一、增值稅轉型前后固定資產(chǎn)的會計處理
(一)科目的設置
(二)購入固定資產(chǎn)的處理(1)轉型前(04年)購入固定資產(chǎn)的處理。試點企業(yè)的做法：根據(jù)財稅[2004]156號文件規(guī)定，納稅人取得固定資產(chǎn)后，支付了相關費用并取得了相關抵扣憑證，先將此部分進項稅額記入“待抵扣稅額——待抵扣增值稅(增值稅轉型)”，然后按有關規(guī)定，再轉入“應交稅金——應交增值稅(固定資產(chǎn)進項稅額)”的借方，抵扣當期的銷項稅額。非試點企業(yè)只能將增值稅納入固定資產(chǎn)成本中。
[例1]2004年9月5日，甲公司購入一臺生產(chǎn)用設備，增值稅專用發(fā)票價款280000元，增值稅額47600元，支付運輸費20000元。此項固定資產(chǎn)無需安裝，均取得了增值稅合法抵扣憑證，以上貨款均以銀行存款支付。假設設備使用年限為10年。其分錄如下：
試點企業(yè)：04年9月5日：
借：固定資產(chǎn)
(280000+20000×93％)298600
待抵扣稅額——待抵扣增值稅(增值稅轉型)
(47600+20000×7％)49000
貸：銀行存款
347600
借：應交稅金——應交增值稅(固定資產(chǎn)進項稅額)
49000
貸：待抵扣稅額——待抵扣增值稅(增值稅轉型)
49000
非試點企業(yè)：
借：固定資產(chǎn)
347600
貸：銀行存款
347600
如果到了轉型期(2009年1月1日)：
已計提的固定資產(chǎn)折舊=347600／10×(4+3／12)=147730(元)
固定資產(chǎn)賬面價值=347600-147730=199870(元)
在剩余使用年限計提的折舊=199870／(5+9／12)=34760(元)
如果追溯調(diào)整的話：
遞延抵扣的增值稅=280000／10×(4+3／12)×17％+20000／10×(4+3／12)×7％=2023+595=2618(元)
在剩余年限抵扣的增值稅=(280000-11900)／10×(4+3／12)×17％+(20000－8500)／10×(4+3／12)×7％=45577+805=46382(元)
實際上試點企業(yè)一次性扣除的增值稅49000(元)=非試點企業(yè)遞延抵扣的增值稅2618(元)余年限抵扣的增值稅46382(元)，剩余年限抵扣的增值稅通過計提的折舊扣除。綜上所述，消費型增值稅一次型扣除，而生產(chǎn)型增值稅通過折舊按使用年限分次扣除。
在轉型后購入固定資產(chǎn)的處理。依照消費型增值稅的性質(zhì)，增值稅轉型后企業(yè)購入固定資產(chǎn)的會計處理，將進項稅額直接記入“應交稅費一應交增值稅(進項稅額)”賬戶，一次性抵扣。分錄如下：
借：固定資產(chǎn)(設備價款+價外費用)
298600
應交稅費——應交增值稅(固定資產(chǎn)進項稅額)
49000
貸：銀行存款
347600
(三)在建固定資產(chǎn)會計處理在建工程領用材料，生產(chǎn)型增值稅需要將抵扣的增值稅進項稅轉出，而轉型后由于對購進貨物和固定資產(chǎn)不加以區(qū)分，所以領用一般貨物不須轉出增值稅，即其進項稅額允許抵扣。在會計核算上的具體表現(xiàn)就是其支付或負擔的進項稅不需轉出，即工程項目領用材料直接以不合能成本介入在這工程。
(四)進項稅額轉出的核算轉向后，企業(yè)購入固定資產(chǎn)時，已按規(guī)定將增值稅進項稅額計入“應交稅金——應交增值稅(進項稅額)”科目的，如果相關固定資產(chǎn)用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的，或出現(xiàn)非正常損失；或耗用了固定資產(chǎn)的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品出現(xiàn)非正常損失的。應將原已計人“應交稅金——應交增值稅(進項稅額)”科目的金額予以轉出，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“應交稅金——應交增值稅(進項稅額轉出)”科目。
[例2]乙公司在2009年1月1日接受捐增的固定資產(chǎn)，含稅價為117萬元，專用發(fā)票上已注明增值稅額，若企業(yè)將此項固定資產(chǎn)用于集體福利，則分錄如下：
借：固定資產(chǎn)
1000000
應交稅費——應交增值稅(進項稅額)
170000
貸：營業(yè)外收入
1170000
借：固定資產(chǎn)
170000
貸：應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)
170000
[例3]根據(jù)“固定資產(chǎn)盤盈盤虧報告表”所列設備一臺，原價12000元，已提折lH6000元，凈值為6000元，經(jīng)查核盤虧屬于非常損失，保險公司同意賠款4000元，其余損失經(jīng)批準同意列入營業(yè)外支出。
借：營業(yè)外支出
(2000+2040)4040
其他應收款
4000
累計折舊
6000
貸：固定資產(chǎn)
12000
應交稅費——應交增值稅(進項稅額轉出)
2040
(五)銷售時固定資產(chǎn)會計處理企業(yè)銷售固定資產(chǎn)與銷售一般貨物一樣計算并交納增值稅。企業(yè)銷售本企業(yè)已使用過的可抵扣增值稅的固定資產(chǎn)，如該項固定資產(chǎn)原取得時，其增值稅進項稅額已計入“應交稅費——應交增值稅(進項稅額)”，銷售時計算確定的增值稅銷項稅額，應借記“固定資產(chǎn)清理”科目，貸記“應交稅費－應交增值稅(銷項稅額)”科目。而生產(chǎn)型增值稅下，銷售固定資產(chǎn)是免增值稅的。
[例4]2009年9月5日，丙公司銷售一臺生產(chǎn)用設備，原增值稅專用發(fā)票價款280000元，增值稅額47600元。假設設備原使用年限為10年，已使用年限為5年，出售時收到價款10萬元。假設固定資產(chǎn)增值稅已經(jīng)抵扣過。其分錄如下：
已計提折舊=280000／10×5=140000(元)
固定資產(chǎn)賬面價值=140000(元)
(六)視同銷售固定資產(chǎn)會計處理對于企業(yè)將自產(chǎn)或委托加工的固定資產(chǎn)用于非應稅項目、集體福利或個人消費；將自產(chǎn)、委托加工或購買的固定資產(chǎn)作為投資，提供給其他單位或個體經(jīng)營者、或分配給股東、或無償贈送他人等都應視同銷售貨物，計算應繳增值稅。借記“在建工程”、“長期股權投資”、“利潤分配——應付普通股股利”、“營業(yè)外支出”、“應付職工薪酬”等科目；按貨物的公允價格，貸記“主營業(yè)務收入”等科目；按銷售價格和規(guī)定的增值稅稅率計算的銷項稅額，貸記“應交稅費—應交增值稅(銷項稅額)”科目。
二、增值稅轉型后固定資產(chǎn)會計處理問題及改進
(一)會計核算和稅收征管上的不便由于企業(yè)購入固定資產(chǎn)的時間不同，固定資產(chǎn)折舊基數(shù)的不同，企業(yè)在計算固定資產(chǎn)折舊額時，必須對含增值稅的固定資產(chǎn)與不含增值稅的固定資產(chǎn)加以區(qū)分，以免產(chǎn)生由折舊計算錯誤而帶來的利潤、企業(yè)所得稅等一系列錯誤。再者，固定資產(chǎn)的類別品名繁雜，標準不一，增值稅轉型后稅務機關必須對抵扣發(fā)票的真實性進行鑒定，事后核查，增加了稅務機關的工作量和難度。筆者認為，一是應該科學調(diào)整“固定資產(chǎn)”的范圍和標準。現(xiàn)行增值稅法規(guī)中關于固定資產(chǎn)的劃分標準和范圍，已不能適應經(jīng)濟發(fā)展的新形勢，不利于增值稅轉型政策的實行。二是完善與增值稅征管相配套的各項工作。針對以票控稅存在的問題，實行票賬并重管理，利用金稅工程建立起來的稅收網(wǎng)絡平臺與海關、銀行、財政、證券、企業(yè)聯(lián)網(wǎng)，對企業(yè)實行全方位監(jiān)管，實行動態(tài)管理。將企業(yè)的賬務資料、銀行賬戶的收支信息、海關的征免稅資料綜合成信息庫。
(二)容易影響企業(yè)會計信息的客觀、公正增值稅轉型會使不含增值稅的固定資產(chǎn)折舊相對減少，如果企業(yè)其他情況不變，折舊的減少對財務報表所提供的會計信息的影響是利潤增加，資產(chǎn)報酬率提高?，F(xiàn)實中，企業(yè)外界難以真實了解企業(yè)利潤的增加是源于增值稅轉型還是源于生產(chǎn)經(jīng)營水平的提高。因此，增值稅轉型期間，企業(yè)應對這部分信息進行披露。
我國由生產(chǎn)型增值稅向消費型增值稅轉型，將有利于同國際上發(fā)達國家增值稅制度接軌，使我國經(jīng)濟和稅收進一步國際化。對外資和先進技術更具有吸引力，最終達到提高我國企業(yè)整體技術創(chuàng)新能力的目的。
