風險導向審計作為一種現(xiàn)代審計模式，是審計領域發(fā)展的最前沿，它已成為審計職業(yè)界關注的熱點。將風險導向審計模式應用于經(jīng)濟責任審計，不僅有利于提高審計的效率與效果，而且有利于降低審計風險，提高審計工作質量。在經(jīng)濟責任審計活動中，如何充分革新審計方法以提高審計效率、節(jié)約審計成本、降低審計風險已成為一個新課題。
一、風險導向審計應用的意義
(一)合理有效地配置審計資源，提高審計效率和效果
經(jīng)濟責任審計是以領導干部所在單位(部門)和其他相關單位的財政財務收支審計為基礎，通過對領導干部任期內(nèi)的經(jīng)濟指標完成情況、作出的重大決策情況、執(zhí)行國家的財經(jīng)法規(guī)情況以及個人遵守廉政紀律情況等方面的核查和評價，可以在一定程度上判斷領導干部是否具有從事經(jīng)濟工作所必需的素質和決策水平，也能正確評價領導干部是否正確履行其經(jīng)濟職責，是否嚴格執(zhí)行國家的有關財經(jīng)法紀。其特點是審計內(nèi)容廣泛、時間跨度長、關注層面多、審計時間緊。因此，無論是外部審計還是內(nèi)部審計，審計資源有限與審計任務繁重的矛盾都比較突出。采取詳查法顯然既不經(jīng)濟也不科學。審計工作必須貫徹全面審計、突出重點的原則，不能面面俱到。在經(jīng)濟責任審計中運用風險導向審計，對被審計領導干部所在單位的內(nèi)、外部環(huán)境、業(yè)務現(xiàn)狀及矛盾進行分析，在整體風險評估的基礎上，確定高低不同的風險領域和風險點，這是審計工作的關鍵也是審計工作的重點、難點。最后準確地判斷重大風險領域和風險點，合理有效地配置審計資源，實施審計，從整體上降低審計成本、提高審計效率和效果。
(二)控制和減少審計風險，提高審計工作質量
經(jīng)濟責任審計風險一般是指領導干部所在單位的財務報表、其他會計資料以及本人述職述廉報告沒有公允地反映其任職期間財政收支管理的真實情況，由于受到業(yè)務復雜程度、內(nèi)部控制制度、審計方案、審計成本、審計經(jīng)驗等多方面因素的影響，審計人員未能發(fā)現(xiàn)財務收支管理報告中存在的錯誤和舞弊，而出具了不公正，甚至不正確的經(jīng)濟責任審計評價和意見的可能性。經(jīng)濟責任審計是集傳統(tǒng)財務合規(guī)性審計與績效審計為一體的綜合性審計活動，通過審計來正確評價領導干部任期履行經(jīng)濟職責、遵紀守法等情況，其結果的運用與干部管理、調整、任免和考核相關，具有政治性強、工作要求高、審計風險的可容忍程度低等特點。在經(jīng)濟責任審計中運用風險導向審計，將被審計領導干部所在單位置于大的經(jīng)濟環(huán)境之中。從被審計領導干部所在單位的行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境、內(nèi)控制度、業(yè)務流程等各個方面分析評估風險水平，把被審計領導干部所在單位的經(jīng)營風險植入到風險評價中去，通過審計程序把審計風險降低到審計人員可以接受的水平，提高審計工作質量。
(三)加強被審計領導干部風險防范意識，提高風險管理水平
引入風險導向審計方法，在實施經(jīng)濟責任審計過程中，既控制和減少了審計風險，也間接地促使被審計領導干部及其所在單位更加重視風險的防范，有利于他們及時采取措施控制經(jīng)營風險，降低經(jīng)營風險帶來的負面影響。更重要的是能夠加強被審計領導干部及其所在單位的風險防范意識，提高他們主動控制風險的積極性和責任感，從而提高風險管理水平。
二、風險導向審計應用的方法
在風險導向審計模式下，風險評估是一個持續(xù)的過程，它貫穿于審計工作的整個過程。在經(jīng)濟責任審計中，通過引入風險導向審計。結合被審計領導干部所在單位的特點，進行環(huán)境調查、內(nèi)部控制測試及其所處的行業(yè)背景分析與評價。注重這些環(huán)節(jié)的各項工作，加強風險評估。風險導向審計應用的具體程序與步驟如下：
(一)審計計劃階段
根據(jù)風險導向審計理論，審計工作應以分析風險為切入點，必須將審計工作的重心前移，重視審計計劃工作。
1.調查了解被審計領導干部和單位及其環(huán)境。在開展經(jīng)濟責任審計工作前，要做好審前調查，必須花費相當?shù)木捅匾某杀救チ私獗粚徲嬵I導干部的基本情況、了解被審計單位的內(nèi)部情況，如發(fā)展戰(zhàn)略、業(yè)務流程、經(jīng)營目標、經(jīng)營環(huán)境和經(jīng)營風險等。此外，還要了解與被審計單位相關的外部環(huán)境，如宏觀經(jīng)濟政策、行業(yè)狀況、監(jiān)管環(huán)境等。通過收集有關的規(guī)章和管理制度，運用問卷調查法和流程圖法等審計方法，來測試內(nèi)部控制流程的正確程度和完善程度以及若干控制點的運行狀況。了解被審計單位及其環(huán)境是控制和降低審計風險的第一道、也是非常重要的屏障。
2.評估重大錯報風險。在全面了解被審計領導干部及其單位的基本情況和環(huán)境的基礎上，準確識別和評估重大錯報風險，確定審計的范圍和重點。如通過詢問被審計單位的人員，觀察特定控制的運用，檢查文件和報告，追蹤交易在財務報告信息系統(tǒng)中的處理過程(穿行測試)等審計方法，進行有效分析、評估，運用職業(yè)判斷，確定已識別風險的層級，找出當前風險點與風險域，按風險大小排出次序，特別是重大風險和特別風險尤其需要關注，重大錯報風險也需要進行嚴格評估.
3.編制審計計劃和審計工作方案。審計機構在識別和評估各種風險的基礎上，以風險為導向，編制總體審計策略和具體審計計劃，對審計的內(nèi)容、方法、人員和時間安排作出詳細具體的規(guī)定，避免平均使用審計資源或使用標準的審計程序，更不能無的放矢。應集中審計資源和力量，針對高風險的審計領域實施相應的審計程序，從而使審計工作更能突出重點，更具有針對性和計劃性，降低審計的檢查風險，使審計風險降至可接受的低水平。保持較高的審計效率及效果，提高審計質量。
(二)實施審計階段
一般來說，審計階段實施的主要工作有：風險評估、了解內(nèi)部控制、復核性測試、內(nèi)查外調收集審計證據(jù)、編寫審計工作底稿等。審計人員應按照審計工作方案，針對評估的重大錯報實施審計程序。風險分析在風險導向審計模式下固然重要。但實施審計階段的重要環(huán)節(jié)仍是實質性測試和控制測試。
1.實質性測試。實質性測試是對賬簿、報表所反映的經(jīng)濟業(yè)務和事項進行審計，以達到發(fā)現(xiàn)認定層次的重大錯報的目的。為了彌補審計人員業(yè)務能力缺陷和被審計單位內(nèi)部控制缺失，對各類重大事項或情況實施實質性測試以獲取充分可靠的審計證據(jù)，是其中的必要程序。內(nèi)部控制無論是否有效，各類重要交易、重點賬戶余額和重要披露都
要進行詳細審計。如被審計單位的費用賬戶、應收應付賬戶，以及疑點賬戶等。如果在審計過程中出現(xiàn)審計風險增加的情況，那么審計人員必須遵循謹慎審計原則。同時增加實質性測試程序，從而將審計風險牢牢控制在可接受的范圍內(nèi)。
2.控制測試。以測試內(nèi)部控制在防止、發(fā)現(xiàn)和糾正認定層次重大錯報方面的有效性，進一步評估和應對重大錯報風險。首先，分析梳理被審計單位的各項業(yè)務流程和管理流程，找出各類流程的風險點和控制措施，設定內(nèi)部控制風險點和風險等級。其次，對內(nèi)部控制現(xiàn)場執(zhí)行情況進行檢查，檢查業(yè)務過程和風險的控制措施是否合理、合規(guī)并得到有效實施和保持。最后，結合內(nèi)部控制風險測評體系，評價控制措施是否有效、適宜，以確定內(nèi)部控制的健全性和有效性以及風險識別、防范、監(jiān)控能力。
3.合理配置資源。在經(jīng)濟責任審計實施過程中，最關鍵的是審計資源的合理配置，審計資源的合理配置也是風險導向審計理論研究的出發(fā)點與歸宿。將審計資源傾斜至重點風險領域，此時可采用詳查法對高風險等級的風險因素進行抽樣，對具有靈敏度的風險因素可抽樣50％～60％，對中度等級的風險因素可抽樣25％～50％，對低風險的風險因素可抽樣10％～20％。將更有經(jīng)驗或具有特殊技能的審計人員分派到重要事項的調查中。或充分利用專家的工作。
4.保持職業(yè)懷疑態(tài)度。職業(yè)懷疑是一種對審計證據(jù)的懷疑和批判評價的態(tài)度，審計人員在收集和評價審計證據(jù)過程中應時刻保持職業(yè)懷疑態(tài)度。評價被審計單位的內(nèi)部控制制度，確定重點審計內(nèi)容。然后通過實質性測試程序獲取充分證據(jù)，詳細地記錄審計工作底稿；工作底稿要保持三級復核制度，以確保審計人員的執(zhí)行審計程序到位，并因此最終減少審計程序的盲目性和隨意性；在涉及可能存在重大錯報的事項時，一定要收集充分的審計證據(jù)，并且要十分重視其相關事項的調查了解，以確定是否真正存在重大錯報，將審計風險降至最低；對擬實施審計程序的性質、時間和范圍作出總體修改等。審計人員還應根據(jù)評估結果實施進一步審計程序，包括檢查、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執(zhí)行和分析程序等。審計證據(jù)除了各種測試獲取的證據(jù)外，還必須延伸到對被審計單位基本情況的取證和經(jīng)營環(huán)境等各種情況的取證，并且取證重點應該延伸到外部，從各個渠道廣泛收集領導干部主要業(yè)績和問題的資料。
(三)審計報告階段
報告階段主要包括編寫審計報告和出具審計管理建議書。經(jīng)濟責任審計報告是任期經(jīng)濟責任審計工作效果、質量等方面的綜合表現(xiàn)，審計評價是經(jīng)濟責任審計報告中最關鍵的部分，是干部管理部門考核被審計領導干部工作業(yè)績的主要依據(jù)。審計評價是否公正、恰當，直接影響經(jīng)濟責任審計工作的質量。經(jīng)濟責任審計的風險不僅包括審計人員未能發(fā)現(xiàn)財務報表中存在的錯誤和舞弊。而且對成績說得過多、評價過高也具有很大的風險。所以評價要注意謹慎性原則，要有針對性，評價時應做到權力與責任結合，成績與問題結合。編寫經(jīng)濟責任審計報告要以風險為中心，全面總結綜合各階段風險評估、內(nèi)部控制評價及實質性測試的結果。作出客觀的評價，提出審計意見和建議，必要時可出具審計管理建議書。
三、有效應用風險導向審計的建議
(一)高素質復合型審計人才的培養(yǎng)
風險導向審計以分析評估重大錯報風險為核心，審計范圍大大擴展，不僅要求審計人員掌握牢固的專業(yè)知識，而且要求審計人員熟悉信息系統(tǒng)技術、現(xiàn)代管理知識和金融業(yè)務。此外，審計人員還要具備豐富的審計經(jīng)驗和較高的風險分析判斷能力。審計部門要加強審計人員的綜合素質教育，通過后續(xù)教育加強知識的更新和知識面的擴展，不斷提高審計人員的專業(yè)勝任能力。通過審計實踐，提高審計人員敏銳的洞察力、職業(yè)判斷能力和組織協(xié)調能力等。加強審計隊伍的職業(yè)道德教育，嚴肅審計紀律，增強審計人員的責任感和使命感，有效防范道德風險，為風險導向審計對人才的多元化需求打下基礎。
(二)多種審計方法的綜合運用
在經(jīng)濟責任審計中引入風險導向審計，應有系統(tǒng)觀點，綜合使用各種審計方法。在審計計劃階段，以運用風險導向審計的多種分析方法為主，配合使用流程圖法、問卷調查法、詢問觀察法、穿行測試等審計方法；在審計實施階段，以運用賬項審計和抽樣審計為主，配合使用分析法、詢問觀察法、函證、重新計算、重新執(zhí)行等審計方法；在審計報告階段。更多運用的是比較法、歸納法等。
(三)適合經(jīng)濟責任審計特點的風險導向審計模式的制定
制定風險導向審計指南和操作程序時要注意借鑒國際審計準則和英美等發(fā)達國家開展風險導向審計的經(jīng)驗，制定適合我國經(jīng)濟責任審計特點的風險導向審計指南和操作程序，明確風險導向審計下經(jīng)濟責任審計的目標、內(nèi)容、方法和步驟，統(tǒng)一風險評價標準，指導有效運用風險導向審計模式，開展領導干部經(jīng)濟責任審計。
總之，風險導向審計是現(xiàn)代審計方法發(fā)展的新飛躍。在領導干部經(jīng)濟責任審計中，運用風險導向審計方法，可以優(yōu)化審計資源配置，最大限度地降低審計風險，適應現(xiàn)代審計實踐的要求。
