財政部頒布的《企業(yè)會計制度》2001對企業(yè)開辦費的處理方法作出了新的規(guī)定，與稅法的處理方法存在一定差異。本文擬就企業(yè)開辦費的財稅處理方法進(jìn)行一些探討。
一、開辦費的核算范疇
開辦費是指企業(yè)在籌建期間發(fā)生的費用，包括籌建期人員工資、辦公費、培訓(xùn)費、差旅費、印刷費、注冊登記費以及不計入固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)購建成本的匯兌損益和利息支出。
企業(yè)發(fā)生的下列費用，不得計入開辦費：
1、由投資者負(fù)擔(dān)的費用支出；
2、由取得各項固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)所發(fā)生的支出；
3、籌建期間應(yīng)當(dāng)計入資產(chǎn)價值的匯兌損益、利息支出等。
二、關(guān)于籌建期的界定
要正確核算開辦費還必須正確界定籌建期?！镀髽I(yè)會計制度》沒有對籌建期作出明確的規(guī)定，稅法上倒是有不少版本，比如《國家稅務(wù)總局關(guān)于外商投資從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營征收所得稅有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[1995]153號）、《國家稅務(wù)總局關(guān)于新辦企業(yè)所得稅優(yōu)惠執(zhí)行口徑的批復(fù)》（國稅函［2003］1239號）等等都有涉及，但這些都是針對稅收作出的政策規(guī)定，如果財務(wù)上有更明確的規(guī)定，會計處理應(yīng)當(dāng)遵守財務(wù)上的規(guī)定。
財政部《關(guān)于外商投資企業(yè)籌建期財政財務(wù)管理有關(guān)規(guī)定的通知》（財工字〔1995〕223號）中第1條規(guī)定：中外合資、合作經(jīng)營企業(yè)自簽訂合同之日至企業(yè)開始生產(chǎn)經(jīng)營（包括試生產(chǎn)、試營業(yè)）為止期間，外資企業(yè)自我國有關(guān)部門批準(zhǔn)成立之日起到開始生產(chǎn)經(jīng)營（包括試生產(chǎn)、試營業(yè)）為止期間為籌建期。因此對于內(nèi)資企業(yè)也應(yīng)當(dāng)以實際有了生產(chǎn)、銷售、提供勞務(wù)或者其他經(jīng)營行為之日作為“開始生產(chǎn)、經(jīng)營”之日。如果難以確定“開始生產(chǎn)、經(jīng)營”之日，則可以依據(jù)稅法規(guī)定“以營業(yè)執(zhí)照簽發(fā)之日作為‘開始生產(chǎn)、經(jīng)營’之日，并據(jù)以確定企業(yè)的籌建期?！?br />
三、開辦費的會計攤銷方法
《企業(yè)會計制度》（財會［2000］25號）對開辦費的攤銷期限作了重大調(diào)整。原行業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的開辦費應(yīng)當(dāng)從生產(chǎn)經(jīng)營的當(dāng)月起在不超過五年的期限內(nèi)分期平均攤銷。
《企業(yè)會計制度》第五十條規(guī)定：長期待攤費用，是指企業(yè)已經(jīng)支出，但攤銷期限在1年以上(不含1年)的各項費用，包括固定資產(chǎn)大修理支出、租入固定資產(chǎn)的改良支出等。應(yīng)當(dāng)由本期負(fù)擔(dān)的借款利息、租金等，不得作為長期待攤費用處理。除購建固定資產(chǎn)以外，所有籌建期間所發(fā)生的費用，先在長期待攤費用中歸集，待企業(yè)開始生產(chǎn)、經(jīng)營當(dāng)月起一次計入開始生產(chǎn)經(jīng)營當(dāng)月的損益。借記“管理費用”科目，貸記本科目。
由此可見，對開辦費的會計處理，在攤銷期限上與原行業(yè)財務(wù)制度相比存在很大的差異。
四、開辦費的稅務(wù)處理方法
會計制度對開辦費處理的新規(guī)定與現(xiàn)行所得稅法存在較大的差異?！镀髽I(yè)所得稅暫行條例實施細(xì)則》第三十四條規(guī)定：企業(yè)在籌建期發(fā)生的開辦費，應(yīng)當(dāng)從開始生產(chǎn)、經(jīng)營月份的次月起，在不短于５年的期限內(nèi)分期扣除。
因此，企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營的當(dāng)月一次性攤銷的開辦費,按照稅法規(guī)定應(yīng)從生產(chǎn)經(jīng)營的次月起分五年平均扣除。納稅人在年終申報所得稅時，應(yīng)做好納稅調(diào)整工作，并建立“開辦費稅前扣除臺賬”或“備查登記簿”，為以后年度準(zhǔn)確申報稅前扣除（調(diào)減）額打好基礎(chǔ)。
五、對開辦費的財稅處理實物
例： ABC公司股東2004年5月1日簽署協(xié)議籌辦一家加工企業(yè)，2004年9月開始建廠，同年11月取得法人營業(yè)執(zhí)照，2005年9月1日部分廠房開始使用，試生產(chǎn)產(chǎn)品并銷售，但仍有部分廠房在建，而且已使用廠房與在建廠房是一個整體，屬同一項工程。2006年4月廠房全部建造完畢，正式開始生產(chǎn)銷售。從2004年5月1日至2005年9月1日期間發(fā)生人員工資、辦公費、培訓(xùn)費、差旅費、印刷費、注冊登記費等共計600萬元整。假設(shè)該企業(yè)未來所得稅稅率保持33%不變，每年實現(xiàn)的稅前會計利潤為1000萬元（無其他納稅調(diào)整事項）。公司采用遞延法。
簽署協(xié)議 開始建廠 取得法人營業(yè)執(zhí)照 部分廠房開始使用并試生產(chǎn)銷售 廠房全部建造完畢
并正式生產(chǎn)銷售
2004/5/1 2004/9/1 2004/11/11 2005/9/1 2006/4/7
1、ABC公司開辦費的界定
根據(jù)上文論述可知，ABC公司籌建期是從2004年5月1日至2005年9月1日。開辦費用是在上述期間發(fā)生的人員工資、辦公費、培訓(xùn)費、差旅費、印刷費、注冊登記費等共計600萬元整
2、ABC公司開辦費的會計攤銷
按會計制度規(guī)定，ABC股份有限公司2005年9月份開始生產(chǎn)經(jīng)營,當(dāng)月需一次性攤銷開辦費。會計分錄如下：
借：管理費用－開辦費攤銷 600萬元
貸：長期待攤費用－開辦費 600萬元
3、對開辦費的稅務(wù)處理
ABC股份有限公司開辦費納稅調(diào)整臺賬設(shè)置如下(單位：萬元)：
項 目 開辦費實際發(fā)生或扣除年度
2005年 2006年 2007年 2008年 2009年 2010年
會計攤銷額 600 0 0 0 0 0
稅收扣除額 30 120 120 120 120 90
納稅調(diào)整額 570 -120 -120 -120 -120 -90
尚未扣除額 570 450 330 210 90 0
①ABC股份有限公司2005年度稅務(wù)處理
2005年允許稅前扣除額=600萬元÷5年÷12個月×3個月（開始生產(chǎn)經(jīng)營月份的次月起為10、11、12月）＝30（萬元）。
2005年應(yīng)調(diào)增應(yīng)稅所得額=600-30＝570（萬元）。
2005年可抵減的時間性差異所得稅影響金額=570×33%=188.1（萬元）。會計分錄如下：
借：所得稅 330萬元
遞延稅款 188.1萬元
貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅 518.1萬元
②ABC股份有限公司2006年至2009年度稅務(wù)處理
每年應(yīng)調(diào)減應(yīng)稅所得額=600÷5＝120（萬元）。
轉(zhuǎn)回的可抵減的時間性差異所得稅影響金額=120×33%=39.6（萬元）。會計分錄如下：
借：所得稅 330萬元
貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅 290.4萬元
遞延稅款 39.6萬元
③ABC股份有限公司2010年稅務(wù)處理
2010年應(yīng)調(diào)減所得額=600萬元÷5年÷12個月×9個月＝90（萬元）。
2010年轉(zhuǎn)回的可抵減的時間性差異所得稅影響金額=90×33%=29.7(萬元)。會計分錄如下：
借：所得稅 330萬元
貸：應(yīng)交稅金—應(yīng)交所得稅 300.3萬元
遞延稅款 29.7萬元
綜上所述，對開辦費用的正確處理，關(guān)鍵是對籌建期和開辦費用支出內(nèi)容的正確界定。對費用內(nèi)容應(yīng)設(shè)置明細(xì)賬，進(jìn)行明細(xì)核算，正確歸集。嚴(yán)禁將應(yīng)當(dāng)由本期負(fù)擔(dān)的借款利息、租金等費用和應(yīng)當(dāng)計入固定資產(chǎn)價值的費用計入開辦費用。同時，在對開辦費用的年度納稅調(diào)整中要正確調(diào)整時間性差異的的影響。
作者：郭強(qiáng) 文章來源：華電國際電力股份有限公司鄒縣發(fā)電廠
