隨著科學(xué)技術(shù)的迅猛發(fā)展和經(jīng)濟(jì)全球化進(jìn)程的加快,企業(yè)面臨著一個更加開放的市場和更加激烈的競爭環(huán)境。在這種情況下,會計環(huán)境發(fā)生了巨大的變化。首先,是企業(yè)經(jīng)營理念的變化。差異化競爭成為現(xiàn)代企業(yè)最基本的競爭戰(zhàn)略,價值鏈管理成為大多數(shù)企業(yè)采用的管理模式。其次,信息理論和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)的廣泛應(yīng)用使人們對會計信息的質(zhì)和量提出了更高的要求,要求信息更加具有實時性,與決策的相關(guān)性更強。第三,虛擬企業(yè)等新興事物的大量出現(xiàn),使現(xiàn)行會計系統(tǒng)提供的信息逐漸失去相關(guān)性。許多企業(yè)都開始重新審視自己的經(jīng)營機制、業(yè)務(wù)流程和組織結(jié)構(gòu)等構(gòu)成企業(yè)戰(zhàn)略優(yōu)勢的核心要素。與之相適應(yīng),一種基于建立企業(yè)長期競爭優(yōu)勢的新型管理模式——“價值鏈管理”應(yīng)運而生。由于會計環(huán)境的巨大變化,現(xiàn)行會計系統(tǒng)呈現(xiàn)出固有的缺陷,會計變革迫在眉睫。價值鏈管理與價值鏈會計正是在這種大的背景下產(chǎn)生的。價值鏈會計理念伴隨著價值鏈管理理論的出現(xiàn)而產(chǎn)生,隨其發(fā)展而不斷完善。因此,我們有必要對價值鏈會計基本理論進(jìn)行探討。當(dāng)然,價值鏈會計的理論相當(dāng)多,不可能面面俱到,本文只就其定義及核算原則做一簡單的分析。
一、價值鏈會計的內(nèi)涵
(一)價值鏈的內(nèi)涵
價值鏈?zhǔn)沁M(jìn)行戰(zhàn)略成本管理的最有效工具。一個企業(yè)的價值鏈和它所從事的單個活動的方式反映了其歷史、戰(zhàn)略、推行戰(zhàn)略的途徑以及這些活動的根本效益。價值鏈的概念可以從企業(yè)內(nèi)部價值鏈和產(chǎn)業(yè)價值鏈兩個方面來論述。
1.企業(yè)內(nèi)部價值鏈
價值鏈的概念是哈佛商學(xué)院教授,著名的競爭力專家邁克爾·波特(Porter,1980)最早提出來的。波特認(rèn)為,企業(yè)所創(chuàng)造的價值應(yīng)以顧客所認(rèn)定并愿意支付的貨幣數(shù)量來衡量[1]。企業(yè)所創(chuàng)造的價值產(chǎn)生于一系列活動之中,這些活動稱為價值活動。價值鏈?zhǔn)侵钙髽I(yè)為客戶創(chuàng)造有價值的產(chǎn)品或服務(wù)的一連串相互聯(lián)系的“價值活動”,這些活動可以分為主要活動和輔助活動。企業(yè)價值可以用企業(yè)利潤表示,企業(yè)利潤的大小取決于兩方面因素,一是企業(yè)創(chuàng)造的總價值,二是各項活動的總成本,兩者之差便是利潤。
2.產(chǎn)業(yè)價值鏈
價值鏈不是獨立活動的集合體,企業(yè)價值鏈中的各項價值活動需要進(jìn)行有效的協(xié)調(diào),為尋求競爭優(yōu)勢,企業(yè)必須從更廣的角度——產(chǎn)業(yè)角度來展開價值分析。企業(yè)不但 要理解自身的價值鏈,而且還要理解自身價值活動對供應(yīng)商及客戶的價值鏈的適應(yīng)度,只有這樣才能增強自身的獲利能力。
總之,價值鏈分析的基礎(chǔ)是價值,企業(yè)的價值鏈體現(xiàn)在價值系統(tǒng)的一連串活動之中,而且這一連串的活動之間是相互關(guān)聯(lián)、相互影響的。對同一產(chǎn)業(yè)或單個企業(yè)而言,不同的企業(yè)具有不同的價值鏈,在不同的發(fā)展時期,也會有不同的價值鏈。
(二)價值鏈會計的內(nèi)涵
管理活動論學(xué)派將會計視為一種管理活動,并且使用了“會計管理”的概念[2]。會計管理活動論認(rèn)為,會計是人們從事的一種經(jīng)營管理活動,會計管理的內(nèi)容被抽象為價值管理。正是因為會計具有管理功能,會計才能進(jìn)入價值鏈管理體系,基于價值鏈管理的價值鏈會計才成為可能,可以說,價值鏈會計的研究起點是會計管理活動論。根據(jù)閻達(dá)五教授對價值鏈會計的初步研究,戴德明教授指出:“價值鏈會計就是為企業(yè)創(chuàng)造最大化的價值增值及其合理分配的一種管理活動” [3]。
價值鏈會計是一個綜合性的新興學(xué)科,究其本質(zhì)仍是會計參與企業(yè)價值鏈管理并以信息理論、系統(tǒng)理論、計算機技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)為支撐的一種會計管理活動,其核心是對企業(yè)價值鏈的實時控制和管理。從管理內(nèi)容上看,價值鏈會計包括兩個層面:其一,價值鏈會計參與價值鏈中價值信息的管理[4]。其二,價值鏈會計參與價值鏈增值活動管理[4]。價值鏈會計主要是通過對價值鏈上價值信息的收集、分析和評價,為企業(yè)價值鏈管理中的各級決策者提供優(yōu)化的決策信息。也就是說,價值鏈會計實質(zhì)上是管理會計理論的一個發(fā)展,是以管理會計的基本理論為基礎(chǔ),以企業(yè)獲取競爭優(yōu)勢為目標(biāo),以價值活動為研究對象,通過價值鏈的分析方法為企業(yè)實時提供與決策相關(guān)的信息的一種管理活動。
二、價值鏈會計的特征
價值鏈會計是以價值鏈整體增值為目標(biāo)的管理活動,在某些方面與傳統(tǒng)會計管理有所不同。價值鏈會計主要有如下特征。
(一)價值鏈會計管理實施的范圍是價值鏈,而不是單個企業(yè)
價值鏈實質(zhì)上是一個虛擬的聯(lián)盟,在何謂價值鏈這一問題上,具有不同的看法。波特并沒有直接給出價值鏈的定義,但是,他通過將企業(yè)的價值活動分為五種基本活動和四種輔助活動(活動內(nèi)容前文已做出了說明),闡述了企業(yè)價值鏈的構(gòu)成,因此波特的價值鏈?zhǔn)仟M義的,其目的是研究核心企業(yè)的價值增值問題,但本文的價值鏈并不局限于此。美國作業(yè)成本科技公司和美國供應(yīng)鏈局對價值鏈的定義將價值鏈的范圍向前、后進(jìn)行了延伸,使其涵蓋了核心企業(yè)、供應(yīng)商、分銷商、服務(wù)商和客戶,從而形成了價值鏈聯(lián)盟,相對于波特的價值鏈其內(nèi)容更加廣泛,這也是現(xiàn)代意義上的價值鏈[5]。本文所講的價值鏈會計管理的范圍正是這樣的價值鏈,它超越了單個企業(yè)的界限。
(二)價值鏈會計管理的目標(biāo)是實現(xiàn)價值鏈的價值增值
在價值鏈上傳遞的除物流、信息流和資金流之外,更根本的是增值流。美國作業(yè)成本科技公司和美國供應(yīng)鏈局對價值鏈的定義也指出,價值鏈的組成部分必須是增值活動。從根本上講,客戶購買的是商品或服務(wù)所帶來的價值。各種物料從采購到制造到分銷,也是一個不斷增加其市場價值或附加價值的過程[6]。價值鏈上每一環(huán)節(jié)增值與否、增值多少都會成為影響價值鏈競爭力的關(guān)鍵。所以要增加價值鏈的競爭力,就要求消除一切無效勞動,在價值鏈上每一環(huán)節(jié)作到價值增值,這也是價值鏈會計管理的根本目標(biāo)。波特的價值鏈理論在于如何實現(xiàn)核心企業(yè)的價值增值,而本文中的價值鏈將上、下游企業(yè)與核心企業(yè)整合成一個企業(yè)聯(lián)盟,組成了一個動態(tài)的、虛擬的網(wǎng)絡(luò),真正能做到降低企業(yè)的采購成本、物流成本和信息取得成本,提高客戶滿意度和市場占有率,在整個價值鏈的每一環(huán)節(jié)實現(xiàn)最合理的增值。
(三)價值鏈會計管理的有效實施依賴于價值鏈各方的同力協(xié)作
價值鏈?zhǔn)怯啥鄠€企業(yè)所組成的企業(yè)聯(lián)盟,因此鏈上的任何一個企業(yè)的決策都會影響其他企業(yè)的決策,一個企業(yè)的采購計劃、生產(chǎn)計劃和庫存優(yōu)化控制等不但要考慮本身的業(yè)務(wù)流程和所擁有的資源,更要從價值鏈整體出發(fā),進(jìn)行全面的優(yōu)化和控制。因此,要實現(xiàn)價值鏈整體的增值,就需要價值鏈上的各方能夠消除企業(yè)界限,實現(xiàn)協(xié)同工作[7]。在著眼于單個企業(yè)利益的舊的管理模式下,在核心企業(yè)與供應(yīng)商、分銷商之間起作用的是“贏-輸”觀念,雙方都想從對方索取更多的利益。而價值鏈會計管理的任務(wù)之一就是使核心企業(yè)與其他各方的關(guān)系真正從交易型轉(zhuǎn)向伙伴型,使企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)從單贏走向雙贏,并最終實現(xiàn)多贏。
(四)價值鏈會計管理具有信息化、電子化的特點
現(xiàn)代信息技術(shù)和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)是價值鏈賴以存在的技術(shù)基礎(chǔ)。價值鏈不僅要傳遞物流、資金流,同時也要傳遞信息流?，F(xiàn)代社會經(jīng)濟(jì)中的競爭,已經(jīng)從單個企業(yè)與單個企業(yè)之間的競爭轉(zhuǎn)化為價值鏈與價值鏈之間的競爭。價值鏈上的各方要想在競爭中取得成功,關(guān)鍵的一點就是要實現(xiàn)信息的共享與集成,分銷商、服務(wù)商與核心企業(yè)要充分了解用戶的需求,并及時與供應(yīng)商在經(jīng)營上進(jìn)行協(xié)調(diào),真正做到價值鏈上的各環(huán)節(jié)都以顧客的需求作為組織生產(chǎn)和安排庫存的基礎(chǔ)。只有這樣才能確保價值鏈的整體增值并使其具有更強的競爭力[8]。為使價值鏈上的各方能及時根據(jù)最終客戶的需求合理安排物流,必須依賴于電子信息技術(shù)。此外,實時的信息交換還可以節(jié)約大量的信息儲存和傳遞成本。因此,電子信息技術(shù)不僅僅是價值鏈會計管理的工具,更是價值鏈會計管理的重要組成部分。
三、價值鏈會計的核算原則
如前所述,價值鏈會計是會計管理在價值鏈理論下的新發(fā)展,其實質(zhì)仍然是一種管理活動。與傳統(tǒng)的會計理論相比,也有一些新的突破,具體表現(xiàn)在:在會計主體、成本管理范圍、會計假設(shè)等方面都跟傳統(tǒng)會計有所不同。因此,為了適應(yīng)價值鏈管理的要求,也需要一些新的核算原則。
(一)整體價值增值
由于價值鏈會計目標(biāo)強調(diào)的不僅是企業(yè)內(nèi)部價值鏈的增值,而且是產(chǎn)業(yè)價值鏈的整體價值增值,因此,價值鏈會計的核算就要遵循價值增值目標(biāo)。即站在整個產(chǎn)業(yè)價值鏈角度,以產(chǎn)業(yè)價值鏈的價值增值為目標(biāo),鑒別增值作業(yè)和非增值作業(yè),并對企業(yè)進(jìn)行評價,把企業(yè)內(nèi)部價值鏈和產(chǎn)業(yè)價值鏈并重,實現(xiàn)二者的協(xié)調(diào)和融洽。具體來說,就是要做到:在企業(yè)目標(biāo)上,追求整體目標(biāo)最優(yōu);在管理決策上,尋求整體最佳決策;在資源利用上,著眼于整體資源的最佳利用。
(二)以作業(yè)為基礎(chǔ)進(jìn)行價值分析
美國人埃里克·科勒(Kohler)教授,在其1952年編著的《會計師詞典》中首次提出作業(yè)概念,作業(yè)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程中的各個工作流程,而一系列有序作業(yè)的集合就形成了作業(yè)鏈。企業(yè)從投入到產(chǎn)出的過程,是由一系列作業(yè)構(gòu)成作業(yè)鏈的過程,每完成一項作業(yè)消耗一定量的資源,同時又有一定價值量的產(chǎn)出轉(zhuǎn)移到下一個作業(yè),作業(yè)的轉(zhuǎn)移伴隨著價值的轉(zhuǎn)移,最終的產(chǎn)出既是全部作業(yè)集合而成作業(yè)鏈的最終結(jié)果,也是全部價值集合而成價值鏈的結(jié)果,因此,作業(yè)鏈的形成過程就是價值鏈的形成過程。價值鏈?zhǔn)欠治銎髽I(yè)競爭優(yōu)勢的根本思路,它緊緊地與服務(wù)于顧客需求的作業(yè)鏈相聯(lián)系,是作業(yè)鏈的貨幣表現(xiàn)。以作業(yè)為基礎(chǔ)進(jìn)行價值分析要求我們一方面篩選作業(yè),即發(fā)現(xiàn)和消除對企業(yè)價值沒有貢獻(xiàn)的作業(yè);另一方面改善作業(yè),即提高作業(yè)環(huán)節(jié)的工作成效。
(三)價值信息的多元性
多元性是指價值鏈會計提供信息的內(nèi)容與形式的多樣性[10]。這些信息是廣泛的,既包括經(jīng)加工、改造后的財務(wù)信息,也包括大量具有特定形式和內(nèi)容的非財務(wù)信息,而且還包括實際和預(yù)計的、歷史的和未來的、精確的和粗略的、綜合的和詳盡的、內(nèi)部的和外部的、技術(shù)的和經(jīng)濟(jì)的信息,等等。價值鏈會計自身的特點也具備了提供多元化信息的條件。它融合了多學(xué)科內(nèi)容和方法,不受法定會計規(guī)范和固定的會計程式的制約,它可以采用多種方法對從不同渠道取得的信息進(jìn)行加工、改造,使之能按價值鏈會計的需要提供信息。
四、結(jié)語
隨著科學(xué)技術(shù)的飛速發(fā)展和社會需求的不斷變化,傳統(tǒng)的成本管理方法已經(jīng)難以適應(yīng)這種新的商業(yè)環(huán)境。在這種背景下,國外越來越多的企業(yè)開始建立作業(yè)成本系統(tǒng)和實施戰(zhàn)略成本管理,而價值鏈管理和價值鏈會計正是戰(zhàn)略管理會計的重要內(nèi)容。價值鏈會計作為IT環(huán)境下的一種管理活動,它為在IT環(huán)境下研究會計管理提供了一種新的思路。這種研究才剛剛起步,很多內(nèi)容還不完善,但是,隨著我國企業(yè)管理逐步與國際接軌,在不久的將來,這些新的成本管理方法將會得到普及,價值鏈會計理論也會得到完善。
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