作者：[賀瓊 楊海燕]
在現(xiàn)代會計實務中，各國都在致力于不斷規(guī)范各會計主體的會計行為，使其提供符合質量要求且有助于會計信息使用者做出正確決策的會計信息。會計信息失真固然有社會環(huán)境和會計系統(tǒng)本身的諸多原因，但最根本的原因還是在會計人員本身。會計人員對會計信息的質量負有不可推卸的道德責任。我國著名會計學家閻達五教授認為，為了達到不做假賬這一基本要求，我們應該加強會計職業(yè)道德建設，提高會計人員職業(yè)道德水平?？梢哉f，會計職業(yè)道德與會計信息質量是息息相關的。
一、會計職業(yè)道德的特征
１．時代性。會計職業(yè)道德依賴并服務于特定社會經(jīng)濟制度，隨著社會經(jīng)濟制度的變革，其內容也發(fā)生相應的變化。因此，會計職業(yè)道德具有時代性，且新形勢對會計人員提出了更高的會計職業(yè)道德的要求。
２．專業(yè)性。會計是一門經(jīng)濟管理的應用性技術學科。因此會計職業(yè)本身和會計道德也必然具有很強的專業(yè)性。只有堅持客觀、公正、真實的職業(yè)道德，并同時體現(xiàn)會計的專業(yè)技術上的功能，才能產(chǎn)生優(yōu)質的會計信息。
３．豐富性。會計職業(yè)道德的內容十分豐富，在西方尤其是美國表現(xiàn)得尤為明顯。如美國會計職業(yè)道德的體系是按注冊會計師、管理會計師、財務經(jīng)理、內部審計師的職業(yè)責任和義務的不同而分別提出的（見表１）。
４．自律性。會計職業(yè)道德是會計職業(yè)界長期進行會計實踐活動自發(fā)形成的，具有自發(fā)性，屬于約定俗成。它主要依靠會計人員的“慎獨”、“內省”，自覺自愿地執(zhí)行，具有較強的自律性，這也是會計法律規(guī)范和會計職業(yè)道德規(guī)范的最本質區(qū)別。
二、對我國會計職業(yè)道德現(xiàn)狀的分析
１．會計職業(yè)道德完整性和可操作性較差。在我國，當提到會計職業(yè)道德時，往往特指適用于注冊會計師的職業(yè)道德規(guī)范——《中國注冊會計師職業(yè)道德基本準則》，對于企業(yè)內部的會計人員應當遵循的職業(yè)道德規(guī)范，則稱之為“會計人員職業(yè)道德”。與前文提到的西方國家的會計職業(yè)道德體系相對比，我國的會計職業(yè)道德規(guī)范還不完整，僅對注冊會計師和企業(yè)內部會計人員的職業(yè)道德進行了規(guī)范，尚未達到會計職業(yè)界的各成員在各自職業(yè)范圍內都有可衡量標準的程度。
同時，我國會計職業(yè)道德可操作性較差。會計職業(yè)道德應著重解決會計職業(yè)界各成員在從事與會計有關的工作時所面臨的利益沖突。在面臨某種沖突時，應遵循何種原則呢？這是會計職業(yè)道德的本質。西方會計職業(yè)界對此給出的原則是“社會責任優(yōu)先”或“公眾利益第一”。而我國的會計職業(yè)道德沒有涉及會計人員在執(zhí)業(yè)時可能遇到的各種利益沖突，因而不可能給出處理沖突的具體原則，致使其可操作性較差。
２．會計界整體職業(yè)道德意識亟待提高?！吨袊C券報》曾以“注冊會計師簽署的財務報告是否可信”進行問卷調查，結果顯示：我國注冊會計師在公眾心目中的形象日益下降，注冊會計師整體的道德意識水平還是很低。近年來發(fā)生的注冊會計師為上市公司簽署不實的審計報告的案例，使我國注冊會計師面臨嚴重的信任危機。不僅注冊會計師道德水平如此，企業(yè)會計人員的道德水平同樣處于較低的階段。屢禁不止的會計報表造假、數(shù)不勝數(shù)的偷稅漏稅的事實就是佐證。因此，我國亟待重整會計職業(yè)道德。
３．影響會計職業(yè)道德的客觀環(huán)境需要改善。從我國會計職業(yè)道德的客觀環(huán)境來看，還存在一些不利影響，如：一方面，我國對會計職業(yè)道德教育機制還存在明顯的不足。會計教育的內容注重講授會計理論知識或培訓業(yè)務能力，而忽視了職業(yè)道德觀念的教育。同時，我國對會計道德尚未形成有力的社會評價及鼓勵支持機制。另一方面，我國對經(jīng)濟犯罪的懲罰太輕、力度不夠，使得部分人不惜以身試法以換取相對于犯罪成本而言大得多的經(jīng)濟利益。此外，腐敗、特權及公司上市的暗箱操作等等也在不同程度上成為會計人員違反職業(yè)道德的誘因。
三、重整會計道德，提高會計信息質量的思考
１．完善我國的會計職業(yè)道德準則。關于我國的注冊會計師職業(yè)道德準則，雖然總則的第一條提到“保護社會公眾利益”，但強調不夠，應當將社會公眾利益從“總則”移到“一般原則”，置于首要位置，并予以重點說明，使注冊會計師在執(zhí)業(yè)過程中處理各當事人利益沖突時遵循“社會責任優(yōu)先”或“公眾利益第一”的原則。我國會計人員道德規(guī)范和美國職業(yè)道德規(guī)范中的財務經(jīng)理道德規(guī)范相近，因此，可以加以借鑒（見表２）。
參照表２，美國財務經(jīng)理道德準則的①、⑥、⑦條值得注意。①“真誠和正直”作為財務經(jīng)理的首要道德準則，顯示出對個人對社會的道德精神及其職業(yè)道德和職業(yè)精神的強調；⑥“不斷提高專業(yè)技能”顯示了職業(yè)后續(xù)教育、終身教育的重要性；⑦“恪守信用”表明財務經(jīng)理的公允公正。我國會計人員職業(yè)道德規(guī)范可對此參照補充，增強其完整性和可操作性。
２．加強會計職業(yè)道德教育。會計職業(yè)界人員的職業(yè)道德水平和道德決策能力的提高，必須依靠會計職業(yè)道德教育。改革開放以來，我國會計教育發(fā)展得相當迅速，但會計職業(yè)道德教育迄今為止仍是盲點，尚未引起會計職業(yè)界足夠的重視，與培養(yǎng)“德才兼?zhèn)洹钡臅嬋瞬诺哪繕瞬幌喾?。我們應建立一整套會計人員素質教育的規(guī)則，進行多層次、循序漸進和全方位的教育，大致包括兩個方面：一是在校教育，尤其要注意在會計學原理等會計基礎課程中增設有關會計道德的內容；二是在職教育，可分層次進行培訓，同時要注意教育的對象應當全面。在會計職業(yè)道德教育的同時，進行政治思想、法制、業(yè)務素質、心理素質等各方面的教育，使其增強使命感和責任感。
３．進行會計道德立法，建立行業(yè)自律組織。進行會計道德立法可以為會計職業(yè)道德建設提供法律依據(jù)和保障，使人們認識到若不注意職業(yè)道德、不用職業(yè)道德規(guī)范自己的行為，將會受到法律制裁，這樣增大違反職業(yè)道德的風險和成本，可在一定程度上遏制會計造假的行為。同時，會計道德立法與會計技術方法立法應雙管齊下。
為了切實有效地促進會計人員遵守職業(yè)道德，借鑒國際慣例建立一個權威性的會計行業(yè)自律組織十分有必要。所謂會計行業(yè)自律機制，是指會計行業(yè)組織（包括中國注冊會計師協(xié)會和各級財政部門的會計主管機構）對于違反會計職業(yè)道德的行為進行指導、監(jiān)督和制裁的機制。其指導、監(jiān)督和制裁的權利是會計行業(yè)自律組織的固有權力。這種行業(yè)自律組織可以在政策和企業(yè)之間發(fā)揮橋梁和紐帶作用，促進會計行業(yè)的發(fā)展，維護行業(yè)的利益。
４．建立健全職業(yè)道德評價系統(tǒng)。會計職業(yè)道德評價系統(tǒng)包括社會組織、大眾輿論對會計行為的道德評價，會計人員之間以及會計人員對自身行為得到的評價。建立健全職業(yè)道德評價系統(tǒng)，可以成立一個“道德委員會”，并制訂會計職業(yè)道德評價標準以及適當?shù)脑u價方式?？刹扇挝粌炔吭u價、自我評價、外單位服務對象評價、會計組織評價等方式相結合，使會計人員的職業(yè)道德狀況始終處于社會、單位和個人的監(jiān)督之下，促進會計人員良好的職業(yè)道德的形成。對道德評價結果應使用獎懲手段，并與崗位資格、升職、晉級、精神與物質獎勵結合起來。同時還應當建立健全選拔機制，使德才兼?zhèn)涞膬?yōu)秀人才脫穎而出。
