【摘要】本文就《企業(yè)會計準則講解2008》中承租人固定資產(chǎn)折舊的會計處理進行了闡釋和探討,并提出了相關(guān)的改進意見。
【關(guān)鍵詞】融資租賃 承租人 租賃開始日 租賃期開始日
2001年,我國財政部頒布了《租賃會計準則》;2006年? 隨著《企業(yè)會計準則——基本準則》的頒布,財政部又出臺了《企業(yè)會計準則21號——租賃》。2008年,財政部會計司編寫出版了《企業(yè)會計準則講解2008》。(以下簡稱新講解)。新準則和新講解的出臺一方面彌補了2001年《租賃會計準則》的不足,明確了融資租賃會計處理的基本思路是將租賃資本化?給出了融資租賃的判斷標準,進一步完善和規(guī)范了融資租賃業(yè)務(wù)的會計處理以及披露,另一方面仍有一些值得思考的問題。據(jù)此?本文擬就新講解中承租人對于融資租入固定資產(chǎn)計提折舊的會計處理進行闡釋?并就需要思考的問題提出建議?為進一步完善新講解達到拋磚引玉的作用。
承租人對融資租入的固定資產(chǎn)計提折舊時,主要涉及兩個問題:一是折舊政策,二是折舊期間?在新講解第120頁的例題22-3中,筆者認為,對于表22-2:融資租入固定資產(chǎn)折舊計算表的處理有所不妥。
筆者的分析如下:
在講解08第177頁“(例22—1)20×5年12月1日,甲公司與乙公司簽訂了一份租賃合同,向乙公司租入塑鋼機一臺。合同主要條款如下:
(1)租賃標的物:塑鋼機。
(2)起租日:20×6年1月1日。
(3)租賃期:20×6年1月1日—20×8年12月31日,共36個月。
(4)租金支付:自20×6年1月1日,每隔6個月于月末支付租金150000元。
…
(9)該機器的估計使用年限為8年,已使用3年,期滿無殘值。承租人采用年限平均法計提折舊。
(10)租賃期屆滿時,甲公司享有優(yōu)惠購買該機器的選擇權(quán),購買價為100元…”[2]
《企業(yè)會計準則21號——租賃》規(guī)定,對于融資租入資產(chǎn),承租人應(yīng)比照自有固定資產(chǎn)對租賃資產(chǎn)計提折舊,計提租賃資產(chǎn)折舊時,承租人應(yīng)采用與自有應(yīng)折舊資產(chǎn)相一致的折舊政策。由此規(guī)定可知,在例題22-1中,承租人對于融資租入的塑鋼機應(yīng)按照年限平均法來計提折舊。
《企業(yè)會計準則21號——租賃》規(guī)定,如果承租人或與其有關(guān)的第三方對租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保,則應(yīng)計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值扣除擔(dān)保余值后的的余額;如果承租人或與其有關(guān)的第三方未對租賃資產(chǎn)余值提供了擔(dān)保,且無法合理確定租賃屆滿后承租人是否能夠取得租賃資產(chǎn)所有權(quán),應(yīng)計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值。
在例題22-1中,承租人或與其有關(guān)的第三方未對租賃資產(chǎn)余值提供擔(dān)保。但根據(jù)題目所示,由于租賃期屆滿時,甲公司享有優(yōu)惠購買該機器的選擇權(quán),購買價為100元,這說明在租賃開始日(20×5年12月31日)可以合理地確定租賃期屆滿后承租人能夠取得該資產(chǎn)的所有權(quán)。因此應(yīng)計折舊總額為租賃期開始日固定資產(chǎn)的入賬價值。
《企業(yè)會計準則21號——租賃》規(guī)定,確定租賃資產(chǎn)的折舊期間應(yīng)以租賃合同而定。如果能夠合理確定租賃期屆滿時承租人將會取得租賃資產(chǎn)所有權(quán),即可認為承租人擁有該項資產(chǎn)的全部使用壽命。
在例題22-1中,甲公司享有優(yōu)惠購買權(quán),可以合理地確定租賃期屆滿后承租人能夠取得該資產(chǎn)的所有權(quán),顧應(yīng)以租賃期開始日租賃資產(chǎn)的尚可使用壽命5年(估計使用年限8年減去已使用年限3年)來作為折舊期間。由于本例中租賃資產(chǎn)不存在擔(dān)保余值,應(yīng)全額計提折舊,則每年折舊額為701000÷5=140200。
對于承租人而言,該租入的塑鋼機應(yīng)該在租賃期開始日確認為新增固定資產(chǎn)。租賃期開始日是指承租人有權(quán)行使其使用租賃資產(chǎn)權(quán)利的開始日。合同規(guī)定,租賃期是20×6年1月1日—20×8年12月31日,租金支付:自20×6年1月1日,每隔6個月于月末支付租金150000元。因此20×6年1月1日可以確定為租賃期開始日。
在新講解第122頁的表22-2中,20×6年承租人提取了一年的折舊額。根據(jù)“當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)當(dāng)月不提折舊,從下月起計提折舊;當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)當(dāng)月要提折舊,從下月起不提折舊”這一規(guī)定,在20×6年的折舊不應(yīng)該計提全年的折舊,而應(yīng)該提取11個月的折舊。同理在20×1年,盡管租賃期結(jié)束,承租人仍應(yīng)該對融資租入的塑鋼機計提一個月的折舊額。修改后的融資租入固定資產(chǎn)折舊表如表1所示:
參考文獻
[1] 財政部會計司編寫組.《企業(yè)會計準則講解2008》.人民出版社.2007年4月第一版.
[2] 財政部.《企業(yè)會計準則2006》.經(jīng)濟科學(xué)出版社.2006年2月第一版.
[3] 財政部.《企業(yè)會計準則——應(yīng)用指南》. 中國財政經(jīng)濟出版社. 2006年11月第一版.
