自20世紀(jì)七八十年代以來,我國(guó)財(cái)稅體制方面以調(diào)整收入分配關(guān)系為重點(diǎn),進(jìn)行了一系列改革探索,但在預(yù)算管理和財(cái)政國(guó)庫管理制度方面基本上沒有較大調(diào)整。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)深入發(fā)展和公共財(cái)政的建立健全,傳統(tǒng)財(cái)政國(guó)庫管理制度逐步顯露出諸多弊端,比如賬戶重復(fù)和分散設(shè)置,使得財(cái)政收支活動(dòng)透明度差,財(cái)政管理和尖端難以順利開展,再如收入執(zhí)行監(jiān)管不嚴(yán),財(cái)政收入流失嚴(yán)重,或者如財(cái)政收支信息反饋滯后,預(yù)算編制、預(yù)算執(zhí)行、宏觀調(diào)控等缺乏相應(yīng)的可靠性依據(jù)。基于國(guó)家和政府提出的推進(jìn)財(cái)政預(yù)算管理制度改革的要求,也為了更好地實(shí)現(xiàn)國(guó)內(nèi)財(cái)政國(guó)庫管理制度與國(guó)際接軌,我國(guó)應(yīng)積極對(duì)現(xiàn)行財(cái)政國(guó)庫管理制度進(jìn)行改革,建立和完善國(guó)庫集中收付制度,促進(jìn)財(cái)政財(cái)務(wù)管理科學(xué)化、財(cái)政資金運(yùn)行規(guī)范化、防范經(jīng)濟(jì)腐敗有效化。
(二)我國(guó)國(guó)庫管理制度改革基本情況
從內(nèi)容上分析,我國(guó)國(guó)庫管理制度改革主要圍繞國(guó)庫集中收付制度展開,具體上講,從國(guó)庫集中支付制度和收入收繳管理制度兩方面,由政府派任財(cái)政部門肩負(fù)設(shè)置國(guó)庫單一賬戶體系的責(zé)任,將所有財(cái)政性資金全部納入國(guó)庫單一賬戶體系內(nèi)進(jìn)行收繳、支付和管理。通過國(guó)庫單一賬戶體系,財(cái)政收入將直接繳入國(guó)庫,財(cái)政支出則以財(cái)政直接支付以及財(cái)政授權(quán)支付的方式,支付給商品及勞務(wù)供應(yīng)者或者用款單位,對(duì)于未用的資金則全部保留到國(guó)庫單一賬戶上,仍由財(cái)政部門作為政府代表實(shí)行管理運(yùn)作,以降低政府籌資成本,更為恰當(dāng)?shù)貙?shí)施宏觀調(diào)控政策。
從支付方式和支付程序上分析,國(guó)庫集中支付制度立足于國(guó)庫單一賬戶體系,依托于良好的財(cái)政支付信息系統(tǒng)及銀行間實(shí)時(shí)清算系統(tǒng),在所有事業(yè)單位需購買商品及支付勞務(wù)款項(xiàng)時(shí),經(jīng)事業(yè)單位提出申請(qǐng)、國(guó)庫集中支付機(jī)構(gòu)審核,相關(guān)資金便通過單一賬戶體系支付給收款人;國(guó)庫集中支付的基本操作程序依次為,一套賬戶體系即國(guó)庫單一賬戶體系,兩種支付方式即國(guó)庫集中支付下的財(cái)政直接支付和財(cái)政授權(quán)支付,其中前者如工資支出、大宗服務(wù)及物品采購支出、大中型基本建設(shè)項(xiàng)目投資、大型修繕等,后者如未納入工資支出、物品及服務(wù)采購支出以及零星支出、工程采購支出等。
二、國(guó)庫管理改制下事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算常見問題及成因
(一)我國(guó)國(guó)庫管理改制下事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的常見問題
在會(huì)計(jì)入賬依據(jù)方面,票據(jù)通用性差、票據(jù)供應(yīng)渠道不統(tǒng)一、個(gè)別事業(yè)單位會(huì)計(jì)憑證不合會(huì)計(jì)檔案管理的要求,以及財(cái)政直接支付的資金未能及時(shí)傳遞,造成事業(yè)單位記賬時(shí)缺乏直接支付憑證等。在財(cái)務(wù)核算方面,有些事業(yè)單位核算方式不夠規(guī)范,特別是國(guó)庫管理制度改革后,負(fù)責(zé)資金收支的會(huì)計(jì)處理操作不熟練,導(dǎo)致事業(yè)單位在零余額用款額度、財(cái)政應(yīng)返還額度等會(huì)計(jì)科目上核算方法失當(dāng),或者對(duì)零余額賬戶管理松散、使用不規(guī)范,以及國(guó)庫結(jié)余資金處理方法和原會(huì)計(jì)支付脫節(jié)等。在賬戶設(shè)置方面,事業(yè)單位保留賬戶的現(xiàn)象使得國(guó)庫集中支付制度實(shí)施有難度,有些事業(yè)單位多頭開戶,給資金管理帶來極大難題,或者陷入專項(xiàng)資金重復(fù)開戶、資金管理失調(diào)的困境,有少數(shù)事業(yè)單位甚至私設(shè)小金庫,單位內(nèi)部資金監(jiān)管嚴(yán)重失控。此外,國(guó)庫管理制度與會(huì)計(jì)制度、財(cái)務(wù)管理方面規(guī)定在銜接上也存在問題,尤其是國(guó)庫結(jié)余資金處理上和事業(yè)單位及國(guó)有建設(shè)單位財(cái)務(wù)管理規(guī)定出現(xiàn)斷點(diǎn),會(huì)計(jì)核算問題較多。
(二)國(guó)庫管理改制下事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算問題的原因
就當(dāng)前事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算方面的問題,其原因主要在于:
財(cái)務(wù)管理意識(shí)不強(qiáng),即目前事業(yè)單位內(nèi)部較大一部分人仍對(duì)國(guó)庫集中支付制度下的財(cái)政資金所有權(quán)和使用權(quán)及財(cái)務(wù)自主權(quán)等存有誤解,比如有些人認(rèn)為國(guó)庫集中支付制度使財(cái)政部門享有財(cái)政資金使用和財(cái)務(wù)自主權(quán),而事業(yè)單位則不具備相關(guān)權(quán)力;有些事業(yè)單位對(duì)新的財(cái)務(wù)管理模式和會(huì)計(jì)核算方式不適應(yīng)或者有抵觸情緒,對(duì)于分散支付這一傳統(tǒng)支付方式,仍有較多事業(yè)單位難以及時(shí)轉(zhuǎn)變觀念,對(duì)國(guó)庫集中支付制度也缺乏有效性理解。
財(cái)會(huì)人員素質(zhì)偏低,一方面分散支付方式實(shí)行已久,國(guó)庫集中支付方式較新且對(duì)現(xiàn)代技術(shù)要求較高,有些事業(yè)單位財(cái)務(wù)人員業(yè)務(wù)素質(zhì)有待提高,比如財(cái)務(wù)制度及會(huì)計(jì)科目弄不懂,計(jì)算機(jī)操作不夠熟練,在對(duì)國(guó)家相關(guān)政策、法規(guī)制度、國(guó)庫集中支付相關(guān)政策和辦法執(zhí)行過程中,業(yè)務(wù)能力較差;另一方面具體業(yè)務(wù)操作能力不高,特別是業(yè)務(wù)操作程序、會(huì)計(jì)電算化方面存在問題,這給國(guó)庫集中支付模式的開展造成較大難度。
預(yù)算編制不夠完善,根據(jù)國(guó)庫集中支付制度規(guī)定,事業(yè)單位應(yīng)據(jù)年、月用款事宜制定詳細(xì)的用款計(jì)劃,尤其是分月用款計(jì)劃應(yīng)作為辦理財(cái)政性資金支付的主要依據(jù)。在預(yù)算方案執(zhí)行過程中,事業(yè)單位應(yīng)依照不同資金性質(zhì)比例,編制出精細(xì)化的預(yù)算內(nèi)外資金用款計(jì)劃。國(guó)庫集中收付制度要求一套精準(zhǔn)的預(yù)算體系,我國(guó)有些事業(yè)單位預(yù)算編制不規(guī)范、批復(fù)不及時(shí)、年度預(yù)算方案頻繁調(diào)整等現(xiàn)象,給國(guó)庫集中收付制度的具體實(shí)施平添諸多難度。預(yù)算基本框架不建立,預(yù)算編制中預(yù)算定額、支出標(biāo)準(zhǔn)缺少科學(xué)保證,預(yù)算金額勢(shì)必難以準(zhǔn)確,比如支出科目中羅列水電費(fèi)、招待費(fèi)及其他費(fèi)用等支出項(xiàng)目,預(yù)算編制金額、支出標(biāo)準(zhǔn)等必將很難有把握。
監(jiān)管制度不健全,制度執(zhí)行缺乏執(zhí)行力,一則對(duì)事業(yè)單位銀行賬戶監(jiān)管不嚴(yán),傳統(tǒng)做法是將財(cái)政監(jiān)督設(shè)定為資金監(jiān)督,對(duì)事業(yè)單位銀行賬戶監(jiān)督缺失,再加上財(cái)務(wù)監(jiān)管制度難以防范資金管理風(fēng)險(xiǎn),則經(jīng)濟(jì)漏洞很難被堵住;二則監(jiān)督機(jī)制不夠完善,財(cái)政資金支付上有一定風(fēng)險(xiǎn),財(cái)政部門、預(yù)算單位、代理銀行是國(guó)庫集中支付的主要交易主體,財(cái)政部門應(yīng)對(duì)各事業(yè)單位支出標(biāo)準(zhǔn)、支出范圍等進(jìn)行科學(xué)的分析判斷,規(guī)避財(cái)政資金支出的常見風(fēng)險(xiǎn),事業(yè)單位通過信息優(yōu)勢(shì)、較小風(fēng)險(xiǎn)的實(shí)踐,盡可能剔除虛假收款賬戶,以及偽造、編造、虛假合同和申請(qǐng)等。
三、國(guó)庫管理改制下完善事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的有效措施
針對(duì)國(guó)庫管理制度改革背景下,事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算方面存在的問題以及對(duì)應(yīng)的原因,我國(guó)應(yīng)積極著手事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的改進(jìn)工作。
(一)規(guī)范事業(yè)單位財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度
根據(jù)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理方面的法律法規(guī),如《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》、《財(cái)政資金支付管理辦法》、《事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)管理暫行辦法》、《財(cái)政國(guó)庫管理制度改革試點(diǎn)方案》等,以及事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算行為方面的法律法規(guī),如《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》、《財(cái)政資金支付管理辦法》、《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》及《財(cái)政國(guó)庫管理制度改革試點(diǎn)方案》等,我國(guó)事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理與會(huì)計(jì)核算應(yīng)在合法性、便于規(guī)范操作、利于監(jiān)督管理、方便用款、利于分級(jí)分類實(shí)施等原則下,逐步推進(jìn)改善事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理和會(huì)計(jì)核算制度。完善事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體系及會(huì)計(jì)核算體系,從會(huì)計(jì)科目設(shè)置、會(huì)計(jì)科目使用、會(huì)計(jì)清理結(jié)算與結(jié)賬、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表等方面規(guī)范事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算,并加強(qiáng)單位財(cái)務(wù)預(yù)算管理和資金收支管理等。
(二)完善會(huì)計(jì)核算模式和手段
對(duì)于亟待解決的特定會(huì)計(jì)核算問題,事業(yè)單位應(yīng)統(tǒng)一票據(jù)供應(yīng)渠道,即在上級(jí)主管部門直接供應(yīng)票據(jù)前提下,將票據(jù)在財(cái)政部門備案,使得財(cái)政部門可從源頭上嚴(yán)控事業(yè)單位收入,并將單位收入全部上繳國(guó)家財(cái)政。
規(guī)范事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目設(shè)置,其包括一級(jí)科目、二級(jí)科目、三級(jí)科目或者其他必要的明細(xì)科目等;設(shè)立相應(yīng)行業(yè)特殊性的會(huì)計(jì)科目,根據(jù)事業(yè)單位在財(cái)政全額撥款、差額補(bǔ)貼、自收自支等3種類型的分類,事業(yè)單位資金來源各有差異,收支的靈活性和多樣性決定著事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目設(shè)置存在特殊性,并且將單位精神產(chǎn)品或勞務(wù)服務(wù)所需當(dāng)期成本、費(fèi)用完整地?cái)備N,還包括無形資產(chǎn)的計(jì)量和攤銷;各個(gè)行業(yè)事業(yè)單位還應(yīng)制定相關(guān)規(guī)定,進(jìn)行各個(gè)會(huì)計(jì)科目適用范圍及具體賬務(wù)處理的規(guī)范;清理整頓事業(yè)單位銀行賬戶,嚴(yán)格規(guī)范事業(yè)單位銀行開戶管理,據(jù)國(guó)庫集中支付改革要求,建立一套獨(dú)立的財(cái)政性資金存儲(chǔ)、支付、清算的賬戶體系,同時(shí)編制詳細(xì)的會(huì)計(jì)報(bào)表。
(三)加強(qiáng)財(cái)政管理
首先構(gòu)建財(cái)政管理信息系統(tǒng),借助于現(xiàn)代科學(xué)技術(shù),加強(qiáng)網(wǎng)絡(luò)信息建設(shè),促進(jìn)信息共享,提升工作效率,以強(qiáng)大的技術(shù)水平支持國(guó)庫集中支付制度的運(yùn)行,進(jìn)一步完善支付系統(tǒng),改進(jìn)國(guó)庫集中支付入口及出口雙向服務(wù);建立健全監(jiān)督機(jī)制,加強(qiáng)財(cái)務(wù)監(jiān)督檢查,既要保證事業(yè)單位內(nèi)部支付工作制度化、高效化,又要建立起完善的國(guó)庫集中支付監(jiān)督機(jī)制,大力推進(jìn)財(cái)政國(guó)庫管理制度改革,改進(jìn)財(cái)政直接支付和財(cái)政授權(quán)支付的后續(xù)監(jiān)管機(jī)制。再者,深入開展配套改革,健全各項(xiàng)規(guī)章制度,抓緊制定和完善改革的配套制度辦法,全面推進(jìn)財(cái)政其他支出管理制度改革;嚴(yán)格執(zhí)行相關(guān)制度,提高財(cái)政資金安全運(yùn)行效率。
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