一、風(fēng)險控制內(nèi)部審計(jì)產(chǎn)生的背景條件
(一)產(chǎn)生基礎(chǔ)企業(yè)內(nèi)審由“監(jiān)督和服務(wù)導(dǎo)向型”向“管理導(dǎo)向型”發(fā)展需要為更好地配合管理者經(jīng)營目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，內(nèi)審應(yīng)充分分析、估計(jì)經(jīng)營風(fēng)險，及時提出預(yù)防風(fēng)險的對策建議；做好內(nèi)控制度的測試和評估，檢驗(yàn)關(guān)鍵控制點(diǎn)設(shè)置的恰當(dāng)性以及有效性、完整性，分別予以補(bǔ)設(shè)、重建和改進(jìn)，使得內(nèi)控制度得以健全并有效運(yùn)行。由此，在現(xiàn)代內(nèi)審工作中，企業(yè)內(nèi)審必將由“監(jiān)督和服務(wù)導(dǎo)向型”向內(nèi)部“管理導(dǎo)向型”發(fā)展。
(二)產(chǎn)生間接原因企業(yè)面臨的風(fēng)險日益增大減少企業(yè)面臨的風(fēng)險是組織實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的關(guān)鍵，也是企業(yè)的管理人員十分關(guān)心的問題，企業(yè)經(jīng)理人員對風(fēng)險的空前重視，為內(nèi)審發(fā)展提供了一個絕好的機(jī)會，內(nèi)審對風(fēng)險管理的介入，將會使內(nèi)審在企業(yè)中成為一個重要的角色，并將其在企業(yè)中的作用推向一個新水平。
(三)產(chǎn)生直接原因風(fēng)險控制內(nèi)審新思維傳統(tǒng)內(nèi)審采用的是從控制一風(fēng)險一目標(biāo)被動的風(fēng)險控制審計(jì)模式，使得內(nèi)審只能對企業(yè)存在的控制缺陷做出被動反應(yīng)，其必然結(jié)果就是對發(fā)現(xiàn)的控制缺陷提出建議，以不斷地增加控制點(diǎn)或者是加強(qiáng)控制，最后就會出現(xiàn)控制點(diǎn)越來越多，越來越煩瑣的局面；很可能會造成多余的控制阻礙各項(xiàng)正常程序的運(yùn)轉(zhuǎn)和效率。課題組調(diào)研中發(fā)現(xiàn)廣西企業(yè)普遍存在這樣的問題：07年得到確實(shí)有效落實(shí)的審計(jì)意見和建議僅占企業(yè)審計(jì)項(xiàng)目總數(shù)的65％；內(nèi)部控制的完善和控制點(diǎn)的增加導(dǎo)致運(yùn)營成本的增加和辦事效率的降低，部分審計(jì)意見操作起來困難，不符合企業(yè)實(shí)際情況，部分不斷完善的內(nèi)部控制制度和流程并未得到有力的執(zhí)行，存在書面與實(shí)際操作兩種流程，最終導(dǎo)致內(nèi)審的整改建議過于理想化，執(zhí)行起來難度較大，致使審計(jì)意見很難被落到實(shí)處，或者只得到了被審計(jì)單位表面上的敷衍，其結(jié)果使內(nèi)審的作用無法充分發(fā)揮。風(fēng)險導(dǎo)向理念下，風(fēng)險控制內(nèi)審模式采取的是從企業(yè)目標(biāo)一風(fēng)險一控制的主動控制內(nèi)審模式。它首先要確認(rèn)企業(yè)的目標(biāo)或者是某件事項(xiàng)的目標(biāo)，然后分析要實(shí)現(xiàn)這些目標(biāo)會生產(chǎn)什么樣的風(fēng)險，以確定審計(jì)風(fēng)險水平和審計(jì)重點(diǎn)，安排審計(jì)步驟，以此來提出風(fēng)險防范和控制建議，并通過后續(xù)審計(jì)來測試風(fēng)險是否得到有效的防范和控制。實(shí)施風(fēng)險管理最大的挑戰(zhàn)正是要變被動反應(yīng)為主動控制，風(fēng)險控制內(nèi)審模式為我們內(nèi)審工作帶來了新思維。只有積極轉(zhuǎn)變我們的工作思路，企業(yè)內(nèi)審各種直接考慮企業(yè)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)過程中面臨的主要問題和風(fēng)險，使得風(fēng)險控制與企業(yè)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)直接聯(lián)系起來。這樣的風(fēng)險管理和控制，對公司治理層和管理人員而言才是非常有價值的，審計(jì)意見和建議才能得到認(rèn)可和高度的重視，內(nèi)審才能成為企業(yè)價值鏈環(huán)節(jié)中的重要組成部分。
二、風(fēng)險控制內(nèi)部審計(jì)模式實(shí)施的理性思考
(一)企業(yè)風(fēng)險管理的再認(rèn)識企業(yè)風(fēng)險管理是指企業(yè)為了長遠(yuǎn)發(fā)展，達(dá)到經(jīng)營管理的預(yù)期目標(biāo)以及為此而擬定的制度或程序能夠得以實(shí)現(xiàn)，在企業(yè)內(nèi)部實(shí)施的各種制約和調(diào)節(jié)的組織、計(jì)劃、方法和程序，其目的在于防止目標(biāo)的偏離或降低風(fēng)險管理成本，并把風(fēng)險控制在風(fēng)險容量之內(nèi)，增加企業(yè)價值的過程，也是將風(fēng)險意識轉(zhuǎn)化為全體員工的共同認(rèn)識和自覺行動。COSO發(fā)布的《企業(yè)風(fēng)險管理框架》描述了企業(yè)風(fēng)險管理定義為：企業(yè)風(fēng)險管理是一個過程，受企業(yè)的董事會、管理層和其他人員的影響，應(yīng)用于企業(yè)的戰(zhàn)略制定及各個方面，旨在確定影響企業(yè)的潛在重大事件，將企業(yè)的風(fēng)險控制在可接受的程度內(nèi)，從而為實(shí)現(xiàn)企業(yè)的目標(biāo)提供合理保證。我們研究認(rèn)為：該《框架》拓展了企業(yè)的內(nèi)部控制，對企業(yè)風(fēng)險管理這一更寬泛的主題作了更全面的關(guān)注，企業(yè)可以借鑒該《框架》向更完善的風(fēng)險管理進(jìn)程推進(jìn)；企業(yè)風(fēng)險管理也是一個立體框架模式的組織體系，在這個組織架構(gòu)中，合規(guī)、風(fēng)險、內(nèi)控和內(nèi)部審計(jì)成為一個不可分割的整體，共同筑起企業(yè)風(fēng)險管理的三道防線。
(二)企業(yè)風(fēng)險管理框架企業(yè)風(fēng)險管理框架可以解剖為一個基礎(chǔ)，三道防線(如圖1)。
(1)一個基礎(chǔ)：公司治理，公司治理是涉及公司高層人員，它隱含著～家企業(yè)如何得到有效的管理，從而使其發(fā)揮最佳表現(xiàn)。公司治理是涉及責(zé)任的問題，它關(guān)系到董事會及管理層如何向股東負(fù)責(zé)，而使股東能從公司的表現(xiàn)中得益，公司治理是風(fēng)險管理的一個必要的組成部份，因?yàn)樗峁┝藢︼L(fēng)險由上而下的監(jiān)控與管理。如何構(gòu)建一個有利風(fēng)險管理的公司治理結(jié)構(gòu)?就是需要建立一個健全的、以董事會為首的公司治理結(jié)構(gòu)；訂立企業(yè)的目標(biāo)和戰(zhàn)略，包括企業(yè)的風(fēng)險政策和極限；貫徹一套重視風(fēng)險管理的企業(yè)文化和價值觀。(2)第一道防線：業(yè)務(wù)單位防線。企業(yè)業(yè)務(wù)單位管理與控制著企業(yè)大部分的資產(chǎn)和業(yè)務(wù)，它們在日常工作中面對各類的風(fēng)險，是企業(yè)的前線；企業(yè)必須把風(fēng)險管理的手段和內(nèi)控程序融入到業(yè)務(wù)單位的工作與流程中，才能建立好防范風(fēng)險的第一道防線。如何建立第一道防線?了解企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)及可能影響企業(yè)達(dá)標(biāo)的風(fēng)險；識別風(fēng)險類別；對相關(guān)風(fēng)險作出評估；決定轉(zhuǎn)移、避免或減低風(fēng)險的策略；設(shè)計(jì)及實(shí)施風(fēng)險策略的相關(guān)內(nèi)部控制。企業(yè)建立的第一道防線，就是要各業(yè)務(wù)單位就其戰(zhàn)略性風(fēng)險、信貸風(fēng)險、市場風(fēng)場和操作風(fēng)險等等，系統(tǒng)化地進(jìn)行分析、確認(rèn)、度量、管理和監(jiān)控；企業(yè)需要把評估風(fēng)險與內(nèi)控措施的結(jié)果進(jìn)行記錄和存檔，對內(nèi)控措施的有效性不斷進(jìn)行測試和更新。(3)第二道防線：風(fēng)險管理部門防線。第二道防線是在業(yè)務(wù)單位之上建立一個更高層次的風(fēng)險管理功能，它的組成可能包括風(fēng)險管理部門、信貸審批委員會、投資審批委員會；風(fēng)險管理部的責(zé)任是領(lǐng)導(dǎo)和協(xié)調(diào)公司內(nèi)各單位在管理風(fēng)險方面的工作，它的職責(zé)包括：編制規(guī)章制度，對各業(yè)務(wù)單位的風(fēng)險進(jìn)行組合管理，度量風(fēng)險和評估風(fēng)險的界限，建立風(fēng)險信息系統(tǒng)和預(yù)警系統(tǒng)、確定關(guān)鍵風(fēng)險指標(biāo)，負(fù)責(zé)風(fēng)險信息披露、溝通、協(xié)調(diào)員工培訓(xùn)和學(xué)習(xí)的工作，按風(fēng)險與回報(bào)的分析，為各業(yè)務(wù)單位分配經(jīng)濟(jì)資本金。(4)第三道防線：內(nèi)審審計(jì)防線。第三道防線涉及一個獨(dú)立于業(yè)務(wù)單位的部門，監(jiān)控企業(yè)內(nèi)控和其他企業(yè)關(guān)心的問題。內(nèi)部審計(jì)在企業(yè)風(fēng)險管理中的職責(zé)：一是要對整個系統(tǒng)的管治、風(fēng)險管理和控制體系進(jìn)行獨(dú)立評估，以確保的董事會及管理層所制定的準(zhǔn)則、流程及內(nèi)控得到遵循；二是要擔(dān)當(dāng)董事會及高級管理層的顧問角色，提高風(fēng)險管理系統(tǒng)的運(yùn)作能力。
(三)企業(yè)風(fēng)險控制與制度基礎(chǔ)及內(nèi)部控制三種內(nèi)審模式融合新審計(jì)模式的產(chǎn)生，并不意味著原有審計(jì)模式的淘汰和消亡，而是意味著我們在實(shí)施審計(jì)時有了更多的審計(jì)模式可供選擇，尤其是把防范風(fēng)險的意識貫穿于內(nèi)審全過程的主導(dǎo)思想，應(yīng)是十分值得提倡的。如企業(yè)責(zé)(離)任審計(jì)、經(jīng)營指標(biāo)真實(shí)性審計(jì)等主要是采用制度導(dǎo)向內(nèi)審模式，而一些專項(xiàng)審計(jì)則是在制度基礎(chǔ)與內(nèi)部控制內(nèi)審模式基礎(chǔ)上融合了風(fēng)險控制內(nèi)審方法。
(四)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)方法應(yīng)用與審計(jì)環(huán)境相適應(yīng)風(fēng)險控制審計(jì)是一種較為科學(xué)的審計(jì)新理念，但任何方法都有其獨(dú)特指向，其運(yùn)用也均有其必備條件，必須遵照實(shí)事求是的原則，視不同的具體對象及審計(jì)環(huán)境選用不同的審計(jì)方法，依不同的審計(jì)層次及審計(jì)目標(biāo)選用不同的審計(jì)方法。
(五)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)技術(shù)與審計(jì)人員素質(zhì)相配套從當(dāng)前我區(qū)內(nèi)審人員的素質(zhì)來看，內(nèi)審人員的知識水平及業(yè)務(wù)能力存在參差不齊現(xiàn)象，內(nèi)審人員的素質(zhì)、閱歷、判斷力、偏好等將直接影響審計(jì)方法的運(yùn)用，在企業(yè)運(yùn)用風(fēng)險控制審計(jì)技術(shù)與方法時，不僅要求內(nèi)審人員掌握工程、會計(jì)、中間業(yè)務(wù)等業(yè)務(wù)知識，而且要求內(nèi)審人員孰悉管理知識、精通企業(yè)業(yè)務(wù)、具備內(nèi)審人員獨(dú)特的敏銳性和判斷力。因此，在企業(yè)實(shí)施風(fēng)險控制內(nèi)審應(yīng)遵循循序漸進(jìn)原則，審計(jì)技術(shù)方法選擇要與內(nèi)審人員素質(zhì)相適應(yīng)，才能保障我們內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量。
風(fēng)險控制內(nèi)審是將企業(yè)置于一個大的經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，運(yùn)用系統(tǒng)理論和戰(zhàn)略管理論，采取立體觀察的方式來控制企業(yè)各種風(fēng)險因素，從企業(yè)所處的行業(yè)狀況，監(jiān)管環(huán)境，經(jīng)營目標(biāo)，戰(zhàn)略規(guī)劃、經(jīng)營方式、業(yè)務(wù)流程等內(nèi)外部各個方面來分析評估企業(yè)風(fēng)險水平，把企業(yè)風(fēng)險水平植入到企業(yè)的風(fēng)險管理中，并貫穿于內(nèi)審工作的全過程，從而把重點(diǎn)放在控制企業(yè)風(fēng)險水平上。然而，風(fēng)險控制內(nèi)審并不排除制度基礎(chǔ)審計(jì)或者賬項(xiàng)基礎(chǔ)審計(jì)的融合，但是，風(fēng)險控制內(nèi)審關(guān)注的是企業(yè)戰(zhàn)略風(fēng)險并始終為企業(yè)所采用的風(fēng)險管理框架提供合理有效保證，風(fēng)險控制內(nèi)審可以讓內(nèi)審和風(fēng)險管理框架直接聯(lián)系起來，實(shí)現(xiàn)杠桿協(xié)同效應(yīng)。具體表現(xiàn)在企業(yè)內(nèi)審要在企業(yè)風(fēng)險管理的風(fēng)險環(huán)境分析、風(fēng)險事件識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險反應(yīng)和控制、風(fēng)險信息溝通和管理系統(tǒng)監(jiān)控環(huán)節(jié)中發(fā)揮重要作用。因此，風(fēng)險控制內(nèi)審模式是企業(yè)內(nèi)審發(fā)展的必然趨勢，代表了企業(yè)內(nèi)審未來的發(fā)展方向，開創(chuàng)了中國內(nèi)審的新紀(jì)元。
[本文系廣西教育廳2008年科研項(xiàng)目《風(fēng)險導(dǎo)向內(nèi)部審計(jì)在我區(qū)的應(yīng)用研究》課題(編號：200802MSl83)階段性研究成果]
參考文獻(xiàn)：
[1]陳林：《現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論及應(yīng)用研究》，《廈門大學(xué)碩士學(xué)位論文》2006年。
[2]謝榮、吳建友：《現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲?jì)基本內(nèi)涵分析》，《審計(jì)研究》2004年第5期。
