一、新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則的變化
?。ㄒ唬?huì)計(jì)確認(rèn)方面的變化
原準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)從使用用途、使用期限、單位價(jià)值上進(jìn)行規(guī)定，新準(zhǔn)則僅從使用用途、使用期限兩個(gè)方面進(jìn)行定義。在使用期限上，新準(zhǔn)則引用了“使用壽命超過一個(gè)會(huì)計(jì)年度”的說法，比原準(zhǔn)則“使用年限超過一年”的說法更為妥當(dāng)。即新準(zhǔn)則在對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行定義時(shí)取消了固定資產(chǎn)的單位價(jià)值標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)規(guī)定“固定資產(chǎn)在同時(shí)滿足以下兩個(gè)條件時(shí)，才能加以確認(rèn)：（1）該固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益很可能流人企業(yè)；（2）該固定資產(chǎn)的成本能夠可靠地計(jì)量?！比∠麅r(jià)值標(biāo)準(zhǔn)及規(guī)定確認(rèn)條件是新準(zhǔn)則的一個(gè)特點(diǎn)。此外，新準(zhǔn)則還取消了后續(xù)支出的確認(rèn)原則，規(guī)定固定資產(chǎn)發(fā)生后續(xù)支出時(shí)，其確認(rèn)原則與初始確認(rèn)固定資產(chǎn)的原則即上述兩個(gè)確認(rèn)條件相同；同時(shí)還規(guī)定了生產(chǎn)性生物資產(chǎn)和投資性房地產(chǎn)的建筑物不適用于本準(zhǔn)則。
（二）初始計(jì)量的變化主要包括以下方面：
一是具有融資性質(zhì)的固定資產(chǎn)成本計(jì)量。新準(zhǔn)則規(guī)定，對(duì)買價(jià)超過正常信用條件，延期支付具有融資性質(zhì)的固定資產(chǎn)價(jià)款，其成本以購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值為基礎(chǔ)確定，實(shí)際支付的價(jià)款與購(gòu)買價(jià)款的現(xiàn)值之差，除按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第17號(hào)——借款費(fèi)用》應(yīng)予資本化外，應(yīng)在信用期間內(nèi)計(jì)入當(dāng)期損益。而原準(zhǔn)則未對(duì)此類性質(zhì)的固定資產(chǎn)購(gòu)買成本進(jìn)行界定。
二是投資者投入的固定資產(chǎn)成本計(jì)量。原準(zhǔn)則規(guī)定“投資者投入的固定資產(chǎn)，按投資各方確認(rèn)的價(jià)值，作為入賬價(jià)值”。而新準(zhǔn)則規(guī)定“投資者投入固定資產(chǎn)的成本應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外”。新準(zhǔn)則在強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)計(jì)量的法律形式即合同或協(xié)議的同時(shí)，更強(qiáng)調(diào)了固定資產(chǎn)價(jià)值的公允性。如某企業(yè)接受另一企業(yè)的投資設(shè)備，協(xié)議價(jià)為80萬(wàn)元，而市場(chǎng)公允價(jià)值為100萬(wàn)元，則按原準(zhǔn)則規(guī)定該固定資產(chǎn)的入賬價(jià)值為80萬(wàn)元，而按新準(zhǔn)則規(guī)定該固定資產(chǎn)入賬價(jià)值應(yīng)為100萬(wàn)元，新準(zhǔn)則更能真實(shí)地反映設(shè)備價(jià)值。
三是非貨幣性資產(chǎn)交換取得固定資產(chǎn)成本的計(jì)量。新準(zhǔn)則規(guī)定以非貨幣性資產(chǎn)交換方式取得的固定資產(chǎn)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》規(guī)定處理，即非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足下列條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換人資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值之差計(jì)入當(dāng)期損益：（1）該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)；（2）換人資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量。換人資產(chǎn)或換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換人資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換人資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外。未同時(shí)滿足上述兩條件的非貨幣性資產(chǎn)交換，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。在涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)，同樣區(qū)分按公允價(jià)值和不按公允價(jià)值人賬兩種方式。而原準(zhǔn)則對(duì)換入資產(chǎn)不區(qū)分是否按公允價(jià)值入賬，均以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入固定資產(chǎn)的人賬價(jià)值；在涉及補(bǔ)價(jià)的情況下，收到補(bǔ)價(jià)的一方還得確認(rèn)收益。
四是債務(wù)重組取得固定資產(chǎn)的成本計(jì)量。新準(zhǔn)則規(guī)定以債務(wù)重組方式取得的固定資產(chǎn)按新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》規(guī)定處理，即以固定資產(chǎn)清償債務(wù)的，債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對(duì)受讓的固定資產(chǎn)按其公允價(jià)值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的固定資產(chǎn)公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益。而原準(zhǔn)則中通過債務(wù)重組方式取得的固定資產(chǎn)以重組債權(quán)的賬面價(jià)值入賬。
五是預(yù)計(jì)棄置費(fèi)的固定資產(chǎn)成本計(jì)量。新準(zhǔn)則規(guī)定確定固定資產(chǎn)成本時(shí)，應(yīng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素，并可計(jì)提折舊，其金額為折現(xiàn)值。而原準(zhǔn)則沒有涉及該項(xiàng)內(nèi)容。新準(zhǔn)則針對(duì)某些特殊行業(yè)較高的固定資產(chǎn)棄置費(fèi)用，規(guī)定企業(yè)在確定固定資產(chǎn)成本時(shí)應(yīng)當(dāng)考慮預(yù)計(jì)棄置費(fèi)用因素。
?。ㄈ┖罄m(xù)計(jì)量的變化主要包括以下方面：
一是計(jì)提折舊。新準(zhǔn)則只規(guī)定固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊，并根據(jù)用途計(jì)人相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益，對(duì)取得的固定資產(chǎn)從何時(shí)開始計(jì)提折舊未做明確規(guī)定。原準(zhǔn)則規(guī)定固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊，并根據(jù)用途分別計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或當(dāng)期費(fèi)用，同時(shí)規(guī)定企業(yè)在實(shí)際計(jì)提固定資產(chǎn)折舊時(shí)，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)當(dāng)月不提折舊，從下月起計(jì)提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)當(dāng)月仍提折舊，從下月起停止計(jì)提折舊。
二是預(yù)計(jì)凈殘值的計(jì)量。新準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值進(jìn)行定義時(shí)，引入了折現(xiàn)值的概念。即處置資產(chǎn)的凈殘值等于折現(xiàn)值減去處置費(fèi)用后的凈額。而原準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)凈殘值按歷史成本計(jì)量。
三是折舊年限、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法的變更。新準(zhǔn)則和原準(zhǔn)則都規(guī)定對(duì)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值、固定資產(chǎn)包含的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式有重大改變時(shí)，應(yīng)當(dāng)對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限、預(yù)計(jì)殘值和折舊方法進(jìn)行相應(yīng)變更。但原準(zhǔn)則未對(duì)變更的會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行規(guī)定。新準(zhǔn)則還規(guī)定，所有這些改變，均采用未來適用法作為會(huì)計(jì)估計(jì)進(jìn)行變更。
四是減值準(zhǔn)備的處理。新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第8號(hào)——資產(chǎn)減值》規(guī)定，資產(chǎn)的可回收金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將資產(chǎn)的賬面價(jià)值減記至可回收金額，減記的的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失計(jì)人當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后的會(huì)計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。而原準(zhǔn)則規(guī)定，如果固定資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按可收回金額低于賬面價(jià)值的差額計(jì)提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。如果有跡象表明以前期間據(jù)以計(jì)提固定資產(chǎn)減值的各種因素發(fā)生變化，使得固定資產(chǎn)的可回收金額大于其賬面價(jià)值，則以前期間已計(jì)提的減值損失應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回，但轉(zhuǎn)回的金額不應(yīng)超過原已計(jì)提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。如某企業(yè)2007年1月1日購(gòu)人設(shè)備一臺(tái)，價(jià)值200萬(wàn)元，使用期十年，假設(shè)無(wú)殘值。假設(shè)該設(shè)備第一年可計(jì)提折舊20萬(wàn)元，扣除折舊后該資產(chǎn)的凈值應(yīng)當(dāng)為180萬(wàn)元。但資產(chǎn)負(fù)債表日該資產(chǎn)的市場(chǎng)公允價(jià)值卻只有170萬(wàn)元，這時(shí)企業(yè)就應(yīng)當(dāng)計(jì)提10萬(wàn)元的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。2008年企業(yè)應(yīng)當(dāng)計(jì)提折舊20萬(wàn)元，這樣2008年年底該資產(chǎn)賬面凈值為150萬(wàn)元。假設(shè)該資產(chǎn)的市場(chǎng)公允價(jià)值為165萬(wàn)元。按照原準(zhǔn)則，企業(yè)應(yīng)將2007年年底計(jì)提的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備10萬(wàn)元轉(zhuǎn)回，但按新準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)不得進(jìn)行轉(zhuǎn)回處理，即該資產(chǎn)的賬面價(jià)值仍然是150萬(wàn)元。這就確保了財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)真實(shí)可靠。
?。ㄋ模?huì)計(jì)披露的變化原準(zhǔn)則要求對(duì)已承諾將為購(gòu)買固定資產(chǎn)支付的金額、暫時(shí)閑置的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值、已提足折舊仍然繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值、已退廢和準(zhǔn)備處置的固定資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行披露，而新準(zhǔn)則未做上述披露要求。
二、新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況的影響
（一）投資性房地產(chǎn)核算方式的改變對(duì)企業(yè)凈資產(chǎn)及收益的影響
原準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)擁有的“投資性房地產(chǎn)”計(jì)入固定資產(chǎn)，但對(duì)其價(jià)值的變動(dòng)未要求核算。而新準(zhǔn)則規(guī)定“投資性房地產(chǎn)”應(yīng)按新《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第3號(hào)——投資性房地產(chǎn)》單獨(dú)作為“投資性房地產(chǎn)”進(jìn)行核算，并在會(huì)計(jì)報(bào)表中單列“投資性房地產(chǎn)”項(xiàng)目。處理時(shí)若采用公允價(jià)值計(jì)量模式，不計(jì)提折舊或減值準(zhǔn)備，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之差計(jì)入當(dāng)期損益，這必將大大提高其凈資產(chǎn)和當(dāng)期凈利潤(rùn)。
?。ǘ┕潭ㄙY產(chǎn)預(yù)計(jì)處置費(fèi)用計(jì)價(jià)方式的改變對(duì)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)及收益水平的影響
新準(zhǔn)則將固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)的處置費(fèi)用以折現(xiàn)金額計(jì)人固定資產(chǎn)入賬價(jià)值，必將增加固定資產(chǎn)的人賬價(jià)值，并增加長(zhǎng)期資產(chǎn)的比重，導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)結(jié)構(gòu)發(fā)生變化。固定資產(chǎn)原值的增加，相應(yīng)增加企業(yè)各期計(jì)提的折舊費(fèi)用，使企業(yè)的收益水平降低。
?。ㄈ┕潭ㄙY產(chǎn)減值不可轉(zhuǎn)回的規(guī)定遏制了人為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的行為
過去有的企業(yè)通過減值準(zhǔn)備的沖轉(zhuǎn)，在年度間來回增減利潤(rùn)。新準(zhǔn)則規(guī)定減值準(zhǔn)備不得轉(zhuǎn)回，使人為調(diào)節(jié)利潤(rùn)的空間縮小。
三、新固定資產(chǎn)準(zhǔn)則應(yīng)注意的問題
?。ㄒ唬巴顿Y性房地產(chǎn)”核算方式的選擇
隨著投資性房地產(chǎn)物業(yè)的增多，特別是人民幣升值和我國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)發(fā)展，新準(zhǔn)則實(shí)施后，可能會(huì)引導(dǎo)市場(chǎng)更多地關(guān)注各項(xiàng)投資性房地產(chǎn)物業(yè)的真實(shí)價(jià)值，因此企業(yè)更應(yīng)認(rèn)真對(duì)待投資性房地產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，“投資性房地產(chǎn)”的核算，可采用成本計(jì)量模式和公允價(jià)值計(jì)量模式。從企業(yè)穩(wěn)健經(jīng)營(yíng)出發(fā)，在“投資性房地產(chǎn)”一旦采用公允價(jià)值模式后就不能再轉(zhuǎn)為成本模式的現(xiàn)行規(guī)定下，建議企業(yè)采用成本模式對(duì)投資『生房地產(chǎn)進(jìn)行核算。
（二）新準(zhǔn)則將固定資產(chǎn)預(yù)計(jì)處置費(fèi)用折現(xiàn)金額計(jì)入固定資產(chǎn)入賬價(jià)值，增加了固定資產(chǎn)價(jià)值及其折舊費(fèi)用
由于稅法規(guī)定未實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用不予列支，因此這部分折舊不能在稅前列支，應(yīng)進(jìn)行納稅調(diào)整。此外，新準(zhǔn)則對(duì)預(yù)計(jì)凈殘值的計(jì)算，強(qiáng)調(diào)采用現(xiàn)值，也就是說在計(jì)算凈殘值時(shí)，其金額必須是折現(xiàn)值。這與稅法規(guī)定按歷史成本計(jì)算的固定資產(chǎn)凈殘值5%不相符，因此企業(yè)在進(jìn)行所得稅納稅申報(bào)時(shí)，應(yīng)將這部分差異進(jìn)行納稅調(diào)整。
?。ㄈ﹫?zhí)行新準(zhǔn)則后的科目設(shè)置
建議在“固定資產(chǎn)”科目下設(shè)置“預(yù)計(jì)處置費(fèi)”和“后續(xù)支出”明細(xì)科目，分別用于核算固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)處置費(fèi)和固定資產(chǎn)的后續(xù)支出。
（四）折舊計(jì)提時(shí)點(diǎn)的確定
新準(zhǔn)則未明確計(jì)提固定資產(chǎn)折舊的時(shí)點(diǎn)，建議仍采用原準(zhǔn)則的規(guī)定，當(dāng)月增加的固定資產(chǎn)，當(dāng)月不計(jì)提折舊，從下月起計(jì)提折舊；當(dāng)月減少的固定資產(chǎn)，當(dāng)月仍提折舊，從下月起停提折舊。
