【摘要】 本文以生態(tài)效率理論為指導,結合企業(yè)產品的生命周期過程,利用作業(yè)成本法與產品生命周期成本法具體分析企業(yè)可能發(fā)生的七種環(huán)境成本,并對產品成本與各個環(huán)境成本進行回歸分析。以使企業(yè)利用這個分析結果采取措施及時控制環(huán)境成本,減少資源浪費,達到企業(yè)生態(tài)效率目標。
【關鍵詞】 生態(tài)效率;環(huán)境成本;ABC與LCC;成本控制
成本控制是企業(yè)管理活動中永恒的主題,成本控制的直接結果是降低成本,增加利潤,從而提升企業(yè)管理水平,增強企業(yè)核心競爭力。以往企業(yè)追求利潤最大化,以經濟效益為惟一目標,造成資源的無限開采和環(huán)境污染的急速增長。生態(tài)效率的提出,有效緩和了這種發(fā)展趨勢,它首次架起了企業(yè)經濟效益和環(huán)境效益之間的橋梁,在提高經濟效率的同時保證了環(huán)境利益的同步增長。通過對環(huán)境成本的控制來降低產品的成本,是生態(tài)效率的目標,也是企業(yè)追求良好成本控制的有效途徑。
一、研究回顧
在生態(tài)效率研究方面,近年來隨著可持續(xù)發(fā)展和循環(huán)經濟的提出,很多學者在研究企業(yè)發(fā)展的同時,慢慢關注于企業(yè)生產對環(huán)境的影響。生態(tài)效率的提出正是這個研究過程的成果。孟慶堂、鞠美庭、李智(2004)認為,在企業(yè)中生態(tài)效率與清潔生產、循環(huán)經濟作為當今環(huán)保戰(zhàn)略的主要發(fā)展方向,是對傳統環(huán)保理念的沖擊和突破。岳媛媛、蘇敬勤(2004)認為通過對生命周期范圍內的生態(tài)效率評估,企業(yè)可以找出改進和提高生態(tài)效率的關鍵點,如:資源的使用、廢棄物的管理、原材料的采購與管理、回收與利用、工藝改革、節(jié)水、節(jié)能等環(huán)節(jié)。董素紅(2007)則闡述了提高企業(yè)生態(tài)效率的途徑。
在企業(yè)環(huán)境成本控制方面,金再華、高利芳(2005)認為在循環(huán)經濟下,對污染廢棄物應該從末段治理轉為源頭控制,最重要的環(huán)境成本是事前的預防、規(guī)劃、設計、研發(fā)成本。王簡(2006)則認為控制企業(yè)環(huán)境成本最有效的方法是從產品設計做起。通過產品的生態(tài)設計,使企業(yè)在生產過程中,最大幅度地減少環(huán)境成本的支出。張宗強、楊素華(2005)從五方面論述了加強企業(yè)環(huán)境控制的對策。常媛、周俊峰等(2005)闡述了環(huán)境成本控制的幾個途徑。何曉敏(2007)認為企業(yè)應構建環(huán)境成本控制系統,在原有的成本控制系統的基礎上,按照企業(yè)的不同特點,增加針對環(huán)境因素的專門化成本控制系統,涉及能源、廢棄物、包裝物、污染治理等方面的成本控制。
二、生態(tài)效率與環(huán)境成本
1992年,聯合國在里約召開環(huán)境與發(fā)展大會?！笆澜缈沙掷m(xù)發(fā)展商業(yè)理事會”(WBCSD) 在此會議上做出的報告中首次提出“生態(tài)效率”的概念。給出其定義是:生態(tài)效率要通過提供能滿足人類需要和提高生活質量的競爭性定價商品與服務,同時使整個壽命周期的生態(tài)影響與資源強度逐漸降低到一個至少與地球的估計承載能力一致的水平來實現。對于企業(yè)來講,生態(tài)效率是指在生產過程中,投資、科技發(fā)展、資源利用等朝著產品附加值最大化以及資源耗費、廢物污染最小化這一方向發(fā)展。
1998年聯合國國際會計和報告標準政府專家組會議通過了《環(huán)境會計和報告的立場公告》。在此公告中給出了環(huán)境成本的定義:環(huán)境成本是指本著對環(huán)境負責的原則,為管理企業(yè)活動對環(huán)境造成的影響而采取和被要求采取措施的成本,以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標和要求所付出的其它成本。對于企業(yè)而言,企業(yè)的環(huán)境成本主要是企業(yè)經營活動對環(huán)境造成的影響引起的,這個影響貫穿于企業(yè)的整個生產經營過程。
三、基于生態(tài)效率的企業(yè)成本控制
生態(tài)效率的內涵簡單講就是“以少生多”。對于企業(yè)而言,其涵義是使用較少的能源與原材料,生產出數量更多品質更好的商品,而其自原材料到產品廢棄的整個生命周期中產生的廢棄物與污染降至最低,從而提高資源生產力。就企業(yè)本身而言,使用較少的能源與原材料、減少污染產生量與排放量,直接代表著生產成本的降低。因此從生態(tài)效率的角度來分析成本控制,不僅提高了企業(yè)資源的利用率,同時也有利于企業(yè)在一定成本下生產出更多更優(yōu)質的產品,達到成本控制的目的。
(一)生態(tài)效率的計量
生態(tài)效率概念的直觀表達式:
生態(tài)效率=產品或服務的價值/環(huán)境影響=價值的增加/環(huán)境影響的增加
其中環(huán)境影響指的是資源能源的使用和廢棄物的排放等。
生態(tài)效率的三個具體目標,即減少自然資源的消耗、減少對生態(tài)的影響、提高產品或服務的價值。這也正是企業(yè)實施生態(tài)管理的目的所在:一是物質資源利用的最大化,通過集約型的科學管理,使企業(yè)所需要的各種物質資源最有效、最充分地得到利用,使單位資源的產出達到最大最優(yōu);二是廢棄物排放的最少化,通過實行以預防為主的措施和全過程控制,使生產經營過程的各種廢棄物最大限度地減少;三是適應市場需要的產品或服務生態(tài)化,根據市場需求,開發(fā)對環(huán)境、對消費者無污染和安全、優(yōu)質的產品或服務。
從直觀來看,生態(tài)效率的優(yōu)劣很大程度上取決于企業(yè)對環(huán)境的影響即要討論的環(huán)境成本。目前企業(yè)計量生態(tài)效率主要從兩個方面入手,一是單位產品、服務應負擔的環(huán)境成本;二是單位環(huán)境成本應分攤的產品、服務價值。大部分企業(yè)在經營過程中往往偏執(zhí)于一個方面,不能從根本上減少成本,而生態(tài)效率的提出則要求企業(yè)在考慮成本的同時也要增加產品的價值。
(二)企業(yè)成本控制
從方法上看,現代成本控制不是簡單的將成本歸納于某種資源的加權平均,而是綜合考察,考慮產品中各種消耗的增值性過程,盡量摒棄那些實際生產和決策中基本不能帶來增值的因素。同時,為了實現和諧發(fā)展的目標,還需要考察某些資源耗費帶來的事實或者潛在的危害,發(fā)現價值鏈的同時還要避免消耗鏈的影響。因此對于企業(yè)應多關注如何控制企業(yè)經濟循環(huán)過程,對本企業(yè)經濟循環(huán)過程中產生的資源損耗和資源消耗進行最優(yōu)的規(guī)劃,在保證本企業(yè)經濟利益的同時,不損害或者促進社會生態(tài)環(huán)境的良性循環(huán)。在此,筆者認為企業(yè)需要采用作業(yè)成本法(Activity—based Costing) 和產品生命周期成本法(Life—cycled Costing) 相結合的成本控制方法,然后再采用回歸分析進行分析。 1.作業(yè)成本法(ABC)與產品生命周期成本法(LCC)
生態(tài)效率貫穿于企業(yè)生產的全過程,它關注于企業(yè)生產對環(huán)境的影響,更關注于這些影響產生的動因,進而從根本上控制這些成本的產生。
作業(yè)成本法(ABC)最早產生于二十世紀三四十年代的美國,當時的代表人物是美國的會計學家科勒。他主要是將“作業(yè)”作為核算對象,通過成本動因來確認和計量作業(yè)量,然后將間接費用按作業(yè)量進行分配。成本動因的分析就是對各項作業(yè)被最終產品消耗的方式和原因的分析,同時從這些動因中找出主次歸結到相應的成本中去。
產品生命周期法(LCC)源于20世紀60年代美國國防部對軍工產品成本的計算。按照要求,企業(yè)應就產品生產經營過程中所消耗的能源、材料和產生的廢棄物進行跟蹤檢測,就產品的生產、銷售、使用(消耗)過程中發(fā)生的環(huán)境支出進行全過程的累計。
事實上,在研究企業(yè)生態(tài)效率時,ABC與LCC不再是兩種獨立的計算方法,而是既要分析企業(yè)生產全過程的成本,又要分析成本動因。這兩種方法的有機結合,完成了生態(tài)效率要求下的企業(yè)成本分析。
2.ABC法與LCC法結合分析企業(yè)環(huán)境成本
首先對企業(yè)的環(huán)境問題進行測試,看企業(yè)是否存在著嚴重的資源浪費和環(huán)境污染問題。主要是通過企業(yè)的物料結算對企業(yè)的能源效率、資源效率以及環(huán)境效率進行計算分析,比較三個指標的大小。
