摘要：借款費用準則是在對財政部2001年發(fā)布的《企業(yè)會計準則——借款費用》（以下簡稱原準則）進行修訂完善的基礎(chǔ)上完成的，新準則與原準則相比，主要差異有：擴大了借款費用允許資本化的資產(chǎn)范圍，擴大了借款費用允許資本化的借款范圍，改變了借款利息資本化金額的計算方法。
關(guān)鍵詞：新準則；借款費用；比較
一、新準則的主要內(nèi)容
（一）借款費用的概念
借款費用是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息以及其他相關(guān)成本，包括借款利息、折價或者溢價的攤銷、輔助費用以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額等。
（二）借款費用的確認與計量
確認計量借款費用時，是否符合借款費用資本化的資產(chǎn)是一個重要的條件。符合資本化條件的資產(chǎn)，是指需要經(jīng)過相當長時間的構(gòu)建或者生產(chǎn)活動才能達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)的固定資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)和存貨等資產(chǎn)。
1、對于符合資本化條件的借款費用，可直接歸屬于符合資本化條件的構(gòu)建或者生產(chǎn)的，應(yīng)當予以資本化，計入相關(guān)資產(chǎn)的成本。借款費用只有在同時滿足以下3個條件時，才能開始資本化：資產(chǎn)支出已經(jīng)發(fā)生，包括為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔帶息債務(wù)形式發(fā)生的支出；借款費用已經(jīng)發(fā)生；為使資產(chǎn)達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)所必要的購建或者生產(chǎn)活動已經(jīng)開始。
2、其他借款費用，應(yīng)當在發(fā)生時根據(jù)其發(fā)生額確認為費用，計入當期損益。對于其他借款費用，應(yīng)該區(qū)別情況進行會計處理：如果該借款費用屬于籌建期間發(fā)生的，應(yīng)當根據(jù)其發(fā)生額先計入長期待攤費用，然后在開始生產(chǎn)經(jīng)營當月一次性計入當期損益（管理費用）；如果該借款費用屬于在生產(chǎn)經(jīng)營期間、為生產(chǎn)經(jīng)營而發(fā)生的，應(yīng)當根據(jù)其發(fā)生額全部費用化，計入當期損益（財務(wù)費用）。
3、在資本化期間內(nèi)，每一會計期間的利息（包括折價或者溢價的攤銷）資本化金額的確定：為構(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而借入專門借款的，應(yīng)當以專門借款當期實際發(fā)生的利息費用，減去將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或者進行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定；為購建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)累計資產(chǎn)支出超出專門借款部分的資金支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用一般借款的資本化率，計算確定一般借款應(yīng)予以資本化的利息金額。資本化率應(yīng)當根據(jù)一般借款加權(quán)利率計算確定。
二、新舊會計準則的相同點
（一）借款費用暫停資本化的條件沒有發(fā)生改變
即符合資本化條件的資產(chǎn)只有在構(gòu)建或生產(chǎn)過程中發(fā)生非正常中斷，并且中斷時間連續(xù)超過3個月的，才可以暫停借款費用的資本化。在此期間發(fā)生的借款費用應(yīng)計入當期損益。
（二）借款費用停止資本化的條件沒有發(fā)生變化
即當構(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)達到預(yù)定可使用或者可銷售狀態(tài)時，借款費用應(yīng)當停止資本化，以后發(fā)生的借款費用應(yīng)計入當期損益。
（三）借款費用的披露內(nèi)容沒有發(fā)生變化
即在新舊兩種會計準則體系下，借款費用的披露都包括兩部分內(nèi)容：當期資本化的借款費用金額；當期用于確定資本化金額的資本化率。
（四）借款費用的定義沒有發(fā)生變化
在新舊兩種準則體系下，借款費用的定義都是指企業(yè)因借款而發(fā)生的利息、折價或者溢價的攤銷和輔助費用，以及因外幣借款而發(fā)生的匯兌差額。
（五）借款費用開始資本化的條件基本未發(fā)生變化
在舊會計準則體系下，借款費用開始資本化必須同時具備3個條件：資本支出已經(jīng)發(fā)生，包括為構(gòu)建或者生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)移非現(xiàn)金資產(chǎn)或者承擔帶息債務(wù)形式而發(fā)生地支出；借款費用已經(jīng)發(fā)生；為使資產(chǎn)達到預(yù)定可使用或可銷售狀態(tài)所必要的構(gòu)建或者生產(chǎn)活動已經(jīng)開始。新準則中對借款費用的規(guī)定延續(xù)了舊準則中的相關(guān)規(guī)定。
三、新會計準則中借款費用發(fā)生變化的內(nèi)容
（一）借款利息資本化的金額的計算不同
在舊準則體系下，每一會計期間借款利息的資本化金額等于至當期末止構(gòu)建固定資產(chǎn)發(fā)生的累計支出加權(quán)平均數(shù)乘以資本化率，也就是說利息資本化金額的確定要與發(fā)生在所構(gòu)建的固定資產(chǎn)上的支出掛鉤。而在新準則下，借款費用的資本化金額分為兩部分：因?qū)ｉT借款而發(fā)生的借款費用資本化金額應(yīng)當以專門借款當期實際發(fā)生的利息費用扣除將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或者進行暫時性投資取得的投資收益后的金額確定?；瘲l件的資產(chǎn)支出掛鉤；企業(yè)為構(gòu)建或生產(chǎn)符合資本化條件的資產(chǎn)而占用了一般借款的，企業(yè)應(yīng)當根據(jù)累計資產(chǎn)支出超過專門借款部分的資產(chǎn)支出加權(quán)平均數(shù)乘以所占用的一般借款應(yīng)予資本化的利息金額。
（二）計算借款費用扣除項目不同
在舊準則體系中，在計算借款費用應(yīng)予以資本化的金額時，并沒有考慮扣除專門借款用于暫時性投資所獲得投資收益。而在新準則下，則要求企業(yè)在計算借款費用資本化金額時扣除其用于暫時性投資所獲得投資收益。例如，在計算當期專門借款實際發(fā)生的利息費用應(yīng)予以資本化的金額時，要用全部借款費用減除將尚未動用的借款資金存入銀行取得的利息收入或者進行暫時性投資取得的投資收益的金額確定。
（三）輔助費用的資本化
在舊準則下因安排專門借款而發(fā)生的輔助費用，如銀行借款手續(xù)費、承諾費等，屬于在所構(gòu)建固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的，應(yīng)當在發(fā)生時予以資本化。如果輔助費用金額較小，也可于發(fā)生當期確認為費用。而在新準則下，則取消了根據(jù)重要性原則將金額較小的輔助費用予以費用化的規(guī)定。
（四）借款費用資本化的資產(chǎn)范圍發(fā)生變化
在舊準則體系下，借款費用資本化的資產(chǎn)范圍只限于固定資產(chǎn)。而在新的準則下，對可以資本化的資產(chǎn)范圍有了新的規(guī)定，擴大了可以資本化的資產(chǎn)范圍。它不僅包括企業(yè)的固定資產(chǎn)，還包括需要相當長時間才能夠達到可銷售狀態(tài)的存貨和投資性房地產(chǎn)等資產(chǎn)。比如建設(shè)周期超過一年的房地產(chǎn)存貨等。
（五）借款費用予以資本化的借款范圍發(fā)生變化
在舊準則體系下，可以予以資本化的借款范圍僅限為專門借款，即為構(gòu)建固定資產(chǎn)而專門借入的款項，并不包括流動資金借款等其他借款，如企業(yè)為建造固定資產(chǎn)而暫時占用的短期借款。但是在新準則下，這一規(guī)定有了新的變化，可以予以資本化的借款范圍擴大為專門借款和一般借款，即為構(gòu)建或者生產(chǎn)某個符合資本化條件的資產(chǎn)而借入的專門款項和占用的其他款項，在符合條件時都可以資本化。這一變化能夠更加確切的反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。比如企業(yè)并不能在任何時點都能夠借入中長期借款，而是在更多情況下借入短期流動資金，并且把借入的流動資金用于建設(shè)固定資產(chǎn)，如果不對其形成的利息費用予以資本化，就不能公允的反映企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果。
四、新舊準則銜接
根據(jù)《企業(yè)會計準則第38號——首次執(zhí)行企業(yè)會計準則》的規(guī)定，在借款費用確認與計量上，因新舊準則之間的差異而對有關(guān)財務(wù)報表項目的影響金額在首次執(zhí)行日，均不再追溯調(diào)整。
首次執(zhí)行日后，企業(yè)新發(fā)生的借款費用應(yīng)當按照新準則的規(guī)定進行確認和計量。即如果按照原準則規(guī)定計算的、計入已經(jīng)完工固定資產(chǎn)或者在建工程等資產(chǎn)成本的借款費用，相當于新準則的規(guī)定而言少資本化了借款費用的，不再追加資本化金額，也不調(diào)整有關(guān)資產(chǎn)、損益項目。
參考文獻：
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