[摘要] 建立健全會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)外部治理機(jī)制，是關(guān)系到會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展前途的關(guān)鍵，是提高執(zhí)業(yè)質(zhì)量的前提，是維護(hù)會(huì)計(jì)師機(jī)構(gòu)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師權(quán)益的基礎(chǔ)。本文從行業(yè)管理規(guī)定方面、內(nèi)部管理制度方面對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的內(nèi)外治理中存在的問(wèn)題進(jìn)行了分析，并闡述了有關(guān)原因和解決問(wèn)題的相關(guān)對(duì)策。
[關(guān)鍵詞] 會(huì)計(jì)師事務(wù)所 外部治理 內(nèi)部治理
會(huì)計(jì)師事務(wù)所完成改制，基本解決了行業(yè)的歷史問(wèn)題并為建立新機(jī)制奠定了基礎(chǔ)，但是在事務(wù)所內(nèi)外治理機(jī)制方面仍存在一些問(wèn)題。
一、行業(yè)管理規(guī)定方面的問(wèn)題
1.會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)外投資問(wèn)題，即會(huì)計(jì)師事務(wù)所可不可以對(duì)稅務(wù)師事務(wù)所、評(píng)估事務(wù)所、工程造價(jià)事務(wù)所等中介機(jī)構(gòu)投資?會(huì)計(jì)師事務(wù)所與其他經(jīng)濟(jì)鑒證類中介機(jī)構(gòu)聯(lián)合，聯(lián)合的各方可否繼續(xù)保留各自的法人資格?注冊(cè)會(huì)計(jì)師可否同時(shí)在該聯(lián)合各機(jī)構(gòu)出資?
2.財(cái)政部九四年制定《會(huì)計(jì)師事務(wù)所財(cái)務(wù)管理若干問(wèn)題的暫行規(guī)定》時(shí)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所部分屬于全民所有制性質(zhì)，而現(xiàn)在均由注冊(cè)會(huì)計(jì)師等自然人出資設(shè)立，事務(wù)所的財(cái)產(chǎn)所有權(quán)性質(zhì)發(fā)生了徹底變化。在這種情況下，該暫行規(guī)定已經(jīng)明顯不合理或不切合實(shí)際，如稅后利潤(rùn)分配規(guī)定等。
3.有關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所存續(xù)期間的管理規(guī)定滯后。會(huì)計(jì)師事務(wù)所、主任會(huì)計(jì)師、發(fā)起人、出資人等，只有設(shè)立時(shí)的條件，沒(méi)有持續(xù)運(yùn)行期間應(yīng)具備的最低條件以及達(dá)不到最低條件的退出機(jī)制。如主任會(huì)計(jì)師、出資人的最大年齡是多少?發(fā)起人數(shù)量是一個(gè)時(shí)點(diǎn)數(shù)，還是事務(wù)所存續(xù)時(shí)期必須繼續(xù)保持的數(shù)量?
二、會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)部管理制度方面的問(wèn)題
1.股權(quán)結(jié)構(gòu)設(shè)置不當(dāng)。事務(wù)所的發(fā)起人(出資人)基本上由脫鉤
改制前領(lǐng)導(dǎo)班子沿襲而來(lái),權(quán)益結(jié)構(gòu)具有剛性，股權(quán)結(jié)構(gòu)的設(shè)置不是以志同道合為基礎(chǔ),未充分體現(xiàn)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)以“人”為本的特點(diǎn),只以出資額為標(biāo)準(zhǔn),股權(quán)相對(duì)集中在法人和少數(shù)人手里。
2.發(fā)起人(出資人)虛位空置。有的事務(wù)所脫鉤改制時(shí)的發(fā)起人
(出資人)由于種種原因已轉(zhuǎn)所或離所，但是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)法規(guī)和《公司法》在股份轉(zhuǎn)讓、撤出等方面不一致，使事務(wù)所發(fā)起人(出資人)或虛位空置， 或以兼職和掛名的注冊(cè)會(huì)計(jì)師充數(shù)，實(shí)際上形成了法人“一股獨(dú)大”、“一股獨(dú)霸”現(xiàn)象。
3.事務(wù)所有兩套章程。一套是按照財(cái)政部會(huì)計(jì)師事務(wù)所審批辦法的規(guī)定制定并經(jīng)審批機(jī)關(guān)批準(zhǔn)的章程，另一套是在上述章程的基礎(chǔ)上，按照《公司法》的規(guī)定和工商登記機(jī)關(guān)的要求修改，經(jīng)工商登記機(jī)關(guān)核準(zhǔn)并在其備案的章程。兩套章程在很多方面的規(guī)定不一致，以致事務(wù)所內(nèi)部有了問(wèn)題不能及時(shí)按照章程的規(guī)定予以解決，導(dǎo)致內(nèi)部矛盾越積越多。
4.事務(wù)所有兩套組織架構(gòu)。財(cái)政部《有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所審批辦法》第八條規(guī)定，事務(wù)所實(shí)行主任會(huì)計(jì)師負(fù)責(zé)制，主任會(huì)計(jì)師為事務(wù)所的法定代表人?！豆痉ā芬?guī)定，公司要建立“股東會(huì)”、“董事會(huì)”、“監(jiān)事會(huì)”，董事長(zhǎng)為公司的法定代表人。一個(gè)事務(wù)所如果主任會(huì)計(jì)師與董事長(zhǎng)不是一人擔(dān)任，究竟由誰(shuí)主持工作，誰(shuí)擔(dān)任法定代表人，誰(shuí)對(duì)事務(wù)所負(fù)責(zé)?
5.《公司法》和工商登記機(jī)關(guān)有關(guān)股東轉(zhuǎn)讓股份的規(guī)定不適合注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)。《公司法》規(guī)定：股東之間可以相互轉(zhuǎn)讓出資；股份可以繼承；工商登記機(jī)關(guān)規(guī)定股東轉(zhuǎn)讓其出資必須由本人或繼承人簽字同意，才能辦理變更登記等。這些規(guī)定與注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的實(shí)際情況相差太大，給事務(wù)所的正常運(yùn)作帶來(lái)了很大的困難。
三、原因分析及有關(guān)建議和對(duì)策
通過(guò)對(duì)《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》分析和比照《民法通則》有關(guān)規(guī)定，筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)師事務(wù)所的組織形式是《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》直接“法定”，只要省以上人民政府財(cái)政部門依照《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的規(guī)定批準(zhǔn)設(shè)立的合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所或有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所，無(wú)須工商登記就具有合伙組織或負(fù)有限法人組織的合法主體地位。由此，可以認(rèn)為《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的定位，是按照非企業(yè)并無(wú)須工商登記設(shè)計(jì)的，但現(xiàn)在實(shí)際操作當(dāng)中按照企業(yè)來(lái)定位并用《公司法》來(lái)規(guī)范，由此給會(huì)計(jì)師事務(wù)所的運(yùn)作帶來(lái)了一系列的問(wèn)題。對(duì)策和建議如下：
1.加快修法進(jìn)程，調(diào)整事務(wù)所的組織形式
事務(wù)所的法律組織形式的調(diào)整和確定有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的興盛衰亡，因此需要加快修法進(jìn)程，以解決行業(yè)發(fā)展過(guò)程中的諸多根本性的矛盾。建議對(duì)有限責(zé)任制組織形式一方面予以規(guī)范，將法人代表、股東資格、章程(合伙協(xié)議)、股份轉(zhuǎn)讓、內(nèi)部治理機(jī)制等方面的特殊性在《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》中明確規(guī)定；另一方面予以嚴(yán)格限制，在新法出臺(tái)之前，財(cái)政部制訂規(guī)章，從人員、注冊(cè)資金、強(qiáng)制購(gòu)買高額保險(xiǎn)等方面大幅度提高這種形式的設(shè)立條件，以增大進(jìn)入成本。同時(shí)對(duì)合伙制在稅收政策、設(shè)立條件等方面予以政策傾斜，以鼓勵(lì)更多的事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師選擇合伙制組織形式。同時(shí)抓緊修改《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》，通過(guò)立法解決注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)改制以后出現(xiàn)的新問(wèn)題。
2.針對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)體制、機(jī)制已經(jīng)發(fā)生根本變化的實(shí)際情況，建議中注協(xié)對(duì)現(xiàn)行行業(yè)管理制度進(jìn)行一次清理，廢止一些不適用的制度，如《有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所設(shè)立及審批暫行辦法》等；修改一批不完善的制度，如《注冊(cè)會(huì)計(jì)師年檢辦法》等等；抓緊研究制定一系列新的規(guī)章、辦法，如事務(wù)所年檢辦法及日常管理規(guī)定、事務(wù)所主任會(huì)計(jì)師、合伙人(出資人)條件及管理辦法等等。
3.行業(yè)協(xié)會(huì)要幫助、引導(dǎo)事務(wù)所建立健全以章程(合伙事務(wù)所合伙人協(xié)議)為核心的一系列內(nèi)部管理制度。例如制定下發(fā)《會(huì)計(jì)事務(wù)所有限責(zé)任公司章程》(示范文本)和《合伙會(huì)計(jì)師事務(wù)所合伙人協(xié)議》(示范文體)等示范性制度，并要求事務(wù)所參照這些示范性制度規(guī)定的內(nèi)容和文本格式，結(jié)合本所的實(shí)際情況，抓緊修改完善以章程為核心的內(nèi)部管理制度。
參考文獻(xiàn):
[1]會(huì)計(jì)師事務(wù)所、資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)內(nèi)部治理機(jī)制建設(shè)指導(dǎo)意見(jiàn)[J].中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2003（7）
