謹(jǐn)慎原則指會(huì)計(jì)人員進(jìn)行會(huì)計(jì)核算需要持謹(jǐn)慎態(tài)度,選擇穩(wěn)妥的方法,規(guī)避企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)?！秶H會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中稱之為審慎原則。《會(huì)計(jì)政策的揭示》中明確指出:“很多交易無法避免地存在著一些不確定性。編制財(cái)務(wù)報(bào)表中,要通過實(shí)施審慎原則對(duì)不確定性進(jìn)行確定,審慎性不代表秘密準(zhǔn)備是合理的?！薄毒幹坪统蕡?bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的結(jié)構(gòu)》中對(duì)其也有明確的表示:“在不確定性條件下進(jìn)行估計(jì)時(shí),判斷中加入謹(jǐn)慎,使資產(chǎn)或收益不被高估,并且使負(fù)債或費(fèi)用不被不低估,不允許設(shè)立秘密準(zhǔn)備金?！蔽覈髽I(yè)會(huì)計(jì)制度的有關(guān)規(guī)定和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則大體是一致的,知識(shí)尚沒有明確實(shí)施謹(jǐn)慎原則的條件。
二、我國謹(jǐn)慎原則在歷程
過去審慎原則在西方國家的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中往往就占有著支配地位,并逐步成為重要的一項(xiàng)國際慣例,對(duì)于世界范圍內(nèi)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和通用國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定都有一定的影響。然而,在國際會(huì)計(jì)理論界對(duì)于審慎原則也一直存在著爭論和分歧。支持謹(jǐn)慎原則的人認(rèn)為,最高管理者往往對(duì)企業(yè)的未來過于樂觀。某些決策或許會(huì)給企業(yè)帶來風(fēng)險(xiǎn)。會(huì)計(jì)核算中的審慎原則能夠同過分樂觀估計(jì)的向?qū)?yīng)。在投資者看來,高估的風(fēng)險(xiǎn)比低估資產(chǎn)和利潤的危險(xiǎn)高得多。通過審慎地預(yù)計(jì)費(fèi)用和損失,少計(jì)利潤,能夠積累一定的財(cái)力來應(yīng)對(duì)可能出現(xiàn)的損失,對(duì)于保證企業(yè)的前途和發(fā)展是有益的。而反對(duì)者認(rèn)為,審慎原則會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)嚴(yán)重扭曲,與一致性和可比性原是相互違背的。激進(jìn)的人甚至主張把審慎原則驅(qū)逐出會(huì)計(jì)理論。
在我國,謹(jǐn)慎原則也經(jīng)歷了一個(gè)比較艱難的發(fā)展歷程。其主要原因不是來自學(xué)術(shù)界的爭論,更多地是受到了政治歷史因素的影響。在文革以前,我國對(duì)于審慎原則持完全的拒絕和批判態(tài)度,成本與市價(jià)孰低法、快速折舊法都是批判性的標(biāo)靶,認(rèn)為審慎原則完全代表資產(chǎn)階級(jí)的利益,故意減輕資本家所得稅負(fù)擔(dān),同時(shí)加重了勞動(dòng)人民的稅負(fù),是階級(jí)性在會(huì)計(jì)中的典型表現(xiàn)。改革開放后,會(huì)計(jì)界對(duì)謹(jǐn)慎原則開始重新認(rèn)識(shí)。先后制定出臺(tái)了會(huì)計(jì)制度中采用計(jì)壞帳準(zhǔn)備和提商品削價(jià)準(zhǔn)備等能夠體現(xiàn)謹(jǐn)慎原則的相關(guān)會(huì)計(jì)政策。1992年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》,更是將謹(jǐn)慎原則正式當(dāng)做了會(huì)計(jì)的基本原則之一。然而改革也對(duì)于謹(jǐn)慎原則也是有選擇的,并未將“成本與市價(jià)孰低”法列入其中。1998年《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》。明確規(guī)定:境外上市公司年末或中期期沒有按照成本和可變現(xiàn)凈值孰低原則計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備。2001年出臺(tái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》又?jǐn)U大了謹(jǐn)慎原則的適用范圍,無形資產(chǎn)、在建工程、提取固定資產(chǎn)、委托貸款的減值準(zhǔn)備全部納入其中,也標(biāo)志著我國會(huì)計(jì)謹(jǐn)慎原則和國際慣例的接軌。
在很長一段時(shí)期我國會(huì)計(jì)界拒絕謹(jǐn)慎原則,不僅是受到政治影響,經(jīng)濟(jì)環(huán)境也是一個(gè)重要因素。由于長期的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制,我國企業(yè)并非自負(fù)盈虧、自主經(jīng)營的經(jīng)濟(jì)實(shí)體,與市場脫節(jié),也就無法感受市場的風(fēng)險(xiǎn),自身沒有謹(jǐn)慎決策的需要。改革開放后,市場經(jīng)濟(jì)體制逐步建立健全,企業(yè)真正成為競爭的主體,真正感受到了市場風(fēng)險(xiǎn)的壓力,也只有這樣才能主動(dòng)考慮用謹(jǐn)慎原則來規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。逐步接受謹(jǐn)慎原則,可以看做是市場經(jīng)濟(jì)意識(shí)增強(qiáng)的反應(yīng)。
三、謹(jǐn)慎原則的實(shí)施方法
為貫徹謹(jǐn)慎原則,企業(yè)對(duì)結(jié)果不確定的未來事項(xiàng)進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量和確認(rèn)時(shí),應(yīng)選擇以下幾種處理方式:
1、資產(chǎn)期末應(yīng)該按“成本與市價(jià)孰低原則”進(jìn)行計(jì)價(jià)。在會(huì)計(jì)期末,如果資產(chǎn)的賬面可變現(xiàn)凈值、可收回價(jià)值高于市價(jià),應(yīng)該按照差額計(jì)提跌價(jià)準(zhǔn)備或減值準(zhǔn)備。針對(duì)應(yīng)收款項(xiàng)中有可能發(fā)生的壞賬做壞賬準(zhǔn)備計(jì)提。
2、適當(dāng)減少折舊年限或采取加速折舊方法,早日收回投資,加速固定資產(chǎn)折舊,避免由于技術(shù)進(jìn)步而造成的無形損耗。
3、對(duì)于那些經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)謹(jǐn)慎確認(rèn),應(yīng)減少損失和風(fēng)險(xiǎn),并適當(dāng)留有余地。如:托收承付手續(xù)已辦妥,商品己發(fā)出,企業(yè)已經(jīng)取得取貨權(quán),但此時(shí)如果有證據(jù)表明購貨單位的財(cái)務(wù)狀況已經(jīng)變差,這筆貨款有可能無法收回,可以暫時(shí)對(duì)營業(yè)收入不予以確認(rèn)。這是實(shí)質(zhì)重于形式原則的要求,也符合謹(jǐn)慎原則?；I建中發(fā)生的開辦費(fèi),在開始經(jīng)營的首月一次計(jì)入損益,不需要遵循原制關(guān)于“不超過5年的期限內(nèi)進(jìn)行分期攤銷度”的有關(guān)規(guī)定。企業(yè)自主開發(fā)成功同時(shí)取得相應(yīng)專利權(quán),不需要把已計(jì)入損益的開發(fā)、研究經(jīng)費(fèi)轉(zhuǎn)入到無形資產(chǎn)的價(jià)值。債務(wù)重組收益應(yīng)作為資本公積,債務(wù)重組損失應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
4、在存貨計(jì)價(jià)中應(yīng)選擇“后進(jìn)先出法”。當(dāng)物價(jià)持續(xù)上漲時(shí),因制造產(chǎn)品而進(jìn)行的原材料領(lǐng)用存貨應(yīng)該遵循后進(jìn)先出法來進(jìn)行計(jì)價(jià),計(jì)入產(chǎn)品成本的存貨價(jià)值要與目前市價(jià)接近,這樣對(duì)物質(zhì)消耗的足額補(bǔ)償是有利的,財(cái)務(wù)成果和計(jì)算的成本更加符合實(shí)際,庫存原材料的賬面價(jià)值較低。
謹(jǐn)慎原則與會(huì)計(jì)估計(jì)密不可分,為此有必要對(duì)影響正確估計(jì)的因素加以分析。一是需要的信息能夠做到準(zhǔn)確、充分;二是會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德水平和職業(yè)判斷能力;三是某些管理決策者對(duì)會(huì)計(jì)處理是否進(jìn)行了非法干預(yù)。在企業(yè)業(yè)績不夠理想,需要增加銀行信貸或吸引外資時(shí),以及需要評(píng)選先進(jìn)以得到上級(jí)的認(rèn)可并贏得職位上的升遷時(shí),某些些企業(yè)管理者會(huì)通過行政命令,強(qiáng)迫會(huì)計(jì)人員虛增利潤和資產(chǎn),虛降成本,粉飾經(jīng)營業(yè)績;在企業(yè)經(jīng)營情況較好,獲得的利潤較多時(shí),可能出于逃避企業(yè)所得稅的考慮,某些管理者也會(huì)讓會(huì)計(jì)人員隱瞞利潤,計(jì)提秘密準(zhǔn)備。實(shí)踐中發(fā)現(xiàn),企業(yè)管理者對(duì)會(huì)計(jì)核算的干預(yù),是會(huì)計(jì)信息失真的最主要原因之一。很多會(huì)計(jì)人員也會(huì)因此屈從于壓力,違背會(huì)計(jì)職業(yè)道德,迎合領(lǐng)導(dǎo)的需要,出現(xiàn)編造虛假會(huì)計(jì)信息的情況。
四、謹(jǐn)慎原則實(shí)施的注意事項(xiàng)
第一,應(yīng)不斷提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德水平和職業(yè)判斷能力。會(huì)計(jì)人員必須樹立終身教育的觀念,進(jìn)一步學(xué)習(xí)和補(bǔ)充新的業(yè)務(wù)知識(shí)和專業(yè)理論,總結(jié)和積累實(shí)際工作經(jīng)驗(yàn)。政府會(huì)計(jì)管理部門和企業(yè)上級(jí)主管部門應(yīng)堅(jiān)持不斷對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行有關(guān)培訓(xùn),對(duì)會(huì)計(jì)估計(jì)和會(huì)計(jì)確認(rèn)等難點(diǎn)問題,進(jìn)行業(yè)務(wù)經(jīng)驗(yàn)交流并組織專家講解和。通過多方面努力進(jìn)一步提高會(huì)計(jì)人員職業(yè)判斷能力。這是進(jìn)行會(huì)計(jì)估計(jì)和確認(rèn)的前提和基礎(chǔ)。會(huì)計(jì)人員要以有關(guān)制度、會(huì)計(jì)法規(guī)作為標(biāo)準(zhǔn),以客觀反映實(shí)施為原則,遵守職業(yè)道德,提供真實(shí)、客觀、謹(jǐn)慎、經(jīng)得住審計(jì)的會(huì)計(jì)信息。
第二,進(jìn)一步嚴(yán)肅財(cái)會(huì)法律法規(guī),依法治亂。對(duì)于那些濫用謹(jǐn)慎原則進(jìn)行秘密準(zhǔn)備計(jì)提而造成會(huì)計(jì)信息出現(xiàn)嚴(yán)重失真,給國家利益帶來損害、給債權(quán)人和投資者造成損失的,要依據(jù)會(huì)計(jì)法和審計(jì)法的有關(guān)規(guī)定堅(jiān)決追究責(zé)任領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)會(huì)計(jì)人員的責(zé)任,并依法嚴(yán)肅處理,進(jìn)行行政或經(jīng)濟(jì)處罰。對(duì)于觸犯法律、構(gòu)成犯罪的要依法追究其刑事責(zé)任。以更加嚴(yán)肅的法紀(jì)整治混亂的會(huì)計(jì)核算的狀態(tài),確保國企業(yè)的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量得到穩(wěn)步的提高。
第三,做好信息管理,積累和完善會(huì)計(jì)估計(jì)的各種信息資料,構(gòu)建順暢的信息交流渠道,同時(shí)要加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督。發(fā)揮社會(huì)審計(jì)組織和政府審計(jì)機(jī)關(guān)的職能作用,加強(qiáng)對(duì)企業(yè)特別是上市公司中期和年度財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)監(jiān)督。通過必要的審計(jì)程序?qū)Ρ粚徲?jì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行明確檢查,重點(diǎn)查明存在的主要問題,并作出合適的評(píng)價(jià),讓秘密準(zhǔn)備沒有可乘之機(jī)、可藏之處。一旦發(fā)現(xiàn)秘密準(zhǔn)備和重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)應(yīng)該進(jìn)行追究調(diào)整處理。
