一、新準(zhǔn)則下以房抵債業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理探析
債務(wù)重組，是指在債務(wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或法院的裁定做出讓步的事項(xiàng)。債務(wù)重組主要有以下幾種方式：①以資產(chǎn)清償債務(wù)；②債務(wù)轉(zhuǎn)為資本；③修改其他債務(wù)條件；④以上三種主式的組合。根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》及其應(yīng)用指南的規(guī)定，以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù)的，債務(wù)人應(yīng)當(dāng)將重組債務(wù)的賬面價(jià)值與轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)資產(chǎn)的公允價(jià)值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，作為營業(yè)外收入計(jì)入當(dāng)期損益。轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額作為轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)損益，計(jì)入當(dāng)期損益。債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)存貨抵償債務(wù)的，應(yīng)當(dāng)作為銷售處理，按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》以其公允價(jià)值確認(rèn)收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本。
可見，對(duì)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以開發(fā)產(chǎn)品抵償債務(wù)行為，只有在符合債務(wù)重組定義并滿足債務(wù)重組條件時(shí)，才能按照債務(wù)重組準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。對(duì)于前述第①、②種情況的以房抵業(yè)務(wù)，由于其符合或基本債務(wù)重組準(zhǔn)則的規(guī)定，按照債務(wù)重組準(zhǔn)則的有關(guān)規(guī)定對(duì)其進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，實(shí)務(wù)中不存在任何爭議；即：在協(xié)議生效或商品房所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)，按照以房抵債協(xié)議確定的所抵債務(wù)賬面價(jià)值，借記“應(yīng)付賬款”科目，將照商品房公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目，將商品房公允價(jià)值與所抵債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額確認(rèn)為債務(wù)重組利得，借記“營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得”科目；同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)商品房成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”科目；同時(shí)按照應(yīng)交納的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等稅費(fèi)金額，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅（應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅、應(yīng)交教育費(fèi)附加等）”科目。而對(duì)于第③種情況的以房抵債業(yè)務(wù)由于在相關(guān)準(zhǔn)則中未對(duì)其會(huì)計(jì)處理做出明確規(guī)定，因此在實(shí)務(wù)處理就出現(xiàn)了二種不同的處理方法，即：①按照所抵債務(wù)的賬面價(jià)值確認(rèn)銷售收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本，不確認(rèn)開發(fā)產(chǎn)品公允價(jià)值與所抵債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額；②按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第14號(hào)——收入》的規(guī)定對(duì)其進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，即：按照開發(fā)產(chǎn)品的公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入，同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本，將開發(fā)產(chǎn)品公允價(jià)值與所抵債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額作為捐贈(zèng)支出，計(jì)入當(dāng)期損益。對(duì)于上述二種處理方法，第①種會(huì)計(jì)處理方法明顯不符合收入計(jì)量的有關(guān)規(guī)定，混淆了已收或應(yīng)收合同或協(xié)議價(jià)款與公允價(jià)值的區(qū)別，因此不正確；而第②種會(huì)計(jì)處理方法則更符合該項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)，因?yàn)殚_發(fā)產(chǎn)品公允價(jià)值高于所抵債務(wù)賬面價(jià)值的部分實(shí)質(zhì)上是一種無償贈(zèng)與，按照捐贈(zèng)支出對(duì)其進(jìn)行會(huì)計(jì)處理是合理合法的；因此筆者認(rèn)為對(duì)于第③種情況的以房抵債業(yè)務(wù)采取該種處理方法是正確合法的；即：在協(xié)議生效或商品房所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn)，按照以房抵債協(xié)議確定的所抵債務(wù)賬面價(jià)值，借記“應(yīng)付賬款”科目，將商品房公允價(jià)值與所抵債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額確認(rèn)為捐贈(zèng)支出，借記“營業(yè)外支出——捐贈(zèng)支出”科目，將商品房公允價(jià)值確認(rèn)銷售收入，貸記“主營業(yè)務(wù)收入”科目；同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)商品房成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”科目；同時(shí)按照應(yīng)交納的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加等稅費(fèi)金額，借記“營業(yè)稅金及附加”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營業(yè)稅（應(yīng)交城市維護(hù)建設(shè)稅、應(yīng)交教育費(fèi)附加等）”科目。
