摘要：在會計改革過程中，我們始終面臨這樣一些問題：會計如何適應(yīng)國家經(jīng)濟(jì)體制的轉(zhuǎn)變，如何建立符合社會主義國家市場經(jīng)濟(jì)要求的會計體制，這樣的會計體制應(yīng)該具有什么樣的功能和結(jié)構(gòu)，怎樣對待西方會計理論的研究成果等等，特別值得注意的是，隨著會計理論研究的深入，西方關(guān)于會計理論的供求問題的研究成果也日益受到關(guān)注。由于我國目前還處于社會主義初級階段，社會資源還不夠充足，在會計理論研究領(lǐng)域，尤其要關(guān)注成本效益的對比問題以及供需平衡問題。
關(guān)鍵詞：會計理論；實(shí)踐基礎(chǔ)；會計目標(biāo)；會計環(huán)境
Abstract: In accountant reforms in the process, we always face like this some questions: How does accountant adapt the state economy system's transformation, how to establish conforms to socialist countries market economy request accountant the system, what function such accountant should the system have and the structure, how to treat West accounting theory research results and so on, specially it is noteworthy that along with accounting theory research's thorough, the West also day by day receives the attention about accounting theory's supply and demand question's research results. Because our country is also at the socialism initial stage at present, the social resource is not very also sufficient, in the accounting theory research area, must pay attention to the cost benefit especially the contrast question as well as the supply and demand balanced question.
key word: Accounting theory; Practice foundation; Accountant goal; Accountant environment
1 關(guān)于會計理論的一般認(rèn)識
會計理論一詞雖然廣泛應(yīng)用于財務(wù)會計多年，但尚無標(biāo)準(zhǔn)的定義。在會計文獻(xiàn)中，對會計理論的含義有許多不同的理解。
但筆者認(rèn)為，瓦芡和齊默爾曼作為當(dāng)代實(shí)證會計理論的代表人物，對會計理論提出的意見是符合當(dāng)代經(jīng)濟(jì)發(fā)展的潮流的。他們認(rèn)為：“會計理論的目標(biāo)是解釋和預(yù)測會計實(shí)務(wù)。”“解釋”是指為觀察到的提供理由，“預(yù)測”則是指會計理論應(yīng)能夠預(yù)測未觀察到的會計現(xiàn)象。未觀察到的會計現(xiàn)象未必就是未來現(xiàn)象，它們包括那些已經(jīng)發(fā)生，但與其有關(guān)的系統(tǒng)性證據(jù)尚未從數(shù)據(jù)中收集到的現(xiàn)象。因此，在他們看來，假設(shè)和通過數(shù)據(jù)進(jìn)行驗證構(gòu)成了發(fā)展會計理論的基本前提。
2 會計理論研究的邏輯起點(diǎn)
關(guān)于會計理論研究的邏輯起點(diǎn)，目前尚存在爭議。爭議的焦點(diǎn)在于會計理論的研究應(yīng)當(dāng)以會計環(huán)境還是以會計目標(biāo)作為其邏輯起點(diǎn)，也就是眾所周知的會計環(huán)境論和會計目標(biāo)論之爭。由于二者都有說服力，針對其相持不下的情況，又有會計環(huán)境與會計目標(biāo)結(jié)合論。以下作者試圖進(jìn)行簡要分析。
長期以來，由于歷史和語言等方面的原因，美國的會計研究對我國的會計產(chǎn)生了重要影響。然而，兩國會計環(huán)境的差別在某些場合卻往往忽視。美國社會經(jīng)濟(jì)和資本市場高度發(fā)達(dá)，市場完全監(jiān)管嚴(yán)格，稅制完善且管理手段強(qiáng)硬，注冊會計師職業(yè)得以充分發(fā)展且有著嚴(yán)謹(jǐn)?shù)淖月蓹C(jī)制，資訊系統(tǒng)完善且高效，相比之下，我國尚處于社會主義初級階段，社會經(jīng)濟(jì)尚處于發(fā)展之中，市場經(jīng)濟(jì)體制雖然已經(jīng)建立，但尚需調(diào)整與完善。資本市場還處于成長的初期，市場監(jiān)管手段和稅收征管以及稅制的完善尚需要時日，審計環(huán)境和注冊會計師行業(yè)自律不容樂觀，資訊條件不夠理想。由此可見，不同環(huán)境下的會計理論研究的前提條件顯然是不同的，所以進(jìn)行我國會計理論方面的研究，應(yīng)當(dāng)以我國會計所處的環(huán)境為基礎(chǔ)，實(shí)事求是地研究和解決本國的問題。當(dāng)然，借鑒他國的研究成果和經(jīng)驗也是不可缺少的。
雖然會計理論的研究成果中存在諸多具有共性的成份，但并非所有在一定的會計環(huán)境下被特定會計實(shí)踐證明了的會計理論研究成果都具普遍意義。因此，我們應(yīng)當(dāng)對會計環(huán)境論作為會計理論的邏輯起點(diǎn)的觀點(diǎn)進(jìn)行反思。
此外，雙重受托責(zé)任也應(yīng)運(yùn)而生。雙重受托責(zé)任觀認(rèn)為現(xiàn)代會計在“受托—受托”的關(guān)系中的責(zé)任是雙重的，既包括對受托資源的安全完整、充分運(yùn)用和實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)的責(zé)任，也包括對員工的福利、消費(fèi)者所購買的產(chǎn)品或服務(wù)的質(zhì)量、政府的稅收、公眾的就業(yè)、社會公益事業(yè)、生態(tài)環(huán)境的保護(hù)等方面的社會責(zé)任。
筆者認(rèn)為，會計目標(biāo)論是受制于特定的企業(yè)組織形式和經(jīng)濟(jì)運(yùn)行體制的。在產(chǎn)品經(jīng)濟(jì)條件下，會計信息使用者主要是通過運(yùn)用會計信息來考察受托者對托付財產(chǎn)或資源的管理和經(jīng)營責(zé)任的履行情況。在商品經(jīng)濟(jì)條件下，特別在資本市場有效的動作情況下會計信息使用者不但仍然關(guān)注受托資源的經(jīng)營情況，而且由于他們處于一個相對發(fā)達(dá)的市場條件下，隨時可以通過資本市場間接地對其所托付的資源進(jìn)行調(diào)配，社會經(jīng)濟(jì)體制和資本市場本身也確實(shí)充當(dāng)著優(yōu)化資源配置的作用，因而使得會計信息對決策的作用日益重要。不言而喻，決策有用觀應(yīng)當(dāng)是財務(wù)會計被普遍認(rèn)可的情況下才得以成立。只有當(dāng)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)充分分離之后，企業(yè)外部利益關(guān)系集團(tuán)的力量足以制約財務(wù)信息的公允呈報，決策有用觀才能夠確立。因此，即使在同一歷史時期、相同的社會經(jīng)濟(jì)背景條件下，對于上市公司和國有企業(yè)以及私營企業(yè)而言，決策有用觀和經(jīng)營責(zé)任觀的側(cè)重點(diǎn)也未必相同。正如我們所熟知的：國際會計準(zhǔn)則只對財務(wù)會計處理和呈報的重要方面進(jìn)行規(guī)范，而不顧及次要的方面。同理，大多數(shù)國家的會計準(zhǔn)則也主要用來規(guī)范上市公司的會計行為。因此會計目標(biāo)倚重決策有用觀是可以理解和易于接受的。
綜上所述，從會計理論體系本身來說，會計目標(biāo)是會計理論聯(lián)系實(shí)際的邏輯起點(diǎn)，它基于特定的會計環(huán)境，對會計基本假設(shè)和原則具有統(tǒng)駕作用。從實(shí)務(wù)方面看，它指導(dǎo)特定會計系統(tǒng)的建立并引導(dǎo)其運(yùn)行，從而構(gòu)成會計理論研究的邏輯起點(diǎn)。
