簡介： 現(xiàn)代企業(yè)時有發(fā)生增值稅應(yīng)稅貨物用于特殊項目，對于這類的會計事項，哪些該確認(rèn)收入、哪些該按成本結(jié)轉(zhuǎn)；如何計算銷項稅額、如何作進項稅額轉(zhuǎn)出等，事關(guān)企業(yè)當(dāng)期增值稅的繳納與賬務(wù)處理，且屬日常較容易混淆的問題。從性質(zhì)上講，應(yīng)稅貨物用于不同的特殊項目，相應(yīng)的賬務(wù)處理應(yīng)有所不同。據(jù)此，筆者在會計實務(wù)中以自產(chǎn)產(chǎn)品和外購材料（貨物），分別以下不同情況用于幾種不同特殊業(yè)務(wù)為例，說明該類業(yè)務(wù)在賬務(wù)處理環(huán)節(jié)上的主要區(qū)別與運用，且加以歸集。
一、貨物用于特殊項目的基本處理原則
按照稅收與會計政策的相關(guān)規(guī)定，應(yīng)視下列基本處理原則進行。
（1）企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的貨物，無論作何用途（如對內(nèi)消費、職工福利、用于非應(yīng)稅項目、對外分配、捐贈、投資行為等），一律視同銷售，計算銷項稅額；
?。?）將外購貨物，改變用途且對外使用（包括投資、分配和無償贈送等）時，作銷售計算銷項稅額；對內(nèi)使用（如非應(yīng)稅項目、免稅項目和福利等），若購進時已經(jīng)抵扣，而后發(fā)生則屬進項不得抵扣的情形，作進項稅額轉(zhuǎn)出；對改變用途且不離開企業(yè)（如外購貨物、在產(chǎn)品、產(chǎn)成品發(fā)生非正常損失），不能再形成銷售，也要作進項稅額轉(zhuǎn)出；
（3）應(yīng)稅貨物用于特殊項目需對兩種情況核定銷售額。第一，《增值稅暫行條例實施細則》列舉的視同銷售無價款結(jié)算的；第二，售價明顯偏低且無正當(dāng)理由或無銷售額的。若發(fā)生這兩種情況，應(yīng)按下列順序及方法進行：
1.按納稅人當(dāng)月同類貨物平均售價確定；
2.沒有當(dāng)月平均價，按納稅人最近日期（一般指季度或半年內(nèi)）銷售同類貨物的平均售價確定；
3.用以上兩種方法均不能確定其銷售額的情況下，可按組成計稅價格［成本×（1+10%）］確定銷售額等。
二、應(yīng)稅貨物用于特殊項目的具體會計處理實務(wù)
本文以下例題如無特別說明，均假定應(yīng)稅貨物系指自產(chǎn)產(chǎn)品、外購材料（貨物），且外購材料（貨物）購入時已抵扣“進項稅額”；特殊項目列舉“在建工程、個人職工福利、長期股權(quán)投資、分配利潤、非貨幣性資產(chǎn)交換（具有商業(yè)實質(zhì)）、對外捐贈、債務(wù)重組”；認(rèn)定售價與計稅價格（公允價值）能夠可靠計量。下面，對企業(yè)應(yīng)稅貨物用于特殊項目的會計事項舉例：
【案例分析】甲企業(yè)是一家有限責(zé)任公司（以下簡稱“甲公司”），屬增值稅一般納稅人企業(yè)，適用增值稅稅率為17%；2008年1～7月，發(fā)生下列幾種特殊應(yīng)稅增值稅業(yè)務(wù)（不考慮其他業(yè)務(wù)），有關(guān)資料如下：
發(fā)生在建工程業(yè)務(wù)
【分析】 由于自產(chǎn)產(chǎn)品，不確認(rèn)收入，按成本結(jié)轉(zhuǎn)，應(yīng)視同銷售按售價計算“銷項稅額”；使用外購材料（貨物），也不確認(rèn)收入，按成本結(jié)轉(zhuǎn)，并對以前抵扣的進項稅額，需做“進項稅額轉(zhuǎn)出”。
【例1】 依例，1月，甲公司將自產(chǎn)A型產(chǎn)品、外購甲材料用于本公司在建工程，自產(chǎn)A型產(chǎn)品成本價80,000元，售價（不含稅）120,000元，甲材料入賬價值30,000元。
?。ㄒ唬?月，應(yīng)稅貨物用于“在建工程”
借：在建工程 135,500
貸：庫存商品 80,000
原材料 30,000
應(yīng)交稅費/應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 20,400
應(yīng)交稅費/應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出） 5,100
發(fā)生個人職工福利
【分析】 由于自產(chǎn)產(chǎn)品，按售價（或公允價值）計“主營業(yè)務(wù)收入”，計提“銷項稅額”；使用外購材料（貨物），不確認(rèn)收入，按成本結(jié)轉(zhuǎn)，并對以前抵扣的進項稅額，需做“進項稅額轉(zhuǎn)出”。
【例2】 依例，2月，甲公司決定以其生產(chǎn)的B型產(chǎn)品（福利受益對象，生產(chǎn)人員占70%，總部管理人員占30%）、外購乙材料一批（假定難以認(rèn)定受益對象）作為福利發(fā)放職工。該B型產(chǎn)品一批成本為40,000元，計稅價格（公允價值）為45,000元；外購乙材料入賬價值28,000元。
?。ǘ?月，應(yīng)稅貨物用于“個人職工福利”
1.使用自產(chǎn)產(chǎn)品部分：
?。?）決定發(fā)放非貨幣性福利，根據(jù)受益對象計入
借：生產(chǎn)成本 36,855
管理費用 15,795
貸：應(yīng)付職工薪酬 52,650
（2）實際發(fā)放非貨幣性福利
借：應(yīng)付職工薪酬 52,650
貸：主營業(yè)務(wù)收入 45,000
應(yīng)交稅費/應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 7,650
借：主營業(yè)務(wù)成本 40,000
貸：庫存商品 40,000
2.使用外購材料（貨物）部分：
?。?）決定發(fā)放非貨幣性福利，假定難以認(rèn)定受益對象，計入
借：管理費用 32,760
貸：應(yīng)付職工薪酬 32,760
（2）實際發(fā)放非貨幣性福利
借：應(yīng)付職工薪酬 32,760
貸：庫存商品 28,000
應(yīng)交稅費/應(yīng)交增值稅（進項稅額轉(zhuǎn)出）4,760
發(fā)生長期股權(quán)投資等
【分析】 由于自產(chǎn)產(chǎn)品，按售價（或公允價值）計“主營業(yè)務(wù)收入”，計算“銷項稅額”；使用外購材料（貨物），按計稅價格（公允價值）計入“其他業(yè)務(wù)收入”，計提“銷項稅額”。
【例3】 依例，3月，甲公司將一批自產(chǎn)C型產(chǎn)品、外購丙材料用于對外投資，C型產(chǎn)品成本為200,000元，售價（不含稅）240,000元；外購丙材料成本100,000元，計稅價格（公允價值）為120,000元。
?。ㄈ?月，應(yīng)稅貨物用于“長期股權(quán)投資”
1. 使用自產(chǎn)產(chǎn)品部分
借：長期股權(quán)投資 280,800
貸：主營業(yè)務(wù)收入 240,000
應(yīng)交稅費/應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 40,800
借：主營業(yè)務(wù)成本 200,000
貸：庫存商品 200,000
2. 使用外購材料（貨物）部分
借：長期股權(quán)投資 140,400
貸：其他業(yè)務(wù)收入 120,000
應(yīng)交稅費/應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 20,400
借：其他業(yè)務(wù)成本 100,000
貸：原材料 100,000
【例4】 依例，4月，甲公司決定以其生產(chǎn)的一批D型產(chǎn)品、外購丁材料用于分配利潤。該D型一批產(chǎn)品成本150,000元，售價（不含稅）180,000元；外購丁材料成本130,000元，計稅價格（公允價值）150,000元。
?。ㄋ模?月，應(yīng)稅貨物用于“分配利潤”
1.使用自產(chǎn)產(chǎn)品部分
借：應(yīng)付利潤 210,600
貸：主營業(yè)務(wù)收入180,000
應(yīng)交稅費/應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 30,600
借：主營業(yè)務(wù)成本 150,000
貸：庫存商品 150,000
2. 使用外購材料（貨物）部分
借：應(yīng)付利潤 175,000
貸：其他業(yè)務(wù)收入 150,000
應(yīng)交稅費/應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 25,500
借：其他業(yè)務(wù)成本 130,000
貸：原材料 130,000
【例5】 依例，5月，甲公司以其一批自產(chǎn)E型產(chǎn)品及外購戊材料換入乙公司生產(chǎn)的一批玻璃，甲公司自產(chǎn)E型產(chǎn)品賬面價值60,000元，外購戊材料成本40,000元；乙公司玻璃的賬面價值90,000元。甲公司換入玻璃作為在建工程（工程物資），乙公司換入產(chǎn)品及材料作為庫存商品管理。自產(chǎn)E型產(chǎn)品公允價值70,000元，戊材料公允價值50,000元；玻璃公允價值為120,000元，計稅價格等于公允價值。假定采用非貨幣性資產(chǎn)交換（具有商業(yè)實質(zhì)）形式，甲、乙公司不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，交易價格公允，不涉及補價，交易過程除增值稅以外不考慮其他稅費，且甲公司因換入玻璃（換入時能夠認(rèn)定）作為在建工程（工程物資）而涉及的增值稅進項稅額不得抵扣。
?。ㄎ澹?月，應(yīng)稅貨物用于“非貨幣性資產(chǎn)交換”（具有商業(yè)實質(zhì)）
借：在建工程/工程物資 140,400
貸：主營業(yè)務(wù)收入 70,000
其他業(yè)務(wù)收入 50,000
應(yīng)交稅費/應(yīng)交增值稅（銷項稅額）20,400
借：主營業(yè)務(wù)成本 60,000
其他業(yè)務(wù)成本 40,000
貸：庫存商品 60,000
原材料 40,000
【例6】 依例，6月，甲公司欠乙公司購貨款80,000元。由于甲公司現(xiàn)金流量不足、財務(wù)發(fā)生資金周轉(zhuǎn)困難，短期內(nèi)不能支付已于2008年5月10日到期的貨款。6月10日，經(jīng)雙方協(xié)商，進行債務(wù)重組。乙公司同意甲公司以其生產(chǎn)的部分G產(chǎn)品及庫存庚材料償還債務(wù)。該G型產(chǎn)品的公允價值為50,000元，實際成本為40,000元；庫存庚材料的公允價值12,000元，成本為10,000元。
?。?月，應(yīng)稅貨物用于“債務(wù)重組”
借：應(yīng)付賬款 80,000
貸：主營業(yè)務(wù)收入 50,000
其他業(yè)務(wù)收入 12,000
應(yīng)交稅費/應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 10,540
營業(yè)外收入/債務(wù)重組利得 7,460
借：主營業(yè)務(wù)成本 40,000
其他業(yè)務(wù)成本 10,000
貸：庫存商品 40,000
原材料 10,000
發(fā)生對外捐贈
【分析】使用自產(chǎn)產(chǎn)品及外購材料（貨物），不確認(rèn)收入，按成本結(jié)轉(zhuǎn)，應(yīng)視同銷售按售價（或公允價值）計提“銷項稅額”。
【例7】 依例，7月，甲公司將一批自產(chǎn)F型產(chǎn)品、外購已材料用于公益性對外捐贈，F(xiàn)型產(chǎn)品成本為30,000元，售價（不含稅）35,000元；外購已材料成本40,000元，售價（不含稅）為43,000元。
?。ㄆ撸?月，應(yīng)稅貨物用于“對外捐贈”
1.使用自產(chǎn)產(chǎn)品部分
借：營業(yè)外支出/公益性捐贈支出 35,950
貸：庫存商品 30,000
應(yīng)交稅費/應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 5,950
2.使用外購材料（貨物）部分
借：營業(yè)外支出/公益性捐贈支出 47,310
貸：原材料 40,000
應(yīng)交稅費/應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 7,310
