人類社會(huì)的會(huì)計(jì)演進(jìn)與經(jīng)濟(jì)發(fā)展始終是一種互動(dòng)式的關(guān)系。從會(huì)計(jì)理論的發(fā)展史來(lái)看，會(huì)計(jì)理論已經(jīng)和正在受到經(jīng)濟(jì)學(xué)理論的巨大影響。經(jīng)濟(jì)學(xué)理論對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)研究的支撐加深了會(huì)計(jì)研究的深度，會(huì)計(jì)學(xué)研究對(duì)經(jīng)濟(jì)理論的應(yīng)用也拓寬了會(huì)計(jì)研究的廣度。20世紀(jì)七十年代中期以來(lái)，以科斯等為代表的新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)在經(jīng)濟(jì)學(xué)理論中的影響力日益增加，成為西方經(jīng)濟(jì)學(xué)界一個(gè)引人注目的現(xiàn)象。新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)不但為經(jīng)濟(jì)理論研究提供了一種全新的思路及頗有價(jià)值的方法，同時(shí)也對(duì)會(huì)計(jì)理論研究產(chǎn)生了重大影響。契約經(jīng)濟(jì)學(xué)、代理理論、產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)學(xué)、信息經(jīng)濟(jì)學(xué)、公共選擇等經(jīng)濟(jì)學(xué)理論和實(shí)證研究方法被廣泛地應(yīng)用于會(huì)計(jì)研究領(lǐng)域，大大豐富了會(huì)計(jì)理論及其研究方法。
一、對(duì)會(huì)計(jì)理論的影響
1、契約經(jīng)濟(jì)學(xué)對(duì)會(huì)計(jì)理論的影響
根據(jù)新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)原理，企業(yè)是一系列契約的聯(lián)結(jié)點(diǎn)，是契約聯(lián)結(jié)的網(wǎng)絡(luò)。這些契約以各種各樣的方式涉及到投入品的物主和商品的買主。企業(yè)不僅與人力資本的提供者(雇員、經(jīng)理等)和實(shí)物資本的提供者(股東、債權(quán)人等)締約，也與原料供應(yīng)者、產(chǎn)品購(gòu)買者締約，還與政府締結(jié)政府管制契約，與社會(huì)締結(jié)有關(guān)社會(huì)責(zé)任的契約。企業(yè)的契約人也并不是一成不變的。企業(yè)原有的契約人可按一定的規(guī)則退出契約，而原來(lái)未締約的人也可按一定規(guī)則加入契約。這樣，企業(yè)除了有現(xiàn)實(shí)的契約人之外，還有潛在的契約人。契約市場(chǎng)(如股票市場(chǎng)、債券市場(chǎng)、勞務(wù)市場(chǎng)等)則是現(xiàn)實(shí)的契約人與潛在契約人進(jìn)行角色轉(zhuǎn)換的制度安排。潛在契約人可以通過(guò)契約市場(chǎng)加入契約，而現(xiàn)實(shí)的契約人也可以通過(guò)契約市場(chǎng)退出契約。
契約是人與人之間交易的結(jié)果。交易是有成本的，這種成本就是交易費(fèi)用?？扑拐J(rèn)為，交易費(fèi)用是獲得準(zhǔn)確的信息、談判和經(jīng)常性契約的費(fèi)用。其中核心部分是信息費(fèi)用。交易費(fèi)用對(duì)人們之間的契約有重大影響，不僅其高低決定著人們能否達(dá)成契約，而且交易費(fèi)用低的一方可以利用其信息優(yōu)勢(shì)取得契約中的優(yōu)勢(shì)地位。正是基于這個(gè)原因，契約人就要想方設(shè)法降低交易費(fèi)用。會(huì)計(jì)是一個(gè)將企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)情況進(jìn)行信息轉(zhuǎn)換和加工的系統(tǒng)，它不僅可以有力地降低企業(yè)契約人的交易費(fèi)用，而且可以利用規(guī)模經(jīng)濟(jì)的優(yōu)勢(shì)降低信息成本，從而操縱信息。因此，我們可以把企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)目標(biāo)界定為：降低企業(yè)契約人集(指直接契約人、間接契約人、現(xiàn)實(shí)契約人、潛在契約人的集合)的交易費(fèi)用。
2、委托代理理論對(duì)會(huì)計(jì)理論的影響
代理理論假設(shè)人有不同的偏好,并且都是自身效用最大化的,甚至?xí)袡C(jī)會(huì)主義行為。這就導(dǎo)致了代理成本(包括簽約成本、監(jiān)督成本、保證成本、剩余損失)的發(fā)生。為此，委托人需要一種控制系統(tǒng)來(lái)使代理人按委托人的目標(biāo)來(lái)行事。這種控制系統(tǒng)就是一系列“游戲規(guī)則”,包括三部分：決策權(quán)的分配（即誰(shuí)負(fù)責(zé)做決策）、業(yè)績(jī)計(jì)量與評(píng)價(jià)（即向誰(shuí)報(bào)告何種信息）和獎(jiǎng)勵(lì)與懲罰（收集到的信息與代理人報(bào)酬間的關(guān)系）。契約和決策的形成需要信息為基礎(chǔ),而會(huì)計(jì)和審計(jì)正與這種信息的收集和傳播有關(guān)。所以代理理論被用在會(huì)計(jì)和審計(jì)研究中，以分析不同管理會(huì)計(jì)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和審計(jì)程序的效率特點(diǎn)。
3、現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論對(duì)會(huì)計(jì)學(xué)發(fā)展的影響：產(chǎn)權(quán)會(huì)計(jì)學(xué)
產(chǎn)權(quán)會(huì)計(jì)理論認(rèn)為：（1）產(chǎn)權(quán)界定是會(huì)計(jì)產(chǎn)生的基本動(dòng)因之一；（2）產(chǎn)權(quán)制度是會(huì)計(jì)政策選擇的出發(fā)點(diǎn)與歸宿；（3）提高產(chǎn)權(quán)效率是制定會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基本要求；（4）產(chǎn)權(quán)博弈關(guān)系決定企業(yè)會(huì)計(jì)的未來(lái)發(fā)展取向。按照產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)論的觀點(diǎn)，會(huì)計(jì)存在和發(fā)展的根本使命在于反映產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)，體現(xiàn)產(chǎn)權(quán)關(guān)系，維護(hù)產(chǎn)權(quán)意志。我國(guó)著名會(huì)計(jì)學(xué)家郭道揚(yáng)教授指出：會(huì)計(jì)的研究對(duì)象是產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)過(guò)程、結(jié)果及其所體現(xiàn)的產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)關(guān)系。從這一點(diǎn)出發(fā)，可將會(huì)計(jì)的職能概括為：對(duì)產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)過(guò)程及結(jié)果的反映與控制。反映是通過(guò)會(huì)計(jì)的信息系統(tǒng)進(jìn)行的, 控制則是通過(guò)會(huì)計(jì)的控制系統(tǒng)進(jìn)行的。會(huì)計(jì)工作者通過(guò)對(duì)這兩大系統(tǒng)的協(xié)調(diào)運(yùn)作實(shí)現(xiàn)對(duì)產(chǎn)權(quán)價(jià)值運(yùn)動(dòng)的全面管理，維護(hù)、保障所有者的經(jīng)濟(jì)權(quán)益及市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行秩序，履行對(duì)企業(yè)所有者及對(duì)社會(huì)的受托責(zé)任。由此便把會(huì)計(jì)的目標(biāo)與責(zé)任統(tǒng)一起來(lái)，并在此基礎(chǔ)上揭示會(huì)計(jì)的本質(zhì)：會(huì)計(jì)是一項(xiàng)對(duì)產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟(jì)具有基礎(chǔ)性控制功能與社會(huì)性意義的管理活動(dòng)。
4、信息經(jīng)濟(jì)學(xué)對(duì)會(huì)計(jì)理論的影響
基于信息經(jīng)濟(jì)學(xué)，司可脫構(gòu)建了其財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論。他認(rèn)為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論的基本問(wèn)題是協(xié)調(diào)會(huì)計(jì)信息的不同角色。二十世紀(jì)60年代后期，信息經(jīng)濟(jì)學(xué)、證券價(jià)格和行為科學(xué)在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)研究中的運(yùn)用，導(dǎo)致由經(jīng)濟(jì)收益計(jì)量觀向決策有用觀的轉(zhuǎn)變。FASB的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告第1號(hào)(1978)將財(cái)務(wù)呈報(bào)的目標(biāo)確定為：(1)財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)該提供與現(xiàn)在的、潛在的投資者和信貸人以及其他用戶作出合理的投資、信貸及類似決策有用的信息。這類信息對(duì)那些相當(dāng)了解經(jīng)營(yíng)和經(jīng)濟(jì)活動(dòng)并愿意相當(dāng)勤勉地研究這類信息的人們來(lái)說(shuō)，應(yīng)該是全面的；(2)財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)該提供有助于現(xiàn)在的、潛在的投資者和信貸人以及其他用戶評(píng)估企業(yè)預(yù)期現(xiàn)金流人的數(shù)量、時(shí)間和不確定性的有用信息；(3)財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)該提供關(guān)于企業(yè)的經(jīng)濟(jì)資源、對(duì)這些資源的要求權(quán)以及使資源和對(duì)這些資源的要求權(quán)發(fā)生變動(dòng)的交易、事件和情況影響的信息。
二、對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)范分析的影響
會(huì)計(jì)規(guī)范是圍繞會(huì)計(jì)信息建立起來(lái)的一套正式與非正式的規(guī)則。它是一種有關(guān)會(huì)計(jì)信息這種稀缺資源的生產(chǎn)、交換、分配、消費(fèi)的制度安排，是各個(gè)利益集團(tuán)博奕的結(jié)果。會(huì)計(jì)規(guī)范的演進(jìn)是一個(gè)典型的制度變遷問(wèn)題，會(huì)計(jì)規(guī)范演進(jìn)的原因是會(huì)計(jì)規(guī)范的不均衡，會(huì)計(jì)規(guī)范的不均衡是指會(huì)計(jì)規(guī)范的需求與供給不一致。人類社會(huì)的發(fā)展使會(huì)計(jì)規(guī)范的需求與供給發(fā)生了變化，一方面，原來(lái)的制度安排和制度結(jié)構(gòu)不再使制度需求者的凈收益最大，因此產(chǎn)生了制度創(chuàng)新的動(dòng)機(jī)和需求；另一方面，又改變了制度的選擇集合和選擇范圍，從而改變了制度的有效供給。同時(shí)，也應(yīng)注意到制度的不均衡是一種常態(tài)，而制度的均衡只是一種理想狀態(tài)。制度的變遷只不過(guò)是從一種不均衡狀態(tài)到另一種不均衡狀態(tài)，而決不是從不均衡狀態(tài)到均衡狀態(tài)，會(huì)計(jì)規(guī)范只存在于動(dòng)態(tài)過(guò)程之中，會(huì)計(jì)規(guī)范的演進(jìn)就是在以上背景下發(fā)生的。
新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)是研究制度的科學(xué)，制度作為一套行為規(guī)則被用來(lái)支配特定的行為模式和相互關(guān)系，會(huì)計(jì)規(guī)范正是包含在制度這個(gè)概念之內(nèi)的。因此，會(huì)計(jì)規(guī)范也是新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的研究對(duì)象之一，我們可以運(yùn)用制度變遷理論、產(chǎn)權(quán)理論，用制度分析框架來(lái)分析和研究會(huì)計(jì)規(guī)范問(wèn)題。
三、對(duì)會(huì)計(jì)研究方法的影響
實(shí)證會(huì)計(jì)理論產(chǎn)生于本世紀(jì)60-70年代，早期的實(shí)證會(huì)計(jì)理論研究者們運(yùn)用的是有效市場(chǎng)假說(shuō)及資本資產(chǎn)計(jì)價(jià)模型，奉行以會(huì)計(jì)信息價(jià)值為中心的理論，但最終發(fā)現(xiàn)這種理論不能圓滿地解釋會(huì)計(jì)慣例。而關(guān)于信息揭示管制方面的爭(zhēng)論使他們意識(shí)到：政府官員和其它管制者的行為可以根據(jù)“人的行為動(dòng)機(jī)是謀求個(gè)人效用最大化”這一假設(shè)，通過(guò)建模進(jìn)行預(yù)測(cè)。同時(shí)他們還發(fā)現(xiàn)，在行政管理中同樣存在著非零值的交易費(fèi)用，使得會(huì)計(jì)程序能影響企業(yè)的現(xiàn)金流量及其價(jià)值。于是，在70年代末從傳統(tǒng)的實(shí)證會(huì)計(jì)理論中派生出了一種以新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)為基礎(chǔ)的實(shí)證理論。這種理論強(qiáng)調(diào)對(duì)不同企業(yè)和行業(yè)的會(huì)計(jì)慣例進(jìn)行解釋，而不強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)在提供計(jì)價(jià)信息中的作用。這種新型理論不僅建立在企業(yè)理論和政府管制理論之上，而且是這兩種理論的衍生物。交易費(fèi)用是這種理論的核心研究?jī)?nèi)容，該理論的全部研究都是圍繞著政治成本、代理成本、信息成本等這些交易費(fèi)用范疇內(nèi)的內(nèi)容展開(kāi)。因此，如果稱新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)是實(shí)證會(huì)計(jì)理論的理論淵源恐怕亦不為過(guò)。事實(shí)上，著名會(huì)計(jì)學(xué)家、實(shí)證會(huì)計(jì)理論的奠基人瓦茨和齊默爾曼就曾感嘆：“缺乏完善的實(shí)證會(huì)計(jì)理論是由于經(jīng)濟(jì)學(xué)上缺乏豐富的企業(yè)理論和政治程序理論。”(瓦茨,齊默爾,1999)實(shí)證會(huì)計(jì)理論的發(fā)展將會(huì)隨著相關(guān)經(jīng)濟(jì)學(xué)理論的發(fā)展而得到促進(jìn)。
在實(shí)證會(huì)計(jì)方面，經(jīng)濟(jì)學(xué)不僅提供了會(huì)計(jì)研究的方法論，而且使會(huì)計(jì)學(xué)在信息經(jīng)濟(jì)學(xué)的影響下，“侵入”到金融學(xué)領(lǐng)域，對(duì)金融資產(chǎn)定價(jià)模型和市場(chǎng)效率假說(shuō)的檢驗(yàn)作出了突出貢獻(xiàn)。實(shí)證會(huì)計(jì)理論借鑒的是著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家弗里德曼的實(shí)證經(jīng)濟(jì)學(xué)思想和方法，致力于根據(jù)利益集團(tuán)選擇會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、會(huì)計(jì)程序和會(huì)計(jì)方法的行為來(lái)解釋現(xiàn)存的各種會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)，從而用實(shí)證方法證明有關(guān)會(huì)計(jì)假設(shè)，對(duì)未來(lái)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)進(jìn)行預(yù)測(cè)。(張為國(guó)，1995)這和傳統(tǒng)的規(guī)范會(huì)計(jì)研究大為不同，被比弗稱為是“一場(chǎng)會(huì)計(jì)學(xué)的革命”。瓦茨和齊默爾曼在《實(shí)證會(huì)計(jì)理論》中指出：“本書(shū)旨在介紹建立在經(jīng)濟(jì)學(xué)基礎(chǔ)上的經(jīng)驗(yàn)性會(huì)計(jì)文獻(xiàn)的重要理論和方法論。”(瓦茨,齊默爾曼,1999)他們?cè)跁?shū)中介紹了有效市場(chǎng)假說(shuō)、資本資產(chǎn)計(jì)價(jià)模型、市場(chǎng)失靈、公共產(chǎn)品、信息不對(duì)稱、企業(yè)理論、公共選擇、管制理論、契約理論等在會(huì)計(jì)理論研究中的應(yīng)用。
根據(jù)上面介紹和分析可以看到，經(jīng)濟(jì)學(xué)理論對(duì)會(huì)計(jì)研究的作用，在于解釋會(huì)計(jì)現(xiàn)象和拓展會(huì)計(jì)新領(lǐng)域。在會(huì)計(jì)研究中引進(jìn)經(jīng)濟(jì)學(xué)研究中的先進(jìn)成果是會(huì)計(jì)研究發(fā)展的一條重要途徑，也是使會(huì)計(jì)學(xué)研究逐漸登堂入室的前奏。會(huì)計(jì)理論無(wú)論怎樣發(fā)展，都必須適應(yīng)經(jīng)濟(jì)制度的變革和新的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境。
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作者：楊智杰 宋小明 文章來(lái)源：石家莊經(jīng)濟(jì)學(xué)院 西北師范大學(xué)
