非居民稅收業(yè)務(wù)中，特許權(quán)使用費的征稅問題一直是大家關(guān)注的焦點。2009年，國家稅務(wù)總局針對這個問題專門下發(fā)了《國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行稅收協(xié)定特許權(quán)使用費條款有關(guān)問題的通知》（國稅函[2009]507號），對執(zhí)行國際稅收協(xié)定中特許權(quán)使用費條款的相關(guān)問題進(jìn)行了明確。
一、特許權(quán)使用費中的設(shè)備租金問題
根據(jù)507號文的規(guī)定：凡稅收協(xié)定特許權(quán)使用費定義中明確包括使用工業(yè)、商業(yè)、科學(xué)設(shè)備收取的款項（即我國稅法有關(guān)租金所得）的，有關(guān)所得應(yīng)適用稅收協(xié)定特許權(quán)使用費條款的規(guī)定。稅收協(xié)定對此規(guī)定的稅率低于稅收法律規(guī)定稅率的，應(yīng)適用稅收協(xié)定規(guī)定的稅率。
這里，我們要注意如下幾個問題：
1、并非所有的設(shè)備租金都適用協(xié)定特許權(quán)使用費條款。能適用協(xié)定，按特許權(quán)使用費項目征稅的設(shè)備租金僅限于工業(yè)、商業(yè)、科學(xué)設(shè)備租金，且我國和其他國家和地區(qū)簽訂的協(xié)定或安排的特許權(quán)使用費條款中包含該項目。
2、適用協(xié)定特許權(quán)使用費條款的僅是工業(yè)、商業(yè)、科學(xué)設(shè)備的租金所得。非居民轉(zhuǎn)讓工業(yè)商業(yè)、科學(xué)設(shè)備所有權(quán)的銷售所得，不適用協(xié)定特許權(quán)使用費條款。這種設(shè)備銷售所得，一般應(yīng)按協(xié)定“財產(chǎn)收益”條款確定的原則征稅。
3、協(xié)定約定稅率低于我國稅法規(guī)定10%的稅率時，適用協(xié)定稅率。比如，在我國和美國以及英國簽訂的稅收協(xié)定中，就規(guī)定了對于租賃工業(yè)、商業(yè)或科學(xué)設(shè)備所支付的特許權(quán)使用費，只得就特許權(quán)使用費總額的70%征稅，即實際稅率不得超過7%.但是，締約國居民要享受協(xié)定優(yōu)惠待遇，需要按國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《非居民享受稅收協(xié)定待遇管理辦法（試行）》的通知（國稅發(fā)[2009]124號）規(guī)定報主管稅務(wù)機關(guān)審批。
4、不動產(chǎn)租金所得不適用特許權(quán)使用費條款，應(yīng)按協(xié)定中不動產(chǎn)條款中的相關(guān)規(guī)定執(zhí)行。
二、情報適用特許權(quán)使用費條款的條件
在我國和其他國家（地區(qū)）簽訂的稅收協(xié)定（安排）的特許權(quán)使用費條款中，一般都包括有關(guān)工業(yè)、商業(yè)、科學(xué)經(jīng)驗的情報。如何理解這些工業(yè)、商業(yè)、科學(xué)經(jīng)驗的情報按特許權(quán)使用費征稅，我國稅務(wù)機關(guān)參考了經(jīng)濟(jì)合作發(fā)展組織稅收協(xié)定范本中的標(biāo)準(zhǔn)。
507號文規(guī)定，稅收協(xié)定特許權(quán)使用費條款定義中所列舉的有關(guān)工業(yè)、商業(yè)或科學(xué)經(jīng)驗的情報應(yīng)理解為專有技術(shù)，一般是指進(jìn)行某項產(chǎn)品的生產(chǎn)或工序復(fù)制所必需的、未曾公開的、具有專有技術(shù)性質(zhì)的信息或資料（以下簡稱專有技術(shù)）。
這就是說，我國稅務(wù)機關(guān)將適用特許權(quán)使用費條款有關(guān)工業(yè)、商業(yè)、科學(xué)經(jīng)驗的情報理解為專有技術(shù)，且這些專有技術(shù)應(yīng)具有如下特點：1、一般是涉及產(chǎn)品生產(chǎn)和工藝流程的技術(shù)信息；2、這些技術(shù)信息必須是未曾公開的，即仍處在保密狀態(tài)下。假設(shè)某項技術(shù)情報同時為國外A企業(yè)和B企業(yè)掌握。A企業(yè)向國內(nèi)某企業(yè)提供該項技術(shù)情報。但是，在這之前，B企業(yè)早已就該項技術(shù)情報在國外專業(yè)學(xué)術(shù)雜志上公開發(fā)表了，只是國內(nèi)企業(yè)并不知道而已。此時，A企業(yè)向國內(nèi)企業(yè)提供技術(shù)情報的行為則不能認(rèn)定為特許權(quán)使用費，而應(yīng)按服務(wù)費所得確定征稅原則；3、情報必須具有專有技術(shù)的性質(zhì)。這就意味著象一些客戶資料、企業(yè)收入、成本數(shù)據(jù)等不具備專有技術(shù)性質(zhì)的商業(yè)情報不適用特許權(quán)使用費條款。
三、服務(wù)費與特許權(quán)使用費的辨析
服務(wù)費和特許權(quán)使用費的區(qū)分一直是稅企爭議的焦點。
507號文規(guī)定，在服務(wù)合同中，如果服務(wù)提供方提供服務(wù)過程中使用了某些專門知識和技術(shù)，但并不轉(zhuǎn)讓或許可這些技術(shù)，則此類服務(wù)不屬于特許權(quán)使用費范圍。但如果服務(wù)提供方提供服務(wù)形成的成果屬于稅收協(xié)定特許權(quán)使用費定義范圍，并且服務(wù)提供方仍保有該項成果的所有權(quán)，服務(wù)接受方對此成果僅有使用權(quán)，則此類服務(wù)產(chǎn)生的所得，適用稅收協(xié)定特許權(quán)使用費條款的規(guī)定。
比如A企業(yè)為B企業(yè)提供某項設(shè)備的維修過程中使用了其掌握的專有技術(shù)。但是，A是在保密狀況下使用該技術(shù)，且僅保證按合同約定確保設(shè)備修理質(zhì)量，并不將該技術(shù)傳授給B企業(yè)使用。此時，A企業(yè)提供的僅是修理服務(wù)，而不是轉(zhuǎn)讓專有技術(shù)。如果另外一種情況，A企業(yè)應(yīng)B企業(yè)的要求為其進(jìn)行生產(chǎn)工藝的優(yōu)化，在提供該服務(wù)過程中，A使用了其掌握的專有技術(shù)。A在向B提供的最終工藝流程資料中就包含A企業(yè)掌握的專有技術(shù)資料。此時，A授權(quán)B企業(yè)秘密使用。此時，這項設(shè)計服務(wù)則構(gòu)成了專有技術(shù)轉(zhuǎn)讓，此類服務(wù)產(chǎn)生的所得適用特許權(quán)使用費條款。
與技術(shù)轉(zhuǎn)讓直接相關(guān)的支持、指導(dǎo)服務(wù)費，無論是單獨收取還是包括在技術(shù)價款中，均應(yīng)視為特許權(quán)使用費，適用稅收協(xié)定特許權(quán)使用費條款的規(guī)定。但如上述人員來華提供服務(wù)已構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)，則對服務(wù)部分的所得應(yīng)適用稅收協(xié)定營業(yè)利潤條款的規(guī)定。按特許權(quán)使用費項目征稅的稅率一般是10%，而按常設(shè)機構(gòu)征稅的實際稅率一般在2.5%至10%之間。
四、技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得適用特許權(quán)使用費條款的注意事項
第一、適用特許權(quán)使用費條款的技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得僅是技術(shù)使用權(quán)轉(zhuǎn)讓所得，而非技術(shù)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。技術(shù)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓所得應(yīng)作為財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得進(jìn)行征稅。
第二、適用特許權(quán)使用費條款的專有技術(shù)既包括轉(zhuǎn)讓前已存在技術(shù)，也包括應(yīng)技術(shù)受讓方的需求而研發(fā)后許可使用并在合同中列有保密等使用限制的技術(shù)。比如我們上面案例中A企業(yè)為B提供工藝流程設(shè)計后，設(shè)計成果形成了新的專有技術(shù)。此時，合同約定設(shè)計成果所有權(quán)歸A企業(yè)，但授權(quán)B企業(yè)秘密使用，則該服務(wù)收入適用特許權(quán)使用費條款。但是，如果合同約定設(shè)計成果歸B企業(yè)所有，則該項收入不按特許權(quán)使用費征稅。
五、軟件費用費與特許權(quán)使用費的辨析
對于軟件使用費的支付，我們關(guān)鍵是要區(qū)分軟件使用費究竟屬于產(chǎn)品銷售收入還是特許權(quán)使用費收入。一般情況下，如果軟件所有方僅是將軟件通過各種媒介（比如光盤）銷售給對方用于最終消費的，并不向?qū)Ψ焦架浖闯绦虼a，此時的軟件使用費屬于一般的貨物銷售范疇，按產(chǎn)品銷售收入對待。如果軟件所有方將軟件銷售給對方不是用于最終消費的，比如軟件所有者將軟件的源程序、源代碼提供給受讓方，允許受讓方基于源程序和源代碼進(jìn)行以商業(yè)為目的開發(fā)利用的，或者軟件所有者并不公布軟件源程序，而是將其專利、非專利技術(shù)以軟件形式提供給對方用于進(jìn)一步的產(chǎn)品生產(chǎn)或服務(wù)提供的，此時的軟件使用費則作為特許權(quán)使用費來對待。
六、不構(gòu)成特許權(quán)使用費的勞務(wù)所得項目
對于不構(gòu)成特許權(quán)使用費的勞務(wù)所得項目，507號文進(jìn)行了列舉：
1、單純貨物貿(mào)易項下作為售后服務(wù)的報酬；
2、產(chǎn)品保證期內(nèi)賣方為買方提供服務(wù)所取得的報酬；
3、專門從事工程、管理、咨詢等專業(yè)服務(wù)的機構(gòu)或個人提供的相關(guān)服務(wù)所取得的款項；
4、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他類似報酬。
上述勞務(wù)所得通常適用稅收協(xié)定營業(yè)利潤條款的規(guī)定，但個別稅收協(xié)定對此另有特殊規(guī)定的除外（如中英稅收協(xié)定專門列有技術(shù)費條款）。
根據(jù)中英協(xié)定，英國居民來華提供技術(shù)服務(wù)，不構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的，按技術(shù)費總額的7%征所得稅。構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)的，按常設(shè)機構(gòu)營業(yè)利潤方法征所得稅。
七、特許權(quán)使用費條款適用條件
507號文對協(xié)定特許權(quán)使用費條款適用條件給出了一些操作性規(guī)定：1、稅收協(xié)定特許權(quán)使用費條款的規(guī)定應(yīng)僅適用于締約對方居民受益所有人；2、第三國設(shè)在締約對方的常設(shè)機構(gòu)從我國境內(nèi)取得的特許權(quán)使用費應(yīng)適用該第三國與我國的稅收協(xié)定的規(guī)定；3、我國居民企業(yè)設(shè)在締約對方的常設(shè)機構(gòu)不屬于對方居民，不應(yīng)作為對方居民適用稅收協(xié)定特許權(quán)使用費條款的規(guī)定；4、由位于我國境內(nèi)的外國企業(yè)的機構(gòu)、場所或常設(shè)機構(gòu)負(fù)擔(dān)并支付給與我國簽有稅收協(xié)定的締約對方居民的特許權(quán)使用費，適用我國與該締約國稅收協(xié)定特許權(quán)使用費條款的規(guī)定。
最后，涉及受益所有人概念，大家還應(yīng)參考《國家稅務(wù)總局關(guān)于如何理解和認(rèn)定稅收協(xié)定中“受益所有人”的通知》（國稅函[2009]601號）。
