或有事項(xiàng)可劃分為三種類型:一類是可確定為負(fù)債的或有事項(xiàng),一類是或有負(fù)債,還有一類是或有資產(chǎn)。對(duì)于第一類情況必須滿足的條件是:①該義務(wù)是企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)時(shí)義務(wù);②該義務(wù)的履行很可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè);③該義務(wù)的金額能夠可靠的計(jì)量。由此確認(rèn)的負(fù)債,應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表中單列科目“預(yù)計(jì)負(fù)債”中反映,并在報(bào)表附注中作相應(yīng)披露,與所確認(rèn)負(fù)債有關(guān)的費(fèi)用或支出應(yīng)在扣除確認(rèn)的補(bǔ)償金額后,在利潤(rùn)表中反映。筆者認(rèn)為:“預(yù)計(jì)負(fù)債”應(yīng)分不同負(fù)債種類設(shè)明細(xì)賬目。針對(duì)特定項(xiàng)目而確認(rèn)的負(fù)債,應(yīng)在最終結(jié)果確定之后,將該明細(xì)項(xiàng)目余額沖銷轉(zhuǎn)入其他負(fù)債項(xiàng)目;針對(duì)經(jīng)?？赡馨l(fā)生的事項(xiàng)而確認(rèn)的負(fù)債(如產(chǎn)品質(zhì)量保證所確認(rèn)的保修費(fèi)),在實(shí)際發(fā)生費(fèi)用和損失時(shí)從事先預(yù)計(jì)的負(fù)債中列支,一般不存在將余額沖銷的情況,但應(yīng)定期將預(yù)計(jì)的負(fù)債和實(shí)際結(jié)果比較,保證預(yù)計(jì)負(fù)債與將來發(fā)生的負(fù)債盡可能接近和吻合,以使財(cái)務(wù)報(bào)告能客觀公允地反映存在的或有事項(xiàng)。
1 我國(guó)對(duì)或有事項(xiàng)的應(yīng)用情況
或有事項(xiàng)對(duì)傳統(tǒng)會(huì)計(jì)體系的影響日益擴(kuò)大,如何確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告,一直是會(huì)計(jì)行業(yè)面臨的難題。我國(guó)有關(guān)或有事項(xiàng)的理論與實(shí)務(wù)的研究與應(yīng)用起步較晚,專門化和系統(tǒng)化的資料很少,導(dǎo)致或有事項(xiàng)處理的不規(guī)范、水平低。會(huì)計(jì)政策中對(duì)大部分或有事項(xiàng)缺乏明確具體的規(guī)定,會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作中能夠?qū)蛴惺马?xiàng)加以處理的基本局限在應(yīng)收商業(yè)票據(jù)貼現(xiàn)等個(gè)別問題上,許多中小企業(yè)的財(cái)會(huì)人員對(duì)或有事項(xiàng)根本不知或知之甚少,如何談得上正確處理!即使是會(huì)計(jì)水平較高的大中型企業(yè),對(duì)應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)之外的大多數(shù)或有事項(xiàng),也缺乏足夠的認(rèn)識(shí),致使許多影響企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)情況的或有會(huì)計(jì)事項(xiàng)信息,無法通過會(huì)計(jì)報(bào)表或其他方式傳遞給信息使用者,供其決策參考。有些公司為了逃避投資者的目光,有意隱瞞或有事項(xiàng)的發(fā)生,往往采取各種手段蒙混過關(guān)。自我國(guó)2000年7月1日實(shí)施《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——或有事項(xiàng)》后,已將規(guī)范或有事項(xiàng)的會(huì)計(jì)核算及相關(guān)信息的披露推進(jìn)了一大步,改變了過去會(huì)計(jì)制度中只要求將應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)等部分項(xiàng)目以補(bǔ)充資料方式在表外列示的狀況。準(zhǔn)則要求披露或有負(fù)債形成的原因、預(yù)計(jì)產(chǎn)生的財(cái)務(wù)影響及獲得補(bǔ)償?shù)目赡苄?。還規(guī)定或有資產(chǎn)一般不予披露,體現(xiàn)了穩(wěn)健性
原則。
2 對(duì)完善我國(guó)或有事項(xiàng)準(zhǔn)則的思考
我國(guó)發(fā)布的或有事項(xiàng)準(zhǔn)則較多地受到美英及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的影響,包括美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第5號(hào)和國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第37號(hào)《準(zhǔn)備、或有負(fù)債和或有資產(chǎn)》,同時(shí)又有所區(qū)別。
?、龠m用范圍方面:我國(guó)準(zhǔn)則不涉及債務(wù)重組、建造合同、所得稅、保險(xiǎn)合同、終止?fàn)I業(yè)、租賃、環(huán)境污染整治等引起的或有事項(xiàng),這些事項(xiàng)有些已由相關(guān)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則另行規(guī)定,另一些則由于各種原因需要將來再予以考慮。②有關(guān)定義方面:我國(guó)或有事項(xiàng)準(zhǔn)則基本遵循了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)或有事項(xiàng)的劃分,不同的是以“預(yù)計(jì)負(fù)債”代替了“準(zhǔn)備”,這樣做既起到了相同的作用,又避免了與資產(chǎn)調(diào)整項(xiàng)目“準(zhǔn)備”的混淆。③確認(rèn)與計(jì)量方面:我國(guó)或有事項(xiàng)借鑒國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債采用最佳估計(jì)數(shù)計(jì)量,但沒有考慮現(xiàn)值因素,其理由是現(xiàn)值的計(jì)算中涉及到諸多相關(guān)因素,比如折現(xiàn)期、折現(xiàn)率等,對(duì)于不確定的或有事項(xiàng)來說,這些因素更難確定,而且,由于準(zhǔn)則主要涉及期限較短的或有事項(xiàng),因此不采用現(xiàn)值法所造成的差異不會(huì)太大。確認(rèn)負(fù)債的最佳估計(jì)數(shù),我國(guó)準(zhǔn)則分成兩種情況考慮:a如果所需支出存在一個(gè)金額范圍,則最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)按該范圍的上下限金額的平均數(shù)確定;b如果所需支出不存在一個(gè)金額范圍,則最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)按如下方法確認(rèn):涉及單個(gè)項(xiàng)目時(shí),按最可能發(fā)生金額確定;涉及多個(gè)項(xiàng)目時(shí),按各種可能發(fā)生額及其發(fā)生的概率計(jì)算確定。我國(guó)對(duì)預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量方法規(guī)定更嚴(yán)密細(xì)化、更易理解和更具有操作性。④關(guān)于補(bǔ)償?shù)臅?huì)計(jì)處理方面:我國(guó)認(rèn)為,由于預(yù)期可獲得的補(bǔ)償與預(yù)計(jì)負(fù)債各自的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性有區(qū)別,確認(rèn)的時(shí)點(diǎn)也不一樣,分別列示較為合理,即補(bǔ)償?shù)慕痤~單獨(dú)確認(rèn)為資產(chǎn)并且確認(rèn)金額不應(yīng)超過所確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值。
