一、會計(jì)信息失真的根本原因
我國經(jīng)濟(jì)目前正處于轉(zhuǎn)型過程中，這導(dǎo)致一方面要建立與整個(gè)改革目標(biāo)相配套的新制度，另一方面又要考慮現(xiàn)狀的牽制與人們的適應(yīng)。舊制度表面上已經(jīng)被新制度所替代，但種種細(xì)微的、操作層面上的習(xí)慣與行為仍然延續(xù)著舊有的觀念。本論文由無憂論文網(wǎng)整理提供筆者以為，制度變遷引起的產(chǎn)權(quán)模糊是我國會計(jì)信息失真的根源。
新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為，制度是關(guān)于交易活動的規(guī)則。制度通過界定和限制交易主體的選擇集合來減少交易活動的不確定性，從而降低交易成本，使來源于交易活動的潛在收益成為現(xiàn)實(shí)。由于交易成本的存在，制度的運(yùn)行也是有成本的，制度效益就是制度成本與制度效用之比，因此對制度變遷也可以進(jìn)行成本收益分析。制度的供給者在決定是否進(jìn)行制度創(chuàng)新時(shí)，除考慮社會凈收益大于零以外，還需考慮以下幾個(gè)約束條件：1有效率的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)可以增加總產(chǎn)出，但是若國家為界定和保護(hù)這種新的產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)而支付的交易費(fèi)用大于其可能獲得的收益，則會限制制度創(chuàng)新。2權(quán)力中心通過制度創(chuàng)新期望實(shí)現(xiàn)的目標(biāo)是雙重的：財(cái)政收入最大化和政治支持最大化。盡管某項(xiàng)制度安排的社會凈收益可能大于零，但若其政治凈收益小于零，也可能影響實(shí)際的制度創(chuàng)新。3改革過程中，必定會有若干利益集團(tuán)因制度變遷而利益受損，如果該利益集團(tuán)是權(quán)力中心的主要依靠對象，則權(quán)力中心不會立即改變那種雖無效率但保護(hù)該利益集團(tuán)的既得利益的制度規(guī)則。
我國在改革之初是一種“自上而下”的強(qiáng)制性制度變遷，即在憲法和倫理道德規(guī)范下，權(quán)力中心提供新的制度安排的能力和意愿是決定制度變遷的主導(dǎo)因素，而這種能力和意愿（制度創(chuàng)新的供給）主要決定于社會的各既得利益集團(tuán)的權(quán)力結(jié)構(gòu)和力量對比。由于上述約束條件，在制度變遷的推進(jìn)過程中權(quán)力中心始終面臨著“為”與“不為”的艱難取舍。加之缺乏一個(gè)充分博弈的過程，產(chǎn)權(quán)尚未成為社會博弈的結(jié)果而得以確立，會計(jì)信息失真就在所難免。
（一）政府在產(chǎn)權(quán)界定和保護(hù)時(shí)的兩難選擇
1.資本所有者的兩難。企業(yè)沒有經(jīng)營自主權(quán)，就沒有動機(jī)也沒有可能參與市場競爭。為了把企業(yè)推向市場，必須落實(shí)企業(yè)經(jīng)營自主權(quán)。但問題是這種自主權(quán)相對于真正的市場競爭主體來說太小，相對于所有者的控制力而言又太大。一旦所有者放松控制，代理成本就會上升；一旦所有者通過制定詳盡的契約關(guān)系和懲罰規(guī)則來監(jiān)控經(jīng)營者的行為，約束成本又將增加。在“想管”但又“不能管得過死”的兩難選擇中，國有企業(yè)的經(jīng)理人員并沒有感到必須提供真實(shí)會計(jì)信息的來自所有者的壓力。
2. 國家作為主權(quán)所有者的兩難。產(chǎn)權(quán)的界定與保護(hù)均需要支付成本，只有當(dāng)會計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定與保護(hù)的凈收益大于零時(shí)，才具有經(jīng)濟(jì)上的合理性。然而在既定體制下，這種成本是很高昂的： 1為確定排他性的產(chǎn)權(quán)，就需要支付產(chǎn)權(quán)界定和保護(hù)的技術(shù)性成本。而會計(jì)信息產(chǎn)權(quán)的邊界難以準(zhǔn)確給出，即便給出，為界定當(dāng)事人的權(quán)利與義務(wù)而制定新的契約及為保護(hù)這種契約而制定契約都需花費(fèi)大量成本。2初始權(quán)利的界定對產(chǎn)權(quán)保護(hù)成本的影響。如果初始的權(quán)利安排不具有排他性，那么為避免產(chǎn)權(quán)擁擠和“搭便車”行為所進(jìn)行的產(chǎn)權(quán)保護(hù)的成本在邏輯上是很高的。如果產(chǎn)權(quán)主體惟一，會計(jì)信息產(chǎn)權(quán)該“花落何家” 似乎是個(gè)難題；若產(chǎn)權(quán)主體多元化，那么為保護(hù)這種產(chǎn)權(quán)將支付高昂的交易費(fèi)用。3摩擦成本，即在產(chǎn)權(quán)界定和保護(hù)過程中不同行為主體的利益沖突所造成的經(jīng)濟(jì)效率損失及其付出的各種費(fèi)用。在會計(jì)信息產(chǎn)權(quán)界定中，失去既得利益的經(jīng)營者將阻礙這個(gè)過程，阻力越大，摩擦成本越高。
（二）約束與監(jiān)督機(jī)制不健全
企業(yè)作為“契約”組合的集合體，處于錯綜復(fù)雜的關(guān)系中，因此對會計(jì)信息供給者的約束應(yīng)是多角度的。但現(xiàn)實(shí)生活中，約束監(jiān)督機(jī)制的缺陷卻比比皆是：
1.中小股東的博弈意識不強(qiáng)。中小股東一直處于被動挨打地位，習(xí)慣于接受某種制度，缺乏制度創(chuàng)新的愿望，沒有意識到自身就是博弈多方中的一方，更談不上保護(hù)自己對會計(jì)信息所擁有的產(chǎn)權(quán)了。
2.制度安排使債權(quán)人能力受限。目前的制度對債權(quán)人權(quán)益的保護(hù)是比較消極的。一般來說，如果企業(yè)經(jīng)營狀況良好，銀行作為債權(quán)人通常不干預(yù)企業(yè)的經(jīng)營活動；一旦債權(quán)人看到企業(yè)出現(xiàn)財(cái)務(wù)危機(jī)并無法挽救時(shí)，債權(quán)人可以申請實(shí)施破產(chǎn)程序來保護(hù)自身權(quán)益不再繼續(xù)受到損害。這里存在兩個(gè)問題：其一，對于已形成呆賬的逾期貸款，債權(quán)人對其會計(jì)信息真實(shí)性不太關(guān)注。其二，就算債權(quán)人有了解企業(yè)真實(shí)財(cái)務(wù)狀況的愿望，但因?yàn)殂y行不能擁有企業(yè)股份，也不能進(jìn)入企業(yè)董事會監(jiān)督企業(yè)會計(jì)信息的生成過程。
3.會計(jì)師事務(wù)所扮演了“食君之祿，分君之憂”的角色。會計(jì)師事務(wù)所只要具備了證券從業(yè)資格，無論其信譽(yù)與操守如何，本論文由無憂論文網(wǎng)整理提供出具的報(bào)告均會得到主管部門和社會公眾的認(rèn)可，一旦獲得準(zhǔn)入資格幾乎無退出之虞，這使會計(jì)師事務(wù)所違規(guī)操作存在可能。
目前，上市公司中“內(nèi)部人控制”現(xiàn)象十分嚴(yán)重，以至于審計(jì)的真正委托人是經(jīng)營者而不是股東，經(jīng)營者在決定聘請會計(jì)師事務(wù)所時(shí)，以會計(jì)師事務(wù)所能夠提供于己有利的審計(jì)結(jié)果為先決條件。這樣，在利益的誘惑下，注冊會計(jì)師可能放棄應(yīng)有的警惕，甚至淪為會計(jì)信息造假的“幫兇”。
二、會計(jì)信息公允的實(shí)現(xiàn)
從本質(zhì)上看，制度是人們博奕行為的結(jié)果，而不是終極約束。既然資源是稀缺的，那么就必須承認(rèn)人與人間的競爭關(guān)系。競爭意味著按照某種規(guī)則約束個(gè)人的行為，個(gè)人從其行為約束的邊界向里看，就是自身的選擇范圍，向外看，則是別人的選擇范圍。因此，個(gè)人的理性行為不可避免地具有某種“外部效應(yīng)”，即某種經(jīng)過選擇的成本沒有完全由選擇者承擔(dān)。會計(jì)信息供需各方是追求個(gè)人效用最大化的，而他們的行為相互影響，這種局面正好是一種博弈。產(chǎn)權(quán)不明晰，則人們之間的交易只停留在一次性博弈上。因此產(chǎn)權(quán)制度的基本功能是使人們的博弈變成長期的重復(fù)博弈，使人們對未來有一個(gè)穩(wěn)定的預(yù)期。
可以假設(shè)在博弈中存在某些均衡狀態(tài)，一旦建立了均衡（任何人都不愿意偏離現(xiàn)存的狀態(tài)），外部效應(yīng)也就沒有了。既然在均衡狀態(tài)下承擔(dān)著部分外部成本的當(dāng)事人沒有意愿去掉這項(xiàng)負(fù)擔(dān)，那就意味著去掉這項(xiàng)成本對當(dāng)事人的代價(jià)會更高。在不完全信息動態(tài)博弈過程中，需經(jīng)過多次博弈才能達(dá)到完美境界———精煉貝葉斯納什均衡。精煉貝葉斯納什均衡要求博弈參與人必須根據(jù)貝葉斯法則修正信息，使最終的行動不僅在整個(gè)博弈上構(gòu)成貝葉斯均衡，而且在每一個(gè)后續(xù)博弈上均構(gòu)成貝葉斯均衡。所有動態(tài)博弈的中心問題是可信任性，要達(dá)到博弈中的精煉貝葉斯納什均衡只有剔除納什均衡中包含的對博弈當(dāng)事人不構(gòu)成威懾的威脅或承諾（不可置信威脅）。管理當(dāng)局因會計(jì)舞弊而得到豐厚的報(bào)酬，因會計(jì)信息失真所受的處罰卻大部分由企業(yè)承擔(dān)，被繩之以法的管理人員只是鳳毛麟角。這樣當(dāng)然對管理者不構(gòu)成威脅，在自身利益驅(qū)使下，權(quán)衡得失，管理層自然不會停止會計(jì)信息造假的行為。因此，在博弈過程中所要實(shí)現(xiàn)的是增加失信成本，使之大于管理者愿意付出而不惜犯規(guī)的代價(jià)，從而使威脅變得可置信，讓會計(jì)信息失真逐漸顯示出“害人也害己”的特征，最終達(dá)到會計(jì)信息供求博弈的均衡點(diǎn)———會計(jì)信息公允。
