)計(jì)發(fā)展歷史上，分為東方會(huì)計(jì)、西方會(huì)計(jì)，最初的會(huì)計(jì)誕生在東方，其中我國(guó)的會(huì)計(jì)制度源遠(yuǎn)流長(zhǎng)，在世界會(huì)計(jì)史上留下了璀璨的篇章。
（一）我國(guó)會(huì)計(jì)恒等式演變的歷程
我國(guó)的會(huì)計(jì)制度在社會(huì)發(fā)展進(jìn)程中，經(jīng)歷一個(gè)由簡(jiǎn)單到復(fù)雜，從原始記錄到單式記再到復(fù)式薄記不斷發(fā)展，不斷完善的沿革過程。在原始社會(huì)未期，原始計(jì)量記錄行為是會(huì)計(jì)的萌芽狀態(tài)，成為會(huì)計(jì)的直接淵源。在西周國(guó)家設(shè)立“司會(huì)”并建立了會(huì)計(jì)制度，已形成文字?jǐn)⑹鍪降摹皢问接涃~法”。至秦漢，我國(guó)已建立起“單式記賬法”即“入出”為會(huì)計(jì)記錄的簡(jiǎn)明會(huì)計(jì)記錄方法，其方式表現(xiàn)為“入一出=余”作為結(jié)算的基本公式。唐宋時(shí)期，我國(guó)創(chuàng)立了“四柱結(jié)算法”。所謂“四柱”是指舊管（上期結(jié)余）、新收（本期收入）、開除（本期支出）和實(shí)在（本期結(jié)存），四個(gè)欄目。會(huì)計(jì)表達(dá)式：舊管+新收=開除+實(shí)在，“四柱清冊(cè)”是宋代會(huì)計(jì)重大發(fā)明，其平衡關(guān)系為“舊管+新收—開除=實(shí)在”，成為我國(guó)收付記賬法的理論依據(jù)。明末清初之際，中國(guó)又出現(xiàn)了一種新的記賬法“龍門帳法”，其要素是將全部賬目劃分為進(jìn)、繳、存、該四大類。其平衡公式：該+進(jìn)=存+繳或進(jìn)—繳=存—該，“龍門帳”的誕生標(biāo)志中式簿記單式記賬向復(fù)式記賬轉(zhuǎn)變。到了清代，即在“龍門帳”的基礎(chǔ)上設(shè)計(jì)發(fā)明了“四腳帳法”，四腳帳法是一種比較成熟的復(fù)式記賬法，其記賬規(guī)則是，有來必有去，來去必相等，其等式來方=去方，本期損益=（本期銷售收入+本期其他收入）—（本期費(fèi)用支出+本期其他支出），這種記賬法基本原理與西式復(fù)式記賬法相同。1910年大清銀行聘請(qǐng)日本人為顧問，正式采用現(xiàn)金收付復(fù)式記賬法，其會(huì)計(jì)等式：期初現(xiàn)金余額+本期收方—本期付方=期末現(xiàn)金余額。進(jìn)入民國(guó)，1935年國(guó)民政府以訓(xùn)令頒布《會(huì)計(jì)法》，以英、美會(huì)計(jì)制度為樣板，從制度上把復(fù)式記賬原理確定下來，其會(huì)計(jì)等式：資產(chǎn)=負(fù)債+股本+損益、收入—支出=利潤(rùn)。新中國(guó)建立以后，我國(guó)依照前蘇聯(lián)財(cái)務(wù)核算模式建立起統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度，其會(huì)計(jì)等式為：資金占用=資金來源。自21世紀(jì)80年代以來，中國(guó)進(jìn)入改革開放時(shí)期，對(duì)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行了一系列的重大改革，中國(guó)會(huì)計(jì)改革的歷程與社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展過程適應(yīng)的，最根本的標(biāo)志是確定國(guó)際通行的資產(chǎn)=負(fù)債+所有權(quán)益的平衡等式和相應(yīng)的會(huì)計(jì)報(bào)表體系，使我國(guó)會(huì)計(jì)制度與國(guó)際會(huì)計(jì)界接軌。
?。ǘ┪鞣綍?huì)計(jì)恒等式演變
西方會(huì)計(jì)最早誕生在克里特時(shí)期，公元前12世紀(jì)，邁鑼尼已經(jīng)有文字?jǐn)⑹鲂缘臅?huì)計(jì)記錄，古希臘時(shí)期，雅典出現(xiàn)了“四柱結(jié)算法”即采用上期結(jié)存+本期收入—本期支出=本期結(jié)存。中世紀(jì)，意大利成為最繁榮的經(jīng)濟(jì)中心，意大利會(huì)計(jì)在威利斯和熱那亞取得了突破性的發(fā)展。盧卡？；帕喬利于1494年出版了《算術(shù)、幾何、比及比例概要》作為一本數(shù)學(xué)專著，但其中一部分篇幅是介紹復(fù)式簿記的，成為了最早出版15世紀(jì)復(fù)式簿記發(fā)展的總結(jié)性文獻(xiàn)，有力推動(dòng)了西式簿記傳播和發(fā)展，它是一部對(duì)會(huì)計(jì)發(fā)展是有里程碑式意義的經(jīng)典文獻(xiàn)，1633年盧多維科？；佛羅蘭編著一本論述修道院會(huì)計(jì)的教科書，首先論述權(quán)益發(fā)生的原則，并且提出會(huì)計(jì)報(bào)表、余額帳戶、損益帳戶結(jié)構(gòu)等問題，建立起完整的會(huì)計(jì)報(bào)表體系。德國(guó)人約翰？；戈特利布設(shè)計(jì)兩種精巧的相互論證計(jì)算利潤(rùn)的方法：一是在損益帳戶上收集當(dāng)期收入與費(fèi)用支出，結(jié)出凈利潤(rùn)，其公式：收入—費(fèi)用=凈利潤(rùn)，另一種通過余額帳戶列支負(fù)債與資本，通過資產(chǎn)與負(fù)債，資本比較得出當(dāng)期損益，其公式：當(dāng)期損益=資產(chǎn)-負(fù)債-股本，1605—1608年荷蘭人西蒙？；史蒂文出版了《數(shù)學(xué)慣例法》書中，詳細(xì)介紹史蒂文簿記思想，其會(huì)計(jì)表達(dá)式，資產(chǎn)=負(fù)債+股本+損益=負(fù)債+股本+（收入—費(fèi)用），由于史蒂文在簿記領(lǐng)域的杰出貢獻(xiàn)，后人經(jīng)常把他與帕喬利并稱，1736年英國(guó)人約翰？；梅爾在愛丁堡出版了《簿記法》，其確定復(fù)式記賬等式，第一等式為“資產(chǎn)=資本”，第二等式為“資產(chǎn)—負(fù)債=凈資產(chǎn)”，1818年英國(guó)人FW？；克爾赫爾姆在《簿記新法》一書中提出，財(cái)產(chǎn)=積極財(cái)產(chǎn)—消極財(cái)產(chǎn)的會(huì)計(jì)等式，1843年英國(guó)人本杰明？；富蘭克林在《復(fù)式簿記解釋》一書中提出會(huì)計(jì)基本等式：資本=財(cái)產(chǎn)，財(cái)產(chǎn)=積極財(cái)產(chǎn)—消極財(cái)產(chǎn)， 資產(chǎn)—負(fù)債=資本。隨著資本主義的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，會(huì)計(jì)理論進(jìn)一步深入，會(huì)計(jì)公式最終定格為：資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益。
二、當(dāng)代不同會(huì)計(jì)理論下會(huì)計(jì)恒等式的變化
所有權(quán)理論認(rèn)為，所有者是企業(yè)的擁有者，是會(huì)計(jì)理論關(guān)鍵，也是復(fù)式記賬系統(tǒng)的核心，所有會(huì)計(jì)，程序和規(guī)則都立足于所有者立場(chǎng)上制定的，公司的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)就是最大限度地為股東創(chuàng)造財(cái)富，所有權(quán)理論下的利潤(rùn)觀是在一定經(jīng)營(yíng)期內(nèi)經(jīng)營(yíng)所給所有者帶來的財(cái)富增加，即在一定經(jīng)營(yíng)期內(nèi)影響所有者財(cái)富變動(dòng)的各個(gè)方面。這也意味著在沒有發(fā)生外部交易的情況下，資產(chǎn)價(jià)值增加也應(yīng)計(jì)算利潤(rùn)，因此，所有權(quán)理論的會(huì)計(jì)等式：資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益，利潤(rùn)=收入—費(fèi)用+資產(chǎn)、負(fù)債價(jià)值變動(dòng)利得和損失。
由于所有權(quán)理論認(rèn)為，企業(yè)所有者財(cái)產(chǎn)與主體財(cái)產(chǎn)沒有區(qū)別，那么凈值的使用應(yīng)不受限制，因此，所有者非常關(guān)心企業(yè)主體的資本在一般物價(jià)水平下的保值能力。因而產(chǎn)生財(cái)務(wù)資本觀點(diǎn)，財(cái)務(wù)資本觀點(diǎn)認(rèn)為，資本代表所有者投入的資金與使用這些現(xiàn)金進(jìn)行再投資獲取的收益之和。大多數(shù)人支持財(cái)務(wù)資本觀，該觀點(diǎn)也是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)實(shí)踐所采用觀點(diǎn)，對(duì)于那些持財(cái)務(wù)資本價(jià)值觀的人而言，他們關(guān)心資本在一段時(shí)間經(jīng)營(yíng)之后其數(shù)額增減情況。因此，所有權(quán)觀點(diǎn)是通過考慮一般物價(jià)指數(shù)變動(dòng)使主體的財(cái)務(wù)資本得到保值。
財(cái)務(wù)資本觀認(rèn)為，會(huì)計(jì)核算采用現(xiàn)行成本會(huì)計(jì)，他們認(rèn)為資產(chǎn)和負(fù)債價(jià)值變動(dòng)是持有利得或損失。所有權(quán)理論局限性表現(xiàn)在，首先、資產(chǎn)所有權(quán)觀點(diǎn)是在企業(yè)規(guī)模很小情況下發(fā)展起來的，當(dāng)時(shí)企業(yè)形式主要是獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)，隨著公司制企業(yè)的出現(xiàn)，所有權(quán)理論作為解釋公司會(huì)計(jì)基礎(chǔ)是不充分；其次，從法律上講，公司是一個(gè)獨(dú)立于所有者之外的實(shí)體，具有相應(yīng)權(quán)利、義務(wù)。公司依法對(duì)其資產(chǎn)進(jìn)行控制，并承擔(dān)相應(yīng)的債務(wù)，而股東并不控制公司資產(chǎn)，承擔(dān)債務(wù)，因此，股東并不具有法律上完整所有權(quán)關(guān)系；最后，根據(jù)所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離原則，大公司股東很少參與企業(yè)管理，股東與公司事務(wù)聯(lián)系少，股東依賴企業(yè)管理人向他們報(bào)告有關(guān)信息進(jìn)行決定。
主體理論是針對(duì)所有權(quán)理論解釋公司制企業(yè)
