【摘要】 財務報表附注作為財務報表的重要組成部分,越來越引起人們的重視,如何編制有用的財務報表附注是理財人必須面對的問題。本文從編制財務報表附注的重要性出發(fā),著重闡述了財務報表附注的形式、內(nèi)容,以及編制過程中應注意的問題和應遵循的原則,并指出了目前財務報表附注編制過程中存在的問題及解決方法。
【關(guān)鍵詞】 財務報表;形式;內(nèi)容
財務報表附注是對財務報表本身無法或難以充分表達的內(nèi)容和項目所作的補充說明和詳細解釋。財務報表附注拓展了企業(yè)財務信息的內(nèi)容,突破了揭示項目必須用貨幣加以計量的局限性,增進了會計信息的可理解性,提高了會計信息的可比性。因此,附注信息披露是否規(guī)范、有效,將直接關(guān)系到會計信息的質(zhì)量。
一、財務報表附注的重要性
財務報表是公司最主要的財務信息,人們通過對財務報表的閱讀與理解來了解一個公司的營運情況和償債能力,但由于大部分財務報表的使用者是非財務專業(yè)的人士,財務報表在新企業(yè)準則下又會發(fā)生新的變化,迫切需要找到好的方法去看懂財務報表,因此財務報表附注將成為使用者閱讀理解財務報表的重要工具。
(一)了解企業(yè)基本情況和會計核算的基礎
在第一部分當中主要包括了公司基本情況、財務報表的編制基礎、重要會計政策和會計估計等內(nèi)容。當人們拿到一套財務報表時首先可以翻閱附注的第一部分,從公司的基本情況中了解公司歷史沿革、所處行業(yè)、經(jīng)營范圍、主要產(chǎn)品或提供的勞務等;從“財務報表編制基礎”中掌握公司是否以持續(xù)經(jīng)營為基礎編制財務報表,如果財務報表的編制同時還遵循了其他基礎的,也會在此處說明。
(二)幫助理解財務報表
財務報表附注的第二部分是“主要財務報表項目的注釋”該部分是針對財務報表主要項目列示的金額所作的一一對應的解釋。財務報表使用者在閱讀報表過程中可根據(jù)各個項目旁的“注釋號”在財務報表附注相應的地方找到解釋該項目的詳細內(nèi)容。例如,對于資產(chǎn)負債表項目,在注釋中會披露期初余額的構(gòu)成明細、本期增加及減少發(fā)生額情況、期末余額的構(gòu)成明細等基本內(nèi)容。報表使用者要真正的看懂財務報表就必須在閱讀過程中使用財務報表附注這個“助讀器”。
(三)修正已獲取的財務報表信息
這第三部分也是很重要的,主要包括關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易、資產(chǎn)負債表日后事項、或有事項、承諾事項等其他重要事項的披露。這部分內(nèi)容所披露的屬于表外重要信息,能對已獲取的財務報表信息起到修正作用。
二、財務報表附注的形式
財務報表附注的形式靈活多樣,常見的有以下四種。
(一)括弧說明
常用于為財務報表主體內(nèi)提供補充信息,因為它把補充信息直接納入財務報表主體,所以比起其他形式來,顯得更直觀,不易被人忽視,缺點是它包含內(nèi)容過短。
(二)尾注說明
這是附注的主要形式,一般適用于說明內(nèi)容較多的項目。
(三)腳注說明
指在報表下端進行的說明,例如,說明已貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票和已包括在固定資產(chǎn)原價內(nèi)的融資租入的固定資產(chǎn)原價等;備抵與附加賬戶,在財務報表中單獨列示,能夠為財務報表使用者提供更多有意義的信息。
(四)補充說明
有些無法列入財務報表主體中的詳細數(shù)據(jù)、分析資料,可用單獨的補充報表進行說明,如可利用補充報表的形式來揭示關(guān)聯(lián)方的關(guān)系和交易等內(nèi)容。
三、財務報表附注的內(nèi)容
財務報表附注究竟應包括哪些內(nèi)容,目前尚無統(tǒng)一的說法。一般而言,傳統(tǒng)報表附注應包括以下三方面的內(nèi)容:
(一)企業(yè)的一般情況
包括企業(yè)概況、經(jīng)營范圍和企業(yè)結(jié)構(gòu)等內(nèi)容,必要時,還可對諸如上市改組時資產(chǎn)的剝離情況進行說明。
(二)企業(yè)的會計政策
包括企業(yè)執(zhí)行的會計制度、會計期間、記賬原則、計價基礎、利潤分配辦法等內(nèi)容,對于需要編制合并報表的企業(yè)來說,還要說明其合并報表的編制方法;對于會計政策與上年相比發(fā)生變化的企業(yè),應說明其變更的情況、原因及對企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的影響。
(三)財務報表主要項目附注
包括對主要報表項目的詳細說明,如應收賬款的賬齡分析、報表項目的異常變化及其產(chǎn)生原因的說明。
1.分行業(yè)資料
如果企業(yè)的經(jīng)營涉及到不同的行業(yè),且行業(yè)收入占主營業(yè)務收入的10%(含10%)以上的,應提供分行業(yè)的有關(guān)數(shù)據(jù)。
2.重要事項的揭示 主要包括對承諾事項、或有事項、資產(chǎn)負債表日后事項和關(guān)聯(lián)方交易等內(nèi)容的說明。
隨著報表內(nèi)容的日益復雜化,財務報表附注的內(nèi)容也進一步增加以下信息:有助于理解財務報表的重要信息;用于補充報表信息的統(tǒng)計資料;采用與報表不同基礎編制的信息;可以反映在報表內(nèi),但基于有效交流的原因而披露在其他部分的信息。
四、編制過程中應注意的問題及應遵循的原則
財務報表附注在編制過程中要處理好如下的關(guān)系:
(一)兼顧充分性和適當性
財務報表附注最需處理好的關(guān)系就是充分性和適當性之間的關(guān)系,因為這反映了更深層的矛盾:對投資者、債僅人等利益保護和企業(yè)參與市場競爭中的利益保護。財務報表附注,既要使投資者和潛在投資者能從中得知企業(yè)全部重要的信息,以幫助他們作出最佳的投資決策,又要保護企業(yè)的商業(yè)秘密,避免不利于企業(yè)使其競爭對手得益的信息泄露。所以在編制附注過程中要做到既充分又適當,內(nèi)外兼顧,不失偏頗。
(二)體現(xiàn)規(guī)范化和靈活性
附注的規(guī)范化是指其格式和內(nèi)容應力求統(tǒng)一。對企業(yè)采用的會計政策,會計報表有關(guān)項目注釋,分地區(qū)、分行業(yè)資料,重要事項等要按規(guī)定順序披露。對其中各項內(nèi)容的披露要按照規(guī)定的格式,如固定資產(chǎn)及累計折舊,橫欄按“固定資產(chǎn)類別及原價,期初價值,本年增加,本年減少, 期末價值”,豎欄按“房屋及建筑物,通用設備,專用設備,運輸工具”這樣的格式;對沒有規(guī)定格式的,要規(guī)定披露的內(nèi)容,如對關(guān)聯(lián)者應披露哪些內(nèi)容等。
靈活性是指會計報表附注的編制要結(jié)合企業(yè)實際情況,講求實效。我國目前有工業(yè)企業(yè)、商業(yè)企業(yè)等若干行業(yè)會計制度,以適應不同行業(yè)、不同性質(zhì)企業(yè)的需求,這些企業(yè)之中又有上市與非上市之分,有大中型與小規(guī)模企業(yè)之分,這就導致了對附注披露的不同要求。如何適應各種不同需要,做到詳簡適度呢?概括地說,多個投資主體從詳披露;單個投資主體從略披露;上市公司從詳披露,非上市公司從略披露;大型企業(yè)從詳披露,小規(guī)模企業(yè)從略披露。例如提供分地區(qū),分部門情況資料,一般只限于對上市公司和大型、特大型企業(yè)的要求,具體還要根據(jù)企業(yè)實際情況靈活掌握。
(三)講求相關(guān)性和重要性
財務報表附注的編制還應符合會計信息質(zhì)量要求的原則,處理好相關(guān)性和重要性的關(guān)系。根據(jù)相關(guān)性原則,附注的編制者注意將會計報表項目以外的與企業(yè)財務狀況有關(guān)聯(lián)的期后事項、或有事項等加以反映,以充分地向有關(guān)各方披露有用的信息,但同時又要講求重點,不能事無巨細,一概披露。要將重要項目從詳披露,次要項目從略披露或不披露。
五、財務報表附注編制中存在的問題和對策
財務報表附注從產(chǎn)生到發(fā)生越來越引起人們的重視,人們對財務報表附注的編制要求也越來越高,但目前來看,報表附注的編制還存在很多問題,主要包括以下幾個方面:
(一)主要表現(xiàn)
1.信息披露不充分
附注信息要發(fā)揮應有的效用,有賴于其充分性的表示?？疾炷壳拔覈呐肚闆r,可以發(fā)現(xiàn)很難令人滿意。許多企業(yè)對其主要投資人、關(guān)鍵管理人員及其關(guān)系密切的家庭成員的披露缺乏,甚至空白。
2.附注內(nèi)容滯后
有的企業(yè)是故意使內(nèi)容滯后,如對或有事項、提供擔保等需要及時公布的內(nèi)容有意延期披露;有的企業(yè)是非故意的,也造成了信息滯后;還可能主要因為企業(yè)管理層及會計人員的素質(zhì)有待提高,當時未能正確理解附注應披露哪些內(nèi)容而造成的事后披露。
3.信息陳述不實
附注中的虛假信息,局外人很難及時發(fā)現(xiàn),所以容易被誤導,做出錯誤的決策,從而造成一定的經(jīng)濟損失。如對重要事項的說明,不少企業(yè)都有過不實的陳述。
(二)解決辦法
針對財務報表附注編制中出現(xiàn)的問題,應當從制度入手,全方位、多層次進行治理,提高財務報表附注的編制質(zhì)量。首先,要完善相關(guān)的法規(guī)制度,強化信息披露的監(jiān)督體系;其次,財務報表附注的提供者應建立自身的內(nèi)部監(jiān)督機制;再次,注冊會計師和政府有關(guān)部門應從整個社會的角度加強監(jiān)督,“三管齊下”,而不是相互之間推委責任;最后,還要加大執(zhí)法力度。
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