在我國(guó)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中，備抵法、直接轉(zhuǎn)銷法是比較常見(jiàn)的核算壞賬損失的方法。直接轉(zhuǎn)銷法賬務(wù)處理簡(jiǎn)單，然而不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制及收入和費(fèi)用相配比的會(huì)計(jì)原則，所以我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)制度企業(yè)鼓勵(lì)采用備抵法核算壞賬損失。
在備抵法下，企業(yè)需設(shè)置“壞賬準(zhǔn)備”科目；各期期末用既定的方法（如余額百分比法、賬齡分析法、賒銷百分比法等）估計(jì)壞賬損失并計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用；待實(shí)際發(fā)生壞賬時(shí)沖銷“壞賬準(zhǔn)備”科目和“應(yīng)收賬款”科目的金額；若以后又部分或全部收回已沖銷的壞賬，則要按實(shí)際收回的金額沖回“壞賬準(zhǔn)備”科目和“應(yīng)收賬款”科目的金額?，F(xiàn)就余額百分比法舉例說(shuō)明如下：
例：A企業(yè)采用余額百分比法估計(jì)壞賬損失，××01年末該企業(yè)的應(yīng)收賬款的余額為1000000元，計(jì)提壞賬準(zhǔn)備的比例為3‰；××02發(fā)生了壞賬損失6000元，其中甲單位1000元，乙單位5000元，該年末的應(yīng)收賬款余額為1200000；××03年，已在××02年沖銷的乙單位應(yīng)收賬款5000元又收回，期末應(yīng)收賬款余額1300000；企業(yè)所得稅率為33%。則按現(xiàn)行的企業(yè)會(huì)計(jì)制度應(yīng)編制會(huì)計(jì)分錄如下：
①××01年
提取壞賬準(zhǔn)備
借：管理費(fèi)用 3000（1000000×3‰）
貸：壞賬準(zhǔn)備 3000
②××02年
沖銷壞賬
借：壞賬準(zhǔn)備 6000
貸：應(yīng)收賬款——甲單位 1000
——乙單位 5000
××02年末計(jì)提壞賬準(zhǔn)備
壞賬準(zhǔn)備余額應(yīng)為3600元（1200000×3‰）
實(shí)際應(yīng)提的壞賬準(zhǔn)備為6600元（3600+3000）
借：管理費(fèi)用 6600
貸：壞賬準(zhǔn)備 6600
③××03年
收回××02年已沖銷的乙單位的壞賬5000元
借：應(yīng)收賬款——乙單位 5000
貸：壞賬準(zhǔn)備 5000
借：銀行存款 5000
貸：應(yīng)收賬款——乙單位 5000
年末計(jì)提壞賬準(zhǔn)備：壞賬準(zhǔn)備余額應(yīng)為3900元（1300000×3‰）
實(shí)際應(yīng)提的壞賬準(zhǔn)備為 —4700 元（3900—3600—5000）
借：壞賬準(zhǔn)備 4700
貸：管理費(fèi)用 4700
采用余額百分比法進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的結(jié)果，具有表面上的邏輯性——每期期末“壞賬準(zhǔn)備”科目的貸方余額除以“應(yīng)收賬款”科目的借方余額都呈3‰的比例關(guān)系，但是其會(huì)計(jì)處理的過(guò)程缺乏會(huì)計(jì)原則的支持。具體地說(shuō)，上例××02年中，期末實(shí)際確認(rèn)的“管理費(fèi)用”為6600元，比期末應(yīng)有的“壞賬準(zhǔn)備”科目貸方余額3600元多確認(rèn)3000元的“管理費(fèi)用”，這部分管理費(fèi)用的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)是對(duì)企業(yè)在以前期間未足額估計(jì)到的壞賬損失費(fèi)用的再確認(rèn)。筆者認(rèn)為，與該部分壞賬損失相關(guān)的收入是在前期確認(rèn)應(yīng)收賬款時(shí)確認(rèn)的，所以在發(fā)生壞賬損失的會(huì)計(jì)期間再確認(rèn)原先未足額估計(jì)的費(fèi)用不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則的要求。上例××02年中的會(huì)計(jì)處理方法顯然虛增了企業(yè)發(fā)生壞賬當(dāng)期的費(fèi)用，影響當(dāng)期的減少了壞賬沖銷當(dāng)期的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。而上例××03年中的壞賬回收使“壞賬準(zhǔn)備”科目貸方余額增加，在期末因計(jì)提壞賬準(zhǔn)備金額的減少而導(dǎo)致管理費(fèi)用確認(rèn)的減少，筆者認(rèn)為會(huì)不恰當(dāng)?shù)販p少了已沖銷壞賬收回當(dāng)期的費(fèi)用。因?yàn)閴馁~回收產(chǎn)生的費(fèi)用減少是對(duì)前期多確認(rèn)的壞賬損失的沖回，它本質(zhì)上不屬于本期費(fèi)用的減少，所以上例××03年的處理方法將虛增當(dāng)期的壞賬回收當(dāng)期的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)。
通過(guò)上面的分析我們發(fā)現(xiàn)：從權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則的角度看，由沖銷壞賬或壞賬回收而增加或減少的費(fèi)用本質(zhì)上不屬于當(dāng)期費(fèi)用的增加或減少，因而直接增加或減少當(dāng)期費(fèi)用是不妥當(dāng)?shù)?，尤其在增加或減少的費(fèi)用達(dá)到重要性要求時(shí)，這一作法會(huì)使利潤(rùn)表無(wú)法客觀反映企業(yè)當(dāng)期的經(jīng)營(yíng)成果。筆者認(rèn)為此時(shí)運(yùn)用追溯調(diào)整的方法比較可取，即由沖銷壞賬或壞賬回收而增加或減少的費(fèi)用要追溯到產(chǎn)生該筆壞賬的應(yīng)收賬款確認(rèn)的期間，調(diào)整該期的費(fèi)用，這樣才符合權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則。當(dāng)然最終影響的是只是期初“利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn)” 的科目余額。具體處理如下：
①××01年的會(huì)計(jì)處理同上
②××02年壞賬損失6000元
追溯補(bǔ)提壞賬準(zhǔn)備3000元（6000-3000）
借：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 3000
貸：壞賬準(zhǔn)備 3000
借：壞賬準(zhǔn)備 6000
貸：應(yīng)收賬款 6000
××02年末計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，壞賬準(zhǔn)備余額應(yīng)為3600元（1200000×3‰）
借：管理費(fèi)用 3600
貸：壞賬準(zhǔn)備 3600
③××03年
收回××02年已沖銷的乙單位的壞賬5000元，追溯減提壞賬準(zhǔn)備
借：壞賬準(zhǔn)備 5000
貸：利潤(rùn)分配——未分配利潤(rùn) 5000
借：應(yīng)收賬款——乙單位 5000
貸：壞賬準(zhǔn)備 5000
借：銀行存款 5000
貸：應(yīng)收賬款——乙單位 5000
年末計(jì)提壞賬準(zhǔn)備：壞賬準(zhǔn)備余額應(yīng)為3900元（1300000×3‰）
實(shí)際應(yīng)提的壞賬準(zhǔn)備為 300 元（3900—3600）
借：管理費(fèi)用 300
貸：壞賬準(zhǔn)備 300
作者：夏仁劍 柳世平 文章來(lái)源：南京理工大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院
