筆者作為一名執(zhí)業(yè)注冊會計師，在認(rèn)真學(xué)習(xí)新的《職業(yè)道德守則》之后，感觸頗深?！堵殬I(yè)道德守則》內(nèi)容全面詳盡，對注冊會計師職業(yè)道德基本原則、概念框架、專業(yè)服務(wù)職業(yè)道德要求、不同業(yè)務(wù)類型的獨立性要求等方面均有非常深入的闡述，將使執(zhí)業(yè)注冊會計師的執(zhí)業(yè)理念和行為發(fā)生重大轉(zhuǎn)變。個人學(xué)習(xí)后認(rèn)為，在這些具體變化中，以下幾個方面尤其值得關(guān)注：
從實質(zhì)上和形式上保持獨立性
《中國注冊會計師職業(yè)道德守則第1號—— —職業(yè)道德基本原則》第十條規(guī)定：“注冊會計師執(zhí)行審計和審閱業(yè)務(wù)以及其他鑒證業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)從實質(zhì)上和形式上保持獨立性，不得因任何利害關(guān)系影響其客觀性。”這里強(qiáng)調(diào)了保持獨立性絕非僅從形式上表現(xiàn)出來，要從實質(zhì)上保持獨立性，即注冊會計師應(yīng)將保持獨立性作為自己發(fā)自內(nèi)心的認(rèn)知。筆者認(rèn)為，這種發(fā)自內(nèi)心的可稱之為“職業(yè)良心”。過去我們注重的只是通過各種書面文件反映形式上的獨立性，至于實質(zhì)上是否能夠保持獨立性很少考慮，甚至有的注冊會計師明知不符合獨立性要求，卻也通過制作一些書面文件表明自己有獨立性，其實不過是自欺欺人罷了。《職業(yè)道德守則》提出的這一要求，其實是希望注冊會計師明白自己應(yīng)該具有職業(yè)良心，在維護(hù)社會公眾利益的宗旨下，對得起自己的職業(yè)良心。
與網(wǎng)絡(luò)所成員單位審計客戶保持獨立
《中國注冊會計師職業(yè)道德守則第4號—— —審計和審閱業(yè)務(wù)對獨立性的要求》第十條規(guī)定：“如果某一會計師事務(wù)所被視為網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所，應(yīng)當(dāng)與網(wǎng)絡(luò)中其他會計師事務(wù)所的審計客戶保持獨立?！痹凇吨袊詴嫀熉殬I(yè)道德守則術(shù)語表》中“網(wǎng)絡(luò)”和“網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所”的定義，類似于國際四大會計師事務(wù)所的全球網(wǎng)絡(luò)組織。同樣，國內(nèi)的管理公司模式，也是一種典型的網(wǎng)絡(luò)所。按照上述規(guī)定，加入網(wǎng)絡(luò)的事務(wù)所，需要將網(wǎng)絡(luò)中的每一個成員的審計客戶，視同自己的審計客戶一樣保持獨立性。可以想象，如果一個網(wǎng)絡(luò)成員所較多時，評估獨立性的工作量將會是多么巨大。不過盡管如此，注冊會計師仍然要按照《職業(yè)道德守則》保持獨立性。由于實質(zhì)上的獨立性是無法辨識的，必須要有形式上的要件來證明獨立性真的存在或者不存在能夠影響?yīng)毩⑿缘囊蛩亍?br />
筆者認(rèn)為，與網(wǎng)絡(luò)所成員單位審計客戶保持獨立，必將對國內(nèi)事務(wù)所的執(zhí)業(yè)理念、習(xí)慣產(chǎn)生重大影響，這也是我們必須盡快適應(yīng)的變化。
關(guān)鍵審計合伙人任職時間不得超過五年
《中國注冊會計師職業(yè)道德守則第4號—— —審計和審閱業(yè)務(wù)對獨立性的要求》第八十八條規(guī)定：“如果審計客戶屬于公眾利益實體，執(zhí)行其審計業(yè)務(wù)的關(guān)鍵審計合伙人任職時間不得超過五年。在任期結(jié)束后的2年內(nèi)，該關(guān)鍵審計合伙人不得再次成為該客戶的審計項目組成員或關(guān)鍵審計合伙人?！蔽覀兛梢钥吹?，《職業(yè)道德守則》在維護(hù)社會公眾利益方面有很多具體措施，但對關(guān)鍵審計合伙人任職時間的要求是其中一項非常重要的措施。這些規(guī)定中尤其需要注意的是：（一）這里的公眾利益實體不僅限于上市公司，只要擁有數(shù)量眾多且分布廣泛的利益相關(guān)者，就可能屬于公眾利益實體。按此規(guī)定，發(fā)行債券的企業(yè)和一些非上市金融機(jī)構(gòu)都可能被劃入公眾利益實體之內(nèi)。
（二）這里強(qiáng)調(diào)的是任職時間，而不僅僅是報告簽字輪換，實質(zhì)上比中國證監(jiān)會的簽字會計師輪換要求更加嚴(yán)格。
（三）這里的關(guān)鍵審計合伙人不僅僅是指簽字合伙人，還包括質(zhì)量控制合伙人、重要子公司、分公司項目合伙人及其他審計合伙人。
因此對于一個規(guī)模較大的審計客戶來說，需要輪換的可能是項目組中大部分擔(dān)任重要角色的人員。
如果完全執(zhí)行上述規(guī)定，將對國內(nèi)多數(shù)事務(wù)所的業(yè)務(wù)管理造成很大的沖擊，因此需要在正式施行之前做好準(zhǔn)備工作。
《職業(yè)道德守則》的變化中還有很多內(nèi)容對會計師事務(wù)所、對執(zhí)業(yè)注冊會計師影響很大，需要我們盡快抓緊時間消化、理解，因此會計師事務(wù)所應(yīng)充分重視《職業(yè)道德守則》的重大變化，及時組織學(xué)習(xí)，并為應(yīng)對這些重大變化做好充分的準(zhǔn)備工作，避免正式施行之后，對事務(wù)所的業(yè)務(wù)運行造成不利影響。
