摘要:隨著我國醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的深入,公立醫(yī)院的財(cái)政補(bǔ)貼逐漸減少,為了適應(yīng)市場競爭環(huán)境,實(shí)現(xiàn)持續(xù)發(fā)展,醫(yī)院加大了對醫(yī)療設(shè)備和醫(yī)用建筑物的投資,投資的增加和成本費(fèi)用的增大使醫(yī)院的資金缺口加大。當(dāng)醫(yī)院積累資金不能滿足固定資產(chǎn)投資時(shí),醫(yī)院利用對外借款以緩解資金壓力,借款的增加使醫(yī)院面臨的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)增大;此外,各種難以預(yù)料或無法控制的原因都可能造成醫(yī)院實(shí)際收益和預(yù)期收益產(chǎn)生差異,在醫(yī)院收支結(jié)余不足以償還到期債務(wù)時(shí)發(fā)生財(cái)務(wù)危機(jī)。
關(guān)鍵詞:醫(yī)院;財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn);防范;報(bào)表分析
中圖分類號:F234.4文獻(xiàn)標(biāo)志碼:A文章編號:1673-291X(2009)08-0168-02
醫(yī)院的會計(jì)報(bào)表包括醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表、收入支出總表、基金情況變動表和兩個附表(醫(yī)療收支明細(xì)表和藥品收支明細(xì)表)。通過對這五個報(bào)表的分析,可以了解醫(yī)院的資金結(jié)構(gòu)、盈利能力、償債能力并衡量醫(yī)院的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
一、醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表的分析
1.流動負(fù)債與流動資產(chǎn)的分析
醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表展示了醫(yī)院的財(cái)務(wù)狀況。醫(yī)院負(fù)債多少和實(shí)際償債能力集中反映了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的大小。醫(yī)院負(fù)債中的流動負(fù)債集中反映了當(dāng)期醫(yī)院財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn),長期負(fù)債則反映了一段時(shí)期內(nèi)醫(yī)院存在的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
(1)流動負(fù)債,醫(yī)院流動負(fù)債項(xiàng)目中較為重要的內(nèi)容分別是短期借款、應(yīng)付賬款和預(yù)收醫(yī)療款。短期借款期末數(shù)反映了醫(yī)院目前的貸款或借款數(shù)額,如果短期借款數(shù)額大,投資項(xiàng)目短期內(nèi)不能產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)效益,且收支結(jié)余不足償還到期債務(wù)的情況下醫(yī)院將發(fā)生財(cái)務(wù)危機(jī);應(yīng)付賬款主要包括應(yīng)付藥品款和衛(wèi)生材料款等,這種賒購建立在商業(yè)信用基礎(chǔ)之上,在醫(yī)院正常運(yùn)行時(shí),供應(yīng)商會接受延期付款,但是當(dāng)醫(yī)院發(fā)生財(cái)務(wù)危機(jī)或經(jīng)營危機(jī)時(shí),應(yīng)付賬款在短期內(nèi)將成為醫(yī)院沉重的債務(wù)負(fù)擔(dān);預(yù)收醫(yī)療款反映的是醫(yī)院收取在院病人的押金,這部分負(fù)債為醫(yī)院滾動負(fù)債,其數(shù)額的高低與在院病人的數(shù)量和醫(yī)院收取押金數(shù)額直接相關(guān),報(bào)表上的預(yù)收醫(yī)療款項(xiàng)目反映的是未辦理出院結(jié)算的在院病人押金部分,但由于預(yù)收醫(yī)療款隨著出院結(jié)算其中大部分轉(zhuǎn)化為醫(yī)療和藥品收入,因此在本文中不做過多闡述。
(2)流動資產(chǎn),醫(yī)院流動資產(chǎn)包括醫(yī)院的貨幣資金、應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)、應(yīng)收醫(yī)療款、庫存物資和短期投資等。因?yàn)獒t(yī)院庫存物資的變現(xiàn)能力較差,醫(yī)院對流動負(fù)債的清償主要依賴于速動資產(chǎn),包括醫(yī)院的貨幣資金、應(yīng)收在院病人醫(yī)藥費(fèi)和可收回的應(yīng)收醫(yī)療款部分。本文中的應(yīng)收醫(yī)療款強(qiáng)調(diào)的是可收回的應(yīng)收醫(yī)療款部分,因?yàn)獒t(yī)院應(yīng)收醫(yī)療款是歷年累積形成,對醫(yī)療欠費(fèi)損失的核銷,醫(yī)院需要報(bào)主管部門和財(cái)政部門批準(zhǔn),一方面手續(xù)繁瑣,另一方面醫(yī)院負(fù)責(zé)人對核減資產(chǎn)有所顧慮,所以醫(yī)院報(bào)表中的應(yīng)收醫(yī)療款賬面數(shù)額遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于實(shí)際可收回金額,醫(yī)院實(shí)際償債能力因此降低。
衡量醫(yī)院短期償債能力的指標(biāo)主要有流動比率、速動比率和現(xiàn)金流動負(fù)債比率?？紤]到流動資產(chǎn)中的應(yīng)收款項(xiàng)、存貨的賬面數(shù)與實(shí)際可變現(xiàn)金額出入較大,如果以醫(yī)院流動資產(chǎn)的賬面數(shù)為基礎(chǔ),計(jì)算流動負(fù)債比率,得出的結(jié)論會與實(shí)際情況出入較大,因此,在本文中醫(yī)院流動負(fù)債的償債能力指標(biāo)以速動比率和現(xiàn)金流動負(fù)債比率衡量。速動比率計(jì)算公式如下:速動比率=速動資產(chǎn)/流動負(fù)債*100%
其中,速動資產(chǎn)=貨幣資金+應(yīng)收款項(xiàng)(可收回的在院病人醫(yī)藥費(fèi)、應(yīng)收醫(yī)療款、其他應(yīng)收款)
一般來說,醫(yī)院速動比率在1左右時(shí)較為合理,速動比率大于1,說明醫(yī)院短期償債能力較強(qiáng),反之,短期償債能力較弱。
現(xiàn)金流動負(fù)債比率=年業(yè)務(wù)現(xiàn)金凈流量/年末流動負(fù)債*100%
其中,年業(yè)務(wù)現(xiàn)金凈流量指一定時(shí)期內(nèi),醫(yī)院業(yè)務(wù)活動(醫(yī)療、培訓(xùn)等)所產(chǎn)生的現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物流入量和流出量的差額。醫(yī)院現(xiàn)金流動負(fù)債比率越大,短期償債能力越強(qiáng)。
2.長期負(fù)債與總資產(chǎn)的分析
醫(yī)院的長期負(fù)債包括長期應(yīng)付款和長期借款,醫(yī)院資產(chǎn)總額包括流動資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、對外投資和無形資產(chǎn)。在此需要強(qiáng)調(diào)的一點(diǎn)是,醫(yī)院固定資產(chǎn)的計(jì)價(jià)基礎(chǔ)和變現(xiàn)能力與企業(yè)相比有不同之處。首先,醫(yī)院固定資產(chǎn)價(jià)值始終以購買時(shí)的原始價(jià)值為記賬基礎(chǔ),固定資產(chǎn)的賬面數(shù)額反映的是原值而非凈值;其次,專業(yè)設(shè)備在醫(yī)院固定資產(chǎn)中所占比例大,其更新速度快、專業(yè)性強(qiáng),而流動性差;再次,醫(yī)院資產(chǎn)屬于事業(yè)單位國有資產(chǎn),資產(chǎn)交易受到政府嚴(yán)格管制,變現(xiàn)能力差。這實(shí)際上虛增了醫(yī)院固定資產(chǎn)的價(jià)值,降低了固定資產(chǎn)的變現(xiàn)能力,高估了醫(yī)院的實(shí)際償債能力。另外,由于多數(shù)醫(yī)院資產(chǎn)中沒有計(jì)入無形資產(chǎn)價(jià)值,對外投資因受到嚴(yán)格限制發(fā)生較少,在本文中這兩項(xiàng)不予考慮。
衡量醫(yī)院長期償債能力的指標(biāo)主要有資產(chǎn)負(fù)債率、產(chǎn)權(quán)比率和已獲利息倍數(shù)。這三個指標(biāo)的計(jì)算公式分別如下: (1)資產(chǎn)負(fù)債率=負(fù)債總額/資產(chǎn)總額*100%
在企業(yè)中資產(chǎn)負(fù)債率的值在50% —60% 之間較為適當(dāng),但考慮到醫(yī)院資產(chǎn)中固定資產(chǎn)占資產(chǎn)總額的比例較大(一般在60%以上),又以原始購買價(jià)為基礎(chǔ)計(jì)量,且變現(xiàn)受到嚴(yán)格限制,其價(jià)值被高估,所以醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債率的值在60%以上較為適當(dāng)。
(2)產(chǎn)權(quán)比率=負(fù)債總額/凈資產(chǎn)總額
醫(yī)院凈資產(chǎn)包括事業(yè)基金、固定基金、專用基金、財(cái)政專項(xiàng)補(bǔ)助結(jié)余、待分配結(jié)余。
以資產(chǎn)負(fù)債率和產(chǎn)權(quán)比率的計(jì)算以資產(chǎn)、凈資產(chǎn)的賬面數(shù)為基礎(chǔ),考慮到醫(yī)院資產(chǎn)存在變現(xiàn)能力的局限性,以這兩個指標(biāo)進(jìn)行醫(yī)院長期償債能力分析會與實(shí)際出入較大,本文以 “已獲利息倍數(shù)”、 “每百元固定資產(chǎn)收益率”這兩項(xiàng)指標(biāo)來衡量醫(yī)院長期償債能力。
(3)每百元固定資產(chǎn)收益率= 收支結(jié)余/(固定資產(chǎn)總額/100)*100%
每百元固定資產(chǎn)收益率的值越大,說明醫(yī)院固定資產(chǎn)使用效率較高,產(chǎn)生收益越高。
(4)已獲利息倍數(shù)在企業(yè)中是指一定時(shí)期息稅前利潤與利息支出的比率,但在公立醫(yī)院不涉及所得稅問題,利息支出計(jì)入“管理費(fèi)用”中,每月按人員比例分?jǐn)?其計(jì)算公式演變?yōu)?
已獲利息倍數(shù)=(收支結(jié)余+利息支出)/利息支出=1+收支結(jié)余/利息支出
“已獲利息倍數(shù)”是指醫(yī)院一定時(shí)期付息前收益與利息支出的比率,反映醫(yī)院的收益能力對債務(wù)償付的保證程度。一般,已獲利息倍數(shù)為3時(shí)較為適當(dāng),即醫(yī)院收支結(jié)余是利息支出的2倍;從長期看,要維持正常的償債能力,已獲利息倍數(shù)應(yīng)大于2,即醫(yī)院收支結(jié)余至少應(yīng)保證利息支出。
二、醫(yī)院收入支出總表及其附表的分析
醫(yī)院收入包括補(bǔ)助收入、醫(yī)療收入、藥品收入和其他收入。由于各所醫(yī)院補(bǔ)助收入、支出情況的不同,醫(yī)院的長期償債能力最終取決于醫(yī)院的業(yè)務(wù)收益能力,包括醫(yī)療收益、藥品收益和其他收益。自實(shí)行醫(yī)療改革以來,醫(yī)院長期存在“以藥養(yǎng)醫(yī)”的局面,即醫(yī)院收益以藥品收益為主,醫(yī)療收益處于微利甚至虧損的局面;近年來,隨著國家對藥品行業(yè)治理工作地深入,醫(yī)院的藥品收入逐漸退居次要地位,醫(yī)療收入漸居主導(dǎo)地位。因此,醫(yī)院的發(fā)展能力和償債能力最終依賴于醫(yī)療業(yè)務(wù)的競爭力,如果醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)表反映醫(yī)療收支結(jié)余減少或出現(xiàn)負(fù)數(shù),說明醫(yī)院的主導(dǎo)競爭力下降;醫(yī)院收支結(jié)余減少或?yàn)樨?fù)數(shù)說明醫(yī)院收益能力下降,這時(shí)醫(yī)院過度負(fù)債將導(dǎo)致財(cái)務(wù)危機(jī)的發(fā)生。
另外,業(yè)務(wù)收入質(zhì)量是保證醫(yī)院償債能力的重要因素。近年來,隨著醫(yī)療保險(xiǎn)政策的實(shí)施和推廣,醫(yī)院墊付給醫(yī)保病人的醫(yī)藥費(fèi)逐年增多,但是財(cái)政部門歷年累積返還額常常遠(yuǎn)低于醫(yī)院墊付數(shù)額,這樣造成醫(yī)院應(yīng)收款項(xiàng)逐年增加,降低了醫(yī)院的償債能力,此時(shí)考察醫(yī)院的經(jīng)營指數(shù)和經(jīng)營收現(xiàn)比(經(jīng)營現(xiàn)金凈流量與業(yè)務(wù)收入比例)可以分析出醫(yī)院業(yè)務(wù)收入的質(zhì)量。醫(yī)院經(jīng)營指數(shù)和經(jīng)營收現(xiàn)比計(jì)算公式分別如下:
經(jīng)營指數(shù)=經(jīng)營現(xiàn)金凈流量/收支節(jié)余
經(jīng)營收現(xiàn)比=經(jīng)營現(xiàn)金凈流量/業(yè)務(wù)收入
(其中:經(jīng)營現(xiàn)金凈流量=醫(yī)療收支現(xiàn)金凈流量+藥品收支現(xiàn)金凈流量+其他收支現(xiàn)金凈流量;
業(yè)務(wù)收入=醫(yī)療收入+藥品收入+其他收入)
當(dāng)以上比例持續(xù)下降時(shí),說明醫(yī)院收入中現(xiàn)金收入所占比例下降,而應(yīng)收款項(xiàng)占收入比例上升,醫(yī)院收入質(zhì)量在不斷下降,醫(yī)院實(shí)際償債能力同時(shí)在降低。
三、基金變動情況表分析
醫(yī)院基金變動情況表中的基金包括事業(yè)基金、專用基金和固定基金。事業(yè)基金用以核算滾存結(jié)余資金和醫(yī)院對外投資形成的基金,當(dāng)事業(yè)基金出現(xiàn)期末借方余額時(shí),反映事業(yè)基金出現(xiàn)赤字,醫(yī)院收不抵支將出現(xiàn)財(cái)務(wù)危機(jī)。專用基金用以核算撥入專項(xiàng)資金或醫(yī)院內(nèi)部有專門用途的資金,當(dāng)專用基金出現(xiàn)期末借方余額時(shí),反映撥入資金或提取的專用基金不足以彌補(bǔ)支出數(shù)。近年來,隨著醫(yī)院設(shè)備更新速度的加快,醫(yī)療環(huán)境的改善以及物價(jià)水平的提高,醫(yī)院提取的修購資金往往不足以彌補(bǔ)新購設(shè)備和新建房屋的開支,專用基金出現(xiàn)赤字,此時(shí)為了彌補(bǔ)投資的資金缺口,醫(yī)院需要利用借款購建設(shè)備和房屋,負(fù)債經(jīng)營增加了醫(yī)院財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)發(fā)生的可能性。
四、財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范措施
提高財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)意識,加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理是醫(yī)院管理的重點(diǎn)內(nèi)容之一,通過對醫(yī)院會計(jì)報(bào)表和財(cái)務(wù)指標(biāo)的分析,醫(yī)院財(cái)務(wù)人員和管理者可以發(fā)現(xiàn)醫(yī)院潛在的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)并采取相應(yīng)措施防范、控制風(fēng)險(xiǎn)。
1.當(dāng)醫(yī)院短期借款和應(yīng)付賬款不斷增加時(shí),要對短期償債能力和醫(yī)院借款的用途進(jìn)行分析。反映流動負(fù)債償債能力的兩個指標(biāo):速動比例小于1或現(xiàn)金流動負(fù)債比值較小時(shí),應(yīng)盡可能減少庫存物資以加速資金流轉(zhuǎn)并縮小投資規(guī)模以保證醫(yī)院的貨幣資金能夠及時(shí)償還到期債務(wù);另外,醫(yī)院固定資產(chǎn)投資收益分析指標(biāo)——每百元固定資產(chǎn)收益率較低時(shí),應(yīng)分析固定資產(chǎn)收益率較低的原因,如果醫(yī)院大型投資項(xiàng)目在短期內(nèi)不能獲得收益將面臨較大的資金壓力,此時(shí)醫(yī)院應(yīng)根據(jù)現(xiàn)有償債能力和風(fēng)險(xiǎn)控制能力警慎地選擇投資項(xiàng)目以減少財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。 2.當(dāng)醫(yī)院庫存物資、應(yīng)收賬款占醫(yī)院業(yè)務(wù)收入的比例不斷加大時(shí),反映醫(yī)院庫存物資和應(yīng)收賬款的增長幅度超出了醫(yī)院收入的增長。此時(shí)醫(yī)院要加強(qiáng)庫存物資的管理,杜絕超額庫存現(xiàn)象;另外,醫(yī)院要采取相應(yīng)措施減少出院病人欠費(fèi)現(xiàn)象的發(fā)生,加強(qiáng)應(yīng)收賬款和醫(yī)保病人欠費(fèi)的回收工作。
3.當(dāng)醫(yī)院經(jīng)營現(xiàn)金流量與業(yè)務(wù)收入比例不斷下降時(shí),反映醫(yī)院經(jīng)營現(xiàn)金凈流量的增長落后于醫(yī)院收入的增長,而應(yīng)收款項(xiàng)增長大于醫(yī)院收入的增長。隨著醫(yī)院應(yīng)收賬款的增加和平均收賬期的延長不但使醫(yī)院現(xiàn)金流入減少,而且降低了醫(yī)院收入質(zhì)量,增加了醫(yī)院財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此,醫(yī)院要將應(yīng)收款與收入的比例控制在合理范圍內(nèi),提高收入質(zhì)量。此外,還可以采用欠費(fèi)責(zé)任制和款項(xiàng)回收責(zé)任制以加強(qiáng)欠費(fèi)管理,減少壞賬損失。
4.當(dāng)醫(yī)院已獲利息倍數(shù)這一指標(biāo)不斷下降,比值小于2時(shí),反映醫(yī)院的結(jié)余收益不足以支付利息支出,醫(yī)院已經(jīng)面臨嚴(yán)重的財(cái)務(wù)危機(jī);而在醫(yī)院收入質(zhì)量不高,存在大量應(yīng)收賬款時(shí),盡管已獲利息倍數(shù)的值大于2,但卻因?yàn)槭罩Ч?jié)余中包含大量應(yīng)收款項(xiàng),由此造成醫(yī)院的實(shí)際償債能力降低。這時(shí)一方面要積極開拓市場提高醫(yī)院收入,另一方面又要加強(qiáng)醫(yī)院內(nèi)部管理,降低成本,減少費(fèi)用開支并做好應(yīng)收賬款的管理工作。這樣,醫(yī)院在增加收入的同時(shí)將成本費(fèi)用控制在較低的水平上,既提高了收入質(zhì)量又減少了財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
以上分析說明,隨著醫(yī)院的發(fā)展,在醫(yī)院投資增加、資金短缺的情況下,提高對財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的防范意識,研究風(fēng)險(xiǎn)防范措施,加強(qiáng)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理是醫(yī)院持續(xù)經(jīng)營的保障;隨著醫(yī)院財(cái)務(wù)制度和會計(jì)制度的完善,醫(yī)院財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的質(zhì)量會進(jìn)一步提高,醫(yī)院財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警指標(biāo)體系會得到進(jìn)一步的完善和發(fā)展。
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