企業(yè)的價值體現(xiàn)在股東價值最大化;這種觀點(diǎn)在資本勞動雇傭經(jīng)濟(jì)時代是毫無疑問的,資本家投資購買設(shè)備、雇傭工人,資本的投入者是企業(yè)的所有者,企業(yè)是權(quán)益資本投入者的企業(yè)。這種觀點(diǎn)在財務(wù)會計理論中體現(xiàn)為業(yè)主權(quán)論(Proprietary Theory),該理論在傳統(tǒng)的財務(wù)會計實(shí)務(wù)中是居于主導(dǎo)地位。在業(yè)主權(quán)論下,收入表示為所有者權(quán)益的增加;費(fèi)用則表示為所有者權(quán)益的減少,復(fù)式記賬體系中,它可以直接增記或減記資本或者所有者權(quán)益賬戶。第二種觀點(diǎn)認(rèn)為對于一個企業(yè)來講它的價值不僅體現(xiàn)在股東價值的最大化上,還應(yīng)該包括關(guān)鍵相關(guān)利益者的利益,在財務(wù)會計理論中體現(xiàn)為企業(yè)論(Enterprise Theory)。企業(yè)權(quán)論是Suojanen在1954年的《會計評論》(Accounting Review)中提出的,該理論認(rèn)為企業(yè)是一個主要為諸多權(quán)益持有者的利益而從經(jīng)營管理活動的社會機(jī)構(gòu)(Social Institution),企業(yè)必須考慮到企業(yè)自身的經(jīng)營活動對各相關(guān)全體乃至整個社會的影響。與該理論緊密相連的收益概念就是增值概念(Value-added Income)。
1 增值的含義及計算
馬克思在《資本論》中論述,商品的價值是由三部分組成:一是物化勞動的轉(zhuǎn)移價值C,它包括勞動對象轉(zhuǎn)移的價值C[,1]和勞動資料轉(zhuǎn)移的價值C[,2];二是勞動創(chuàng)造新價值用于補(bǔ)償預(yù)付可變資本V的部分;三是勞動創(chuàng)造新價值超可變資本而形成的剩余價值M的部分。馬克思的商品價值分析,明確提出了活勞動創(chuàng)造的新價值是V+M.這個新價值實(shí)質(zhì)上就是商品的增值。在實(shí)際工作中,由于對勞動資料轉(zhuǎn)移價值的處理不同,因而將得出增值毛額和增值凈額兩種不同的數(shù)額。為此,商品價值與商品增值之間的關(guān)系可表述為:
商品價值(W)=C[,1]+C[,2]+V+M
增值毛額=C[,2]+V+M
增值凈額=V+M
由上式可知:
W-C[,1]=C[,2]+V+M……………………………(1)
W-C[,1]-C[,2]=V+M……………………………(2)
公式(1)和(2)是計算商品增值的兩個基本公式。這里指明了增值會計的核算內(nèi)容和范圍,同時也是編制增值表的基礎(chǔ)。
2 增值會計的性質(zhì)
從公式(1)、(2)可知,公式左邊反映商品增值的形成,右邊反映商品增值的去向,它包括職工所得、債權(quán)人所得、投資者所得、政府所得和企業(yè)所得等。職工所得是指職工的工資、獎金、津貼等;債權(quán)人所得是指利息等;投資者所得是指投資分紅、股利等;政府所得是指政府依法征收的各種稅費(fèi);企業(yè)所得是指最后剩余的增值。這些所得旨在反映企業(yè)受益者的共同得益,而不在于僅僅反映某個利益主體的利益。
商品增值既反映了企業(yè)對社會所作的貢獻(xiàn),又反映了社會有關(guān)方面與企業(yè)利益關(guān)系,這種反映有利于企業(yè)樹立良好的形象,更有利于企業(yè)開展生產(chǎn)經(jīng)營活動和參與市場競爭,而這種反映的承擔(dān)者增值會計是最合適的,也是應(yīng)該履行的一種社會責(zé)任。所以說,筆者認(rèn)為,對商品增值予以反映和報告的增值會計是一種社會責(zé)任會計。
3 增值會計的原理
增值會計以增值額為核算對象,反映增值額在股東、債權(quán)人、職工和政府之間進(jìn)行分配,以編制和分析增值表為主要內(nèi)容,不僅適用于盈利企業(yè)還適用于政府機(jī)關(guān)、事業(yè)單位等非盈利性單位。
增值表基本格式同資產(chǎn)負(fù)債表一樣分為賬戶式和報告式,但是內(nèi)容都主要包括增值額的形成和增值額的分配兩大部分。增值表的左側(cè)表示的是增值額的來源,主要是銷售收入進(jìn)行扣除后的余額、投資凈收益以及營業(yè)外凈收入。右側(cè)表示的是增值額的分配,分為剛性分配和彈性分配。增值表編制的依據(jù)是企業(yè)論,同投資者一樣債權(quán)人、職工向企業(yè)投入生產(chǎn)要素如資本(債務(wù)資本)、土地、勞動因而相應(yīng)的要從企業(yè)獲得回報,它們的利益是以企業(yè)的形式來進(jìn)行維系的,它們的地位是平等的,只是在獲取回報時有利息、租金、工資等方式的不同。如下表所示(賬戶式):
增值額的形成 金額 增值額的分配 金額
銷售收入 剛性分配:
減:以銷售產(chǎn)品耗用外購材料及勞務(wù) 債權(quán)人所得(利息)
減:管理及銷售耗用外購材料及勞務(wù) 政府所得(流轉(zhuǎn)稅)
增值毛額 …………
減:折舊 彈性分配
增值凈額 國家所得(所得稅)
加:投資收益 職工所得(工資、福利)
營業(yè)外凈收入 投資者所的(股利)
企業(yè)所得(留存收益)
…………
增值額合計 增值額分配合計
4 增值會計的有效應(yīng)用
4.1 從增值額的形成看,有利于促進(jìn)優(yōu)化資源配置,提高經(jīng)濟(jì)效益。增值額的大小,反映了企業(yè)資源配置的優(yōu)化程度,合理的資源配置,可以提供較大的增值額。反之,資源利用程度低,導(dǎo)致銷售收入減少,從而降低增值額。同樣,通過增值額與外購貨品和勞務(wù)比較,能說明企業(yè)生產(chǎn)效率的高低,亦即企業(yè)經(jīng)營管理的效益高低。
4.2 從增值額的分配看,有利于揭示有關(guān)利益主體,從企業(yè)獲取所得的情況。與損益表相見,擴(kuò)大了經(jīng)營成果的范圍,與利潤分配表相比,經(jīng)營成果的分配,從原來的政府、投資者為主反映,擴(kuò)大到反映職工、債權(quán)人、政府、投資者、企業(yè)本身等的共同利益,便于各自確定在企業(yè)增值額分配中的地位。這將是會計領(lǐng)域的重大突破。
4.3 從勞動價值角度看,有利于調(diào)動增值創(chuàng)造者的積極性。增值的本質(zhì)是勞動創(chuàng)造的。企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動就是為了創(chuàng)造增值,只有創(chuàng)造增值的企業(yè)才能生存和發(fā)展。因此,增值會計要引導(dǎo)職工關(guān)心商品增值,關(guān)心自己所得,對增值產(chǎn)生信心,信心產(chǎn)生熱忱,而熱忱則提高增值額。
4.4 從核算的角度看,有利于企業(yè)增值會計的核算與國民經(jīng)濟(jì)核算有機(jī)的聯(lián)系起來。我國新國民經(jīng)濟(jì)核算體系中的主要指標(biāo)之一是國民生產(chǎn)總值,它反映全社會經(jīng)濟(jì)活動的最終成果,是衡量國民經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)模、速度的基本指標(biāo),也是分析經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和宏觀經(jīng)濟(jì)效益的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。
與利潤相比,“增值”概念只是一個新生事物嶄露頭角,對它的研究可以在更寬更廣的領(lǐng)域進(jìn)行。它不僅僅是一個收益指標(biāo),它的產(chǎn)生反映了一種分配的觀念改革,特別是對勞動者分配的一種改革,它將勞動者置于與所有者相同的地位,反映了社會的進(jìn)步。
