作業(yè)成本法從20世紀(jì)四十年代概念的提出。八十年代理論體系的建立，到九十年代的實際應(yīng)用，其理論體系已經(jīng)基本成熟，實踐可行性已經(jīng)基本得到了證實。傳統(tǒng)成本理論認(rèn)為，成本是對象化的費用，是生產(chǎn)經(jīng)營過程中所耗費的資金總和。傳統(tǒng)成本理論的成本概念揭示了成本的經(jīng)濟實質(zhì)(價值耗費)和經(jīng)濟形式(貨幣資金)，但沒有反映出成本形成的動態(tài)過程。作業(yè)成本法有效地彌補了這一不足，把制造業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程描述為一個為滿足顧客需要而設(shè)計的一系列作業(yè)的集合。其中，作業(yè)推移的過程也是價值在企業(yè)內(nèi)部逐步積累、轉(zhuǎn)移，直到最后形成轉(zhuǎn)移給顧客的總價值(即最終產(chǎn)品成本)的過程。作業(yè)成本法通過作業(yè)這一中介，將費用發(fā)生與成本形成聯(lián)系起來，形象地揭示了成本形成的動態(tài)過程，使成本的概念更為完整、具體。作業(yè)成本法核算體系設(shè)計的目的是規(guī)范成本核算工作，同時提高運行質(zhì)量和工作效能，使成本核算工作簡潔、明晰、可操作。
制造業(yè)物流成本是制造業(yè)物流系統(tǒng)為實現(xiàn)商品在空間、時間上的移動而發(fā)生的各種耗費的貨幣表現(xiàn)，其構(gòu)成可從支付形態(tài)、運作范圍、功能形式三方面加以界定，形成三維的企業(yè)物流成本全貌。物流范圍涉及供應(yīng)物流子系統(tǒng)、生產(chǎn)物流子系統(tǒng)、銷售物流子系統(tǒng)、退貨物流子系統(tǒng)和廢棄物流子系統(tǒng)中的運輸、倉儲、裝卸、搬運、流通加工和信息傳遞成本構(gòu)成，如圖1。
將作業(yè)成本法應(yīng)用于制造業(yè)的物流成本核算中，能夠改變長期以來企業(yè)缺乏對物流成本的單獨核算，單列運輸、倉儲等對外支付的物流費用，整個生產(chǎn)過程中許多物流環(huán)節(jié)的費用大多劃入生產(chǎn)成本核算的現(xiàn)象；能夠幫助企業(yè)更加精確地計算物流成本，為決策提供更加有力的依據(jù)和支持；并能使管理的重點落在對作業(yè)的管理上，通過對物流作業(yè)增值性和效率的分析，對作業(yè)消耗資源進行控制，達到有效降低物流成本、增強企業(yè)盈利能力、提高企業(yè)競爭力的目的。
一、制造業(yè)作業(yè)成本法物流成本核算體系設(shè)計原則和方法
(一)設(shè)計原則作業(yè)成本法核算體系設(shè)計的原則非常重要，堅持合理有效的設(shè)計原則。不但可以提高設(shè)計效率，而且可以增強作業(yè)成本計算方法的普及性。
(1)成本效益原則。制造企業(yè)物流系統(tǒng)的復(fù)雜性，決定了在設(shè)計作業(yè)成本法核算體系以及實施這一成本核算體系時都會面臨眾多作業(yè)的確認(rèn)、成本中心的劃分、成本動因的選擇，同時實施中需要比傳統(tǒng)成本核算體系更多的原始數(shù)據(jù)的采集、處理等工作，這無疑加大了設(shè)計及實施作業(yè)成本法核算體系的成本。這就要求在設(shè)計作業(yè)成本法核算體系時，不但要考慮由于實施作業(yè)成本法獲得的成本精確性所帶來的經(jīng)營決策和成本控制上的收益，而且要考慮作業(yè)的分離與集合、成本中心的確認(rèn)、成本動因的相關(guān)性確定等方面所花費的成本。
(2)質(zhì)量和效率原則。由于作業(yè)成本法核算體系是基于一種新理論基礎(chǔ)之上的體系，實踐中需要大量的基礎(chǔ)性數(shù)據(jù)，這涉及到眾多的部門和人員，尤其是基層工作人員。因此，具有可操作性是作業(yè)成本法核算體系設(shè)計和實施成敗的關(guān)鍵。可操作性包括原始數(shù)據(jù)收集的明確性、作業(yè)確認(rèn)的簡單性、成本中心劃分的獨立性、成本動因選擇的相關(guān)性、計算步驟的明晰性等。
(3)易于理解原則。作業(yè)成本法核算體系設(shè)計內(nèi)容不但要使會計人員容易接受，也要易于非會計人員理解。因為實行作業(yè)成本法核算體系還需要非財務(wù)信息。計算方法應(yīng)盡量做到數(shù)學(xué)運算方法清楚，文字表述簡單；憑證設(shè)計應(yīng)盡量做到文字規(guī)范，格式標(biāo)準(zhǔn)；賬戶設(shè)計應(yīng)做到賬戶的內(nèi)涵外延明確、具體；賬簿設(shè)計應(yīng)盡量在憑證設(shè)計與賬戶設(shè)計一致的基礎(chǔ)上，力求與傳統(tǒng)成本核算體系賬簿格式一致；報表設(shè)計應(yīng)滿足成本分析的簡便性。也應(yīng)盡量涵蓋產(chǎn)品的所有成本來源。
(4)彈性與一致性相統(tǒng)一原則。由于企業(yè)面臨復(fù)雜的內(nèi)外部環(huán)境，因此，企業(yè)的物流活動不可能是絕對不變的，相應(yīng)的成本核算體系也不應(yīng)是靜止的，應(yīng)隨著企業(yè)經(jīng)營的變化而作相應(yīng)地調(diào)整。但是這種調(diào)整應(yīng)該是有限度的，必須滿足若干經(jīng)營周期內(nèi)成本核算一致性的要求，否則不利于決策部門對物流成本信息的分析和應(yīng)用。因此，在設(shè)計作業(yè)成本法核算體系時，對各個環(huán)節(jié)應(yīng)該留有一定的余地，便于以后變動的需要。而一致性要求成本會計在不同的經(jīng)營周期內(nèi)保持不變。以及同一企業(yè)的不同作業(yè)中心在框架上保持穩(wěn)定，若有需要變動應(yīng)在相關(guān)報告中加以說明。
(二)設(shè)計方法制造業(yè)物流成本核算的業(yè)務(wù)處理程序設(shè)計包括憑證傳遞程序設(shè)計、作業(yè)成本流程設(shè)計、作業(yè)成本歸集與分配方式設(shè)計等內(nèi)容。作業(yè)成本法核算體系的設(shè)計方法，是將作業(yè)成本法核算體系的內(nèi)容用一定的形式予以反映的方式，包括文字說明法和圖示法。文字說明法是作業(yè)成本法核算體系設(shè)計的—種最基本的方法。憑證傳遞程序、作業(yè)成本流程、定額管理以及其他內(nèi)部控制要點都要用文字加以闡述。運用文字說明法，文字必須能恰當(dāng)表達有關(guān)內(nèi)容。行文規(guī)范。語句確切，層次清晰，排列有序。圖示法能清晰、直觀地展示出作業(yè)成本法核算體系，并能使應(yīng)用人員迅速掌握體系中的重點環(huán)節(jié)，容易從整體上把握作業(yè)成本法核算體系。
二、制造業(yè)作業(yè)成本法物流成本核算體系設(shè)計內(nèi)容
(一)物流成本核算憑證體系的設(shè)計憑證設(shè)計的基本內(nèi)容包括：憑證名稱。作業(yè)中心名稱，憑證的編號及編制日期，經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生的內(nèi)容，業(yè)務(wù)的數(shù)量、單價、金額，憑證的附件，有關(guān)人員的簽名等。憑證可以首先在作業(yè)中心內(nèi)部進行傳遞，也可以從幾個作業(yè)中心傳遞到某一作業(yè)中心。對于不同作業(yè)中心或人員使用的憑證，為保證經(jīng)濟信息及時傳達，可設(shè)置多聯(lián)憑證。
第一，基本憑證的種類及邏輯體系?；緫{證種類包括以下六種：(1)資源憑證。是記錄企業(yè)資源獲取的原始憑證。雖然物流的活動是以作業(yè)為基礎(chǔ)而完成的，但就最終的來源來講是企業(yè)耗費的各種資源，該憑證是最基礎(chǔ)的憑證。(2)資源分配表。是根據(jù)資源動因進行各種資源的分配，作為計算作業(yè)成本的依據(jù)。(3)作業(yè)憑證。是作業(yè)消耗資源的數(shù)量，作業(yè)憑證記錄是計量作業(yè)成本、編制作業(yè)賬戶的依據(jù)。(4)直接材料憑證。是記錄在物流活動中發(fā)生的可以直接確定其歸屬的材料，據(jù)以編制直接材料發(fā)出和成本賬簿。(5)成本計算單。是以資源憑證、資源分配表、作業(yè)憑證為信息基礎(chǔ)，計算作業(yè)成本并將作業(yè)成本分配轉(zhuǎn)入各成本對象所編制的憑證。(6)轉(zhuǎn)賬憑證。是會計人員根據(jù)各種原始的憑證填制，作為記賬依據(jù)的書面證明，反映作業(yè)對資源的耗用、產(chǎn)品對作業(yè)的耗用情況。憑證體系見圖2所示。
第二，憑證傳遞程序設(shè)計。(1)傳遞路線的選擇。各作業(yè)中心的憑證應(yīng)先進行內(nèi)部傳遞，然后在各作業(yè)中心之間傳遞，最后到作業(yè)成本法成本總部。有的憑證可以直接傳遞到作業(yè)成本法中心組。上述憑證的傳遞路線如圖3所示。(2)各環(huán)節(jié)停留時間的規(guī)定。本著及時有效地傳遞會計信息的原則，每類憑證根據(jù)其反映內(nèi)容的復(fù)雜性及使用頻率，設(shè)計該類憑證在每一環(huán)節(jié)的停留時間，保證憑證傳遞通暢、及時、高效。(3)靈活設(shè)置憑證聯(lián)數(shù)。對于同時由不同作業(yè)中心或人員使用的憑證，為保證成本信息及時傳達，可靈活設(shè)置一式若干聯(lián)，每一聯(lián)用不同的顏色加以區(qū)別。
(二)物流成本賬簿的設(shè)計與建立制造企業(yè)根據(jù)物流作業(yè)中心的憑證及相應(yīng)賬戶所反映的經(jīng)濟內(nèi)容進行賬簿設(shè)計，本文認(rèn)為企業(yè)應(yīng)建立以物流作業(yè)中心成本賬簿、物流成本賬簿、資源成本賬簿為主體，包括總賬和明細(xì)賬的物流作業(yè)成本核算賬簿體系。
(1)物流成本總賬反映物流成本核算對象消耗物流作業(yè)的情況，是將成本對象涉及的各作業(yè)中心發(fā)生的成本費用進行歸集和分配。其格式見表1所示：
(2)物流作業(yè)中心成本賬反映各作業(yè)中心作業(yè)消耗資源的情況。計算各物流中心的作業(yè)成本。作業(yè)成本賬見表2所示。
(三)物流成本報表的設(shè)計與建立物流成本報表應(yīng)提供資源耗費、物流作業(yè)成本以及各成本對象的物流成本信息，以利于企業(yè)加強物流成本控制，明確經(jīng)濟責(zé)任，為企業(yè)決策者利用內(nèi)部成本信息做出有效的相關(guān)決策提供支持。
(1)物流中心成本表反映物流作業(yè)對資源消耗的情況。提供每一個作業(yè)中心所發(fā)生的作業(yè)成本信息。如表3所示：
(2)營業(yè)利潤表反映企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)獲利情況，可在傳統(tǒng)財務(wù)報表基礎(chǔ)上。增設(shè)物流費用項目，向企業(yè)管理者提供更全面的成本、費用信息，為管理者制定策略、最終提高企業(yè)的競爭能力服務(wù)。如表4所示：
