關(guān)鍵詞：環(huán)境會(huì)計(jì)；信息披露；啟示
摘要：通過介紹美國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的現(xiàn)狀以及美國(guó)政府和專業(yè)機(jī)構(gòu)在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方面的成果，結(jié)合我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的現(xiàn)狀，文章從介紹美國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的現(xiàn)狀入手，為我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的發(fā)展提供一定的參考。
一、美國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的現(xiàn)狀
（一）美國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的現(xiàn)狀
美國(guó)是最早進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的國(guó)家之一。經(jīng)過近二十年的發(fā)展，隨著環(huán)境法律的大量頒布實(shí)施，披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的企業(yè)及披露的范圍也日漸增多，主要是源于法律法規(guī)的要求和資本市場(chǎng)的壓力。由于美國(guó)對(duì)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露存在具體要求，因此絕大多數(shù)美國(guó)企業(yè)都會(huì)披露有關(guān)環(huán)境會(huì)計(jì)方面的信息，其中尤以上市公司做得最好。美國(guó)上市公司可以通過新聞、布告欄、發(fā)布會(huì)、年報(bào)和單獨(dú)環(huán)境報(bào)告說明環(huán)境事務(wù)，在年報(bào)中其披露環(huán)境會(huì)計(jì)的做法如下：
1、環(huán)境信息披露位置。美國(guó)上市公司主要是在年報(bào)管理層討論分析部分披露環(huán)境信息。
2、環(huán)境信息的內(nèi)容。從影響企業(yè)財(cái)務(wù)的角度，美國(guó)上市公司主要考慮環(huán)境政策、環(huán)境成本和環(huán)境負(fù)債三個(gè)方面的內(nèi)容。首先，美國(guó)上市公司披露公司環(huán)境政策目標(biāo)，并且只要與環(huán)境負(fù)債和成本相關(guān)的特定會(huì)計(jì)政策都予以披露，有的公司還披露政府就環(huán)境保護(hù)措施給予的鼓勵(lì)。其次，環(huán)境成本的披露。美國(guó)上市公司披露公司的環(huán)境成本，并將環(huán)境投資和環(huán)境費(fèi)用分別做了列示，對(duì)研究、再利用、環(huán)境健康管理等方面有一定的描述。美國(guó)上市公司披露公司的環(huán)境負(fù)債，對(duì)與環(huán)境有關(guān)的可能債務(wù)予以定量的披露，如超級(jí)基金站點(diǎn)數(shù)及預(yù)計(jì)清理費(fèi)；對(duì)越來越嚴(yán)格的未來法規(guī)所導(dǎo)致的潛在債務(wù)予以說明；對(duì)與環(huán)境有關(guān)的債券和金額等予以披露。對(duì)與環(huán)境有報(bào)中均對(duì)環(huán)境信息作了較為全面的披露。
3、披露的具體形式。美國(guó)上市公司對(duì)環(huán)境信息主要采取定量形式披露，定性描述為輔。
4、公司管理層對(duì)環(huán)境信息披露的重視程度。美國(guó)上市公司在連續(xù)三年的年報(bào)中均對(duì)環(huán)境信息作了較為全面的披露。
?。ǘ┟绹?guó)政府和專業(yè)機(jī)構(gòu)在環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露方面的成果
美國(guó)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露主要來源于有關(guān)環(huán)境法律的規(guī)定。目前，基本形成了一個(gè)環(huán)境信息披露規(guī)范體系，對(duì)信息披露的要求繁多而復(fù)雜，主要由以下幾個(gè)層次組成：
1、較為全面的環(huán)境法律法規(guī)。美國(guó)上市公司遵守的環(huán)境法規(guī)包括《清潔空氣法》、《清潔水法》、《資源保護(hù)與回收法》、《綜合環(huán)境反應(yīng)、補(bǔ)償和債務(wù)法》、《關(guān)于地下儲(chǔ)藏箱的規(guī)定》、《超級(jí)基金增補(bǔ)與再授權(quán)法》等一系列涉及環(huán)境問題的法律法規(guī)。這些法律法規(guī)都有專門條款對(duì)環(huán)境信息的披露做出規(guī)定。如《綜合環(huán)境反應(yīng)、補(bǔ)償和債務(wù)法》授予聯(lián)邦政府擁有從排放污染的有關(guān)潛在責(zé)任方收回與污染場(chǎng)地認(rèn)定、評(píng)估和清理有關(guān)的成本的權(quán)利。
2、SEC涉及環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的要求。美國(guó)要求上市公司在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告以及財(cái)務(wù)分析中考慮環(huán)境問題導(dǎo)致成本增加對(duì)公司財(cái)務(wù)產(chǎn)生的影響，要求定量披露環(huán)境成本和負(fù)債，并有相應(yīng)的清晰的指導(dǎo)。美國(guó)證券法規(guī)定，上市公司除了遵循上述法律法規(guī)外，還必須按照美國(guó)證券交易委員會(huì)（Securities and Exchange Committee，簡(jiǎn)稱SEC）的要求披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。例如，第92號(hào)專門會(huì)計(jì)公報(bào)是SEC專門就環(huán)境會(huì)計(jì)與報(bào)告問題予以說明的一份公報(bào)。它涉及到了環(huán)境會(huì)計(jì)與報(bào)告中的許多問題，主要包括：（1）在財(cái)務(wù)報(bào)表上分開列示環(huán)境負(fù)債和可以收到的補(bǔ)償（從保險(xiǎn)公司或其他有關(guān)方面收到的應(yīng)收款）；（2）確認(rèn)可能承擔(dān)的環(huán)境成本；（3）環(huán)境負(fù)債計(jì)量的基礎(chǔ)；（4）對(duì)于預(yù)計(jì)的環(huán)境負(fù)債的列示；（5）分級(jí)管理的企業(yè)的環(huán)境負(fù)債的列示；（6）或有事項(xiàng)、場(chǎng)地清理與監(jiān)控成本在財(cái)務(wù)報(bào)表中的披露。
3、FASB、AICPA和AAA對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的規(guī)定。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（Financial Accounting Standards Board，F(xiàn)ASB）為環(huán)境會(huì)計(jì)的處理與披露問題發(fā)布準(zhǔn)則和解釋公告，為企業(yè)披露環(huán)境信息提供了指南，這些公告包括：FASB第5號(hào)準(zhǔn)則公告：“或有負(fù)債會(huì)計(jì)”，F(xiàn)ASB第14號(hào)解釋公告：“損失值的合理估計(jì)”，以及緊急問題工作組公告“石棉清理成本的會(huì)計(jì)處理”、“清理污染成本的資本化”、“環(huán)境負(fù)債會(huì)計(jì)”。1996年，美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（American Institute of Certified Public Accountants，AICPA）的會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行委員會(huì)發(fā)布了關(guān)于“環(huán)境負(fù)債補(bǔ)償責(zé)任狀況報(bào)告”，提出了企業(yè)在報(bào)告環(huán)境補(bǔ)償責(zé)任和確認(rèn)補(bǔ)償費(fèi)用時(shí)的基本原則，從而為所披露的信息的質(zhì)量提供了保證。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（American Accounting Association，AAA）所成立的專門組織行為環(huán)境影響委員會(huì)，對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的有關(guān)問題進(jìn)行了專門研究。AAA認(rèn)為，企業(yè)編制反映環(huán)境影響主要由內(nèi)部報(bào)表和外部報(bào)表兩張報(bào)表構(gòu)成。關(guān)于內(nèi)部報(bào)表，委員會(huì)建議利用多維方法收集財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)信息，利用新模式處理與環(huán)境有關(guān)的問題；關(guān)于外部報(bào)表，AAA建議，在資產(chǎn)負(fù)債表中單列用于環(huán)境控制的資產(chǎn)和相關(guān)的折舊費(fèi)，在損益表中單列一行揭示用于環(huán)境控制的費(fèi)用。
綜上所述，美國(guó)企業(yè)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露屬于法規(guī)披露項(xiàng)目，企業(yè)特別是大規(guī)模的重污染行業(yè)上市公司需要對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息進(jìn)行披露，使企業(yè)管理者更好地了解企業(yè)，制定合理決策，同時(shí)滿足信息需求者的需要。
二、我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的現(xiàn)狀
（一）環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究較為滯后
我國(guó)對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)的理論研究起步較晚，近年來，雖有一定的研究成果，但基本上還處于探索階段，尚未形成完整的理論體系與定型的實(shí)踐模式。同時(shí)，由于環(huán)境會(huì)計(jì)方法體系的多元化，核算對(duì)象的復(fù)雜化，使得需要用貨幣計(jì)量，披露的環(huán)境資產(chǎn)與負(fù)債，環(huán)境成本與收益等信息缺乏可操作性的方法，導(dǎo)致當(dāng)前環(huán)境會(huì)計(jì)缺乏與實(shí)務(wù)相結(jié)合的理論支點(diǎn)，其結(jié)果是環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)沒有相應(yīng)的理論指導(dǎo)，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露出現(xiàn)盲點(diǎn)，所以無法評(píng)估公司的環(huán)境績(jī)效以及公司的環(huán)境活動(dòng)對(duì)財(cái)務(wù)成果的影響，這樣造成大多數(shù)企業(yè)逃避社會(huì)責(zé)任。會(huì)計(jì)論文網(wǎng) www.china-k.net
?。ǘ┉h(huán)境會(huì)計(jì)信息披露形式多樣
化
我國(guó)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露形式繁雜，既有將獨(dú)立的環(huán)境年報(bào)公布在公司網(wǎng)站上的，也有將環(huán)境信息隱晦地包含在其他會(huì)計(jì)報(bào)告中的。據(jù)調(diào)查顯示，企業(yè)目前環(huán)境事項(xiàng)的披露方式主要有5種：年度報(bào)告；內(nèi)部工作會(huì)議記錄；單獨(dú)報(bào)告；包含于會(huì)計(jì)報(bào)表附注；包含于董事長(zhǎng)報(bào)告。而披露方式?jīng)]有哪一種占絕對(duì)優(yōu)勢(shì)，表現(xiàn)出較為復(fù)雜的局面。
?。ㄈ┉h(huán)境會(huì)計(jì)信息披露不夠全面、完整
我國(guó)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露的比例不高，公布環(huán)境報(bào)告寥寥無幾，即便是對(duì)強(qiáng)污染的企業(yè)環(huán)境信息披露，但也不夠理想和全面，公布環(huán)境資料方面持低姿態(tài)，公布的環(huán)境資料可比性差，定量分析資料很少，定性信息披露不附時(shí)期。在環(huán)境會(huì)計(jì)信息要素方面，不能滿足使用者信息對(duì)環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境資本、環(huán)境費(fèi)用、環(huán)境收益和環(huán)境利潤(rùn)的需求。在環(huán)境績(jī)效信息方面，對(duì)于不能用貨幣量化披露企業(yè)與環(huán)境因素有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，無法在財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)作為正式項(xiàng)目反映。
?。ㄋ模┤狈ο鄳?yīng)的有關(guān)環(huán)境會(huì)計(jì)和信息披露的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
在環(huán)境會(huì)計(jì)研究中，環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露是最早進(jìn)入實(shí)務(wù)領(lǐng)域的，但發(fā)展至今仍沒有共同可接受的專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。目前，企業(yè)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息的方式各不相同。另外，企業(yè)出于競(jìng)爭(zhēng)的壓力，很可能只會(huì)披露一些取得較好環(huán)境績(jī)效的信息，而對(duì)企業(yè)自身不利的信息則只字不提。如此，環(huán)境會(huì)計(jì)信息使用者就難以獲得真實(shí)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，難以對(duì)企業(yè)環(huán)境信息進(jìn)行對(duì)比分析，也就無法對(duì)企業(yè)的環(huán)境績(jī)效進(jìn)行全面的評(píng)價(jià)，影響其決策。而會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是會(huì)計(jì)工作的標(biāo)準(zhǔn)和準(zhǔn)繩，對(duì)于規(guī)范和推廣環(huán)境會(huì)計(jì)工作具有理論依據(jù)。
三、美國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露對(duì)我國(guó)的啟示
?。ㄒ唬┘訌?qiáng)政府環(huán)境管制力度
據(jù)有關(guān)方面對(duì)企業(yè)環(huán)境報(bào)告原因的調(diào)查結(jié)果：迫于政府管理機(jī)構(gòu)的強(qiáng)制要求占被調(diào)查企業(yè)的70%；為了樹立良好的環(huán)保公眾形象占55%；迫于市場(chǎng)的壓力占44%；迫于公眾或環(huán)境保護(hù)組織的壓力占21%；迫于投資者的壓力占19%。此項(xiàng)調(diào)查結(jié)果表明：我國(guó)企業(yè)編制環(huán)境報(bào)告的原因主要是迫于政府的壓力，這說明我國(guó)企業(yè)的環(huán)保意識(shí)還比較淡薄。因此，應(yīng)加強(qiáng)政府有關(guān)部門的監(jiān)督，主要通過兩種手段：一是借助于法律手段，以立法的形式對(duì)企業(yè)污染物處理及排放進(jìn)行強(qiáng)制性的管制；二是借助于經(jīng)濟(jì)手段，用補(bǔ)貼、征稅、收費(fèi)和排放權(quán)交易制度等形式對(duì)企業(yè)污染物處理進(jìn)行間接管制。
（二）加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)理論建設(shè)
環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露要有與之適應(yīng)的會(huì)計(jì)理論導(dǎo)向，就是要求政府恰當(dāng)?shù)匾龑?dǎo)會(huì)計(jì)理論工作者在環(huán)境會(huì)計(jì)方面做些研究，以提高我國(guó)的環(huán)境會(huì)計(jì)理論水平，促使環(huán)境會(huì)計(jì)理論早日與會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)相結(jié)合。
（三）建立健全會(huì)計(jì)法律制度
雖然我國(guó)已經(jīng)制定了《環(huán)境影響評(píng)價(jià)法》，但是仍沒有從會(huì)計(jì)的角度做出明確的規(guī)定。因此我國(guó)應(yīng)盡快采取措施制定相關(guān)方面會(huì)計(jì)法律法規(guī)：修改會(huì)計(jì)法，將環(huán)境會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督列入會(huì)計(jì)法；完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，就是將涉及環(huán)境的內(nèi)容列入會(huì)計(jì)要素，成為必須報(bào)送的內(nèi)容，防止有關(guān)部門和單位的短期行為。
?。ㄋ模┙⑼晟骗h(huán)境審計(jì)
美國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露研究者研究發(fā)現(xiàn)：上市公司的管理層、投資者和銀行開始重視環(huán)境披露、環(huán)境成績(jī)和經(jīng)濟(jì)成績(jī)之間的關(guān)系。因?yàn)橛泄苤频臅r(shí)候，市場(chǎng)會(huì)更關(guān)注財(cái)務(wù)報(bào)告中的環(huán)境信息披露。這使得公司可以使用環(huán)境披露作為控制市場(chǎng)反應(yīng)的工具，減少實(shí)際污染成績(jī)的負(fù)面影響。如環(huán)境投資的加強(qiáng)，可能使得環(huán)境披露與市場(chǎng)利潤(rùn)存在正向變化關(guān)。借鑒美國(guó)的經(jīng)驗(yàn)，我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露需要加強(qiáng)環(huán)境審計(jì)，同時(shí)加強(qiáng)與環(huán)保部門的聯(lián)系，共同監(jiān)督，鼓勵(lì)上市公司自愿、充分而真實(shí)地披露環(huán)境信息，并建立更加科學(xué)的環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露體系。
?。ㄎ澹﹫?jiān)持強(qiáng)制披露與自愿披露相結(jié)合
近期目標(biāo)可以選擇一些環(huán)境污染較為嚴(yán)重，對(duì)國(guó)民經(jīng)濟(jì)影響較大的企業(yè)作試點(diǎn)，在傳統(tǒng)報(bào)表的基礎(chǔ)上，先采用文字說明、補(bǔ)充資料、附注等形式，揭示一些基本的環(huán)境會(huì)計(jì)信息，如企業(yè)用于環(huán)保方面的投資、治理環(huán)境污染獲取的直接收益等，然后將應(yīng)用環(huán)境會(huì)計(jì)的范圍逐步擴(kuò)大到所有企業(yè)，并在會(huì)計(jì)核算中建立完整的環(huán)境會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告體系。
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