摘要：會計屬性與會計本質(zhì)并不能理解為同一種東西，這是很多人在提出觀點時或者理解會計屬性時會遺忘的一點。我們必須記住的一點是，會計屬性是會計本質(zhì)的外在表現(xiàn)，可以說會計屬性源自會計本質(zhì)。文章綜合建國以來會計學(xué)界對會計屬性提出的主要的各種理論，并簡要評價。文章將主要探討會計屬性的二重性和三重性，以便能為對會計屬性問題提供一些理解之門路。
關(guān)鍵詞：會計屬性；會計二重性；會計三重性
屬性是事物固有的特性，是一種事物和其他事物相互聯(lián)系所表現(xiàn)出來的性質(zhì)，它是事物外在的表現(xiàn)。而本質(zhì)是一種事物區(qū)別于其他事物的內(nèi)在規(guī)定性，是由事物內(nèi)部矛盾規(guī)定的，它是隱藏于事物內(nèi)部的，是要通過屬性表現(xiàn)出來的。所以說會計屬性是來表現(xiàn)會計本質(zhì)的。由于事物的聯(lián)系是具有廣泛性的，同一事物就可以具有多方面的屬性。會計也是如此，它可以擁有多種屬性，所以當我們?nèi)ダ斫鈺媽傩缘臅r就應(yīng)該打開我們的思維。
一、會計屬性理論研究歷史回顧
（一）建國以來我國會計學(xué)界對會計屬性問題研究的主要階段
建國以來我國會計學(xué)界對會計屬性的研究大致可以分為三個階段：
第一階段：建國初期第一次討論的焦點是會計有沒有階級性。在社會的基本矛盾由階級性的矛盾轉(zhuǎn)為非對抗性的、內(nèi)部的矛盾之后，“會計是一種有階級性的科學(xué)，是永遠執(zhí)行著社會統(tǒng)治階級所賦予它的那種目的和任務(wù)的科學(xué)”這個說法顯然已經(jīng)站不住腳了。
第二階段：20世紀60年代，關(guān)于會計的階級性形成了3派意見。第一種說法是在不同的社會制度下雖然賬簿和科目、反映的對象、目的和任務(wù)都不太一樣，但是會計的主要方面是物量的反映，所使用的方法基本也是相同的。因此承認了會計是工具和方法，工具和方法是沒有階級性的。所以此派反對會計有階級性。第二種說法是考慮生產(chǎn)過程總是在一定生產(chǎn)關(guān)系中進行的，而生產(chǎn)過程中的數(shù)量關(guān)系則表現(xiàn)為財產(chǎn)關(guān)系，直接觸及這個或那個階級的利益，要根據(jù)一定的階級觀點來制定會計制度和會計方法，這樣看的話，會計具有一定的階級色彩。第三種說法就是會計是一種管理物質(zhì)再生產(chǎn)過程的方法，而生產(chǎn)過程不單單是生產(chǎn)的技術(shù)過程，同時也是生產(chǎn)的社會過程，所以對生產(chǎn)的管理是具有兩重性的。會計作為一種經(jīng)濟管理的方法，其本身在不同的社會制度下是可變的，我們不應(yīng)該把它等同于一般的技術(shù)方法。會計作為一個學(xué)科，在對某個社會特殊需要的方法和對該社會的會計制度、會計準則所做的理論說明，它的階級性在有些地方是很明顯的。
第三階段：20世紀80年代，鮮明的階級性論和工具論都已經(jīng)越來越少，管理活動論和經(jīng)濟信息系統(tǒng)論各有比較鮮明的觀點和系統(tǒng)的論點（李孝林、孫芳城、鄧騰江、孔慶林：會計基本理論比較）。
（二）建國至今對會計屬性問題研究出現(xiàn)的一些其他理論
20世紀50年代還出現(xiàn)過會計是上層建筑論、會計是生產(chǎn)力論。持會計是上層建筑論的人們認為會計雖然運用各種技術(shù)方法，管理和核算生產(chǎn)力，與生產(chǎn)力有密切聯(lián)系，但是這種聯(lián)系是以生產(chǎn)關(guān)系為中介的，因而屬于上層建筑的范疇；而支持會計是生產(chǎn)力論的人們則是從各個方面去證明會計是生產(chǎn)力。例如，科學(xué)技術(shù)是生產(chǎn)力，管理也是生產(chǎn)力，而會計是科學(xué)技術(shù)又是管理活動，所以會計是生產(chǎn)力。
進入20世紀70年代，美國率先提出了會計是信息系統(tǒng)，從而引起了會計是經(jīng)濟信息系統(tǒng)論的風(fēng)潮。與此針鋒相對的是會計是經(jīng)濟管理活動論。在此之后就是把此兩項理論進行了有機的融合，形成了會計是以處理價值信息為基礎(chǔ)的控制系統(tǒng)論。
近年來，有些學(xué)者又提出了一些新的會計屬性理論，如會計思維論。他們認為會計研究人員鮮有自己的理論，他們的理論主要源自經(jīng)濟學(xué)、金融學(xué)、心理學(xué)、社會學(xué)以及組織行為理論；他們沒有自己的研究方法，他們所有的方法都來源于自然科學(xué)和社會科學(xué)；他們也很少有自己的研究工具，他們的大部分研究工具都來源于組織行為理論。但是，他們有著自身獨特的思維。他們認為，會計的屬性就是一種思維（宋京津：會計的屬性——會計思維輪）。
另外有些學(xué)者將會計屬性分為自然屬性和社會屬性。自然屬性所指的是技術(shù)性，而社會性是說會計具有依賴一定社會的政治、經(jīng)濟、文化環(huán)境而存在的特性（孫樹昌：會計屬性辨析）。
在會計自然屬性和社會屬性這個二重屬性被提出來之后，又有學(xué)者在它的基礎(chǔ)上提出來了會計的三重性，即科學(xué)性、藝術(shù)性、利益性。并對這三個屬性之間的關(guān)系以及它們與二重性之間的關(guān)系進行了說明。作者認為，科學(xué)性是藝術(shù)性、利益性的基礎(chǔ)，藝術(shù)性是對科學(xué)性、利益性的協(xié)調(diào)，利益性則是科學(xué)性、藝術(shù)性的最終目標。科學(xué)性源自自然屬性，而藝術(shù)性、利益性源自社會屬性（干勝道、瞿曉龍：會計三重性與我國會計準則制定）
二、對各個會計屬性理論的評價和看法
（一）會計是否具有階級性
有這樣一句話：存在的即是合理的。對于會計具有階級性這個論斷的產(chǎn)生我認為是有其時代原因的。建國初期，我國是處于新民主主義社會的，當時的社會矛盾是工人階級和資產(chǎn)階級的矛盾，主要任務(wù)是進行社會主義改造，在這種歷史背景，會計學(xué)者產(chǎn)生會計具有階級性的論斷也不足為奇。但是進入社會主義社會，剝削階級已經(jīng)被消滅，階級矛盾也不再是社會主義社會的主要矛盾，這個時代背景下會計具有階級性就顯得占不住腳了。
（二）會計是否是上層建筑，是否是生產(chǎn)力
要弄清楚會計是否是上層建筑，首先應(yīng)該弄清楚什么是上層建筑。上層建筑是指建立在一定經(jīng)濟基礎(chǔ)之上的社會意識形態(tài)以及相應(yīng)的政治法律制度、組織和設(shè)施的總和。它包括政治上層建筑和思想上層建筑。政治上層建筑是指人們在一定經(jīng)濟基礎(chǔ)上建起的政治、法律制度以及建立的軍隊、警察、法庭、監(jiān)獄、政府部門、黨派等國家機器和政治組織。顯然會計不會屬于這個行列。思想上層建筑則是指適應(yīng)經(jīng)濟基礎(chǔ)的社會意識形態(tài)，包括政治思想、法律思想、道德、藝術(shù)、哲學(xué)、宗教等。會計屬于建立在自然科學(xué)和社會科學(xué)之上的橫斷科學(xué)，它是一種工具和方法，但是我們不能僅僅把它看作是工具和方法，它還有社會性。從這個說法來看，很像能與思想上層建筑靠近，但是回歸到概念上來看，屬性是事物的外在特征表現(xiàn)，本質(zhì)是由事物內(nèi)部矛盾規(guī)定的，屬性是由本質(zhì)來決定的，也就是說會計屬性是由會計本質(zhì)決定的，會計學(xué)者之所以認為會計是上層建筑就是因為看到了會計被附加了外界的意志、要求。但是他們沒有看清楚這些并不是會計本身所固有的，也就是說這些不是會計的本質(zhì)，自然也就不能是會計的屬性。
對于會計是否是生產(chǎn)力，必須說的是提出會計是生產(chǎn)力的學(xué)者們，他們所做的邏輯推論是錯誤的。很多都是沒有弄清楚邏輯主語，得出的邏輯結(jié)論也是不成立的。
（三）會計是否是經(jīng)濟信息系統(tǒng)、經(jīng)濟管理活動
兩輪結(jié)合已被大多數(shù)會計學(xué)者所承認。會計的基本職能是反映和控制，而職能內(nèi)現(xiàn)結(jié)構(gòu)和本質(zhì)，本質(zhì)的外在體現(xiàn)就是屬性了，經(jīng)濟信息系統(tǒng)論體現(xiàn)的是“反映”這個職能，經(jīng)濟管理控制論則是體現(xiàn)“控制”這一職能。所以這個從邏輯關(guān)系上看是很嚴謹正確的。
（四）會計是否是思維
會計是在自然科學(xué)和社會科學(xué)基礎(chǔ)上建立的橫斷科學(xué)。會計人員的理論源自經(jīng)濟學(xué)、金融學(xué)、心理學(xué)、社會學(xué)、組織行為學(xué)等，他們的研究工具大部分都源自組織行為學(xué)，他們有著自身獨特的思維。這是會計區(qū)別與其他科學(xué)的一個特征，從本質(zhì)的定義以及本質(zhì)和屬性的關(guān)系來看，這是正確的。
（五）會計屬性的二重性和三重性
近年來，會計學(xué)者將會計的屬性分為自然屬性和社會屬性，之后又有人說會計有科學(xué)性、藝術(shù)性、利益性。把會計分為自然屬性和社會屬性無疑是對的，因為會計本身是一種工具和方法，但是他不僅僅是一種工具和方法，它帶有社會性，是在一定生產(chǎn)關(guān)系下反映生產(chǎn)過程的，而且從哲學(xué)的角度看，將一事物的屬性分為自然的和社會的也是比較完整的。
至于會計屬性的三重性，它是在會計二重性基礎(chǔ)上對會計屬性的一個更為精細的劃分。科學(xué)性是會計的首要屬性，不論學(xué)界對會計有多少不同的認識都承認會計是一門科學(xué)；會計的藝術(shù)性表現(xiàn)為積極主動地分析會計環(huán)境，根據(jù)會計理論創(chuàng)設(shè)和選擇恰當?shù)奶幚磙k法對經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行會計處理；但是，利益性這一點是存在爭議的。會計屬性是由會計本質(zhì)決定的，這一點毋庸置疑。從提出會計三重性的作者敘述來看，其陳述的會計的利益性是會計目標的要求，指會計總是為特定的主體服務(wù)，其工作成果會影響所有相關(guān)者利益。可以看出來作者是從會計目標作為起點推出這一結(jié)論的。但是眾多論證都不能說明會計目標是會計基礎(chǔ)理論體系或會計理論體系的邏輯起點或研究起點，而會計屬性正是由屬于會計基礎(chǔ)理論體系中的會計本質(zhì)決定的，所以利益性不能作為會計的一個屬性。
可以由新的三重性，即科學(xué)性、藝術(shù)性、思維性，來代替之前的科學(xué)性、藝術(shù)性、利益性這個舊三重性。而之前已被大多數(shù)學(xué)者接受了的經(jīng)濟信息系統(tǒng)論和經(jīng)濟管理活動論是隸屬于科學(xué)性的。三重性與二重性的關(guān)系如圖1所示：
綜合來看，會計屬性也遵從一般事物具有多種屬性的規(guī)律，我們可以把這些屬性具體劃分為三種，即科學(xué)性、藝術(shù)性、思維性。
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