稅收籌劃在國(guó)外,特別是西方發(fā)達(dá)國(guó)家?guī)缀跫矣鲬魰?但在我國(guó)尚處于起步階段,它作為納稅人合理降低成本,提高競(jìng)爭(zhēng)力的重要手段之一,具有廣闊的前景。
一、現(xiàn)代企業(yè)實(shí)現(xiàn)稅收籌劃的時(shí)機(jī)已經(jīng)成熟
在我國(guó)進(jìn)行稅收籌劃不僅是必要的,也是可行的。其必要性在于:有助于實(shí)現(xiàn)企業(yè)稅后利潤(rùn)最大化,有助于企業(yè)學(xué)習(xí)稅法并強(qiáng)化納稅意識(shí),可以推動(dòng)國(guó)家稅收法治的完善等等;其可行性在于:我國(guó)法律確認(rèn)了納稅人的權(quán)利,稅務(wù)當(dāng)局認(rèn)可了稅收籌劃,國(guó)際、國(guó)內(nèi)不同行業(yè)與地區(qū)的稅收差異為稅收籌劃創(chuàng)造了條件等等。因此,實(shí)現(xiàn)稅收籌劃的時(shí)機(jī)已經(jīng)成熟,體現(xiàn)于以下幾個(gè)方面。
(一)稅收理念的改變?yōu)槠髽I(yè)稅收籌劃排除了思想障礙
過去人們把稅收看作企業(yè)對(duì)國(guó)家應(yīng)有的貢獻(xiàn),側(cè)重從作為征稅主體的國(guó)家角度研究稅收,突出國(guó)家在征納關(guān)系中的權(quán)威性,忽視了企業(yè)在依法納稅過程中的合法權(quán)利。隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,理論界開始重視從納稅主體的角度研究稅收,企業(yè)財(cái)務(wù)管理者也認(rèn)識(shí)到稅收在現(xiàn)代企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的作用。另外,稅收征管法和刑法也對(duì)偷逃稅的內(nèi)涵和外延作了明確的界定?？梢哉f,目前研究企業(yè)稅收籌劃的思想障礙已經(jīng)基本消除。
(二)稅收制度的完善為企業(yè)稅收籌劃提供了制度保障
綜觀世界各國(guó),重視企業(yè)稅收籌劃的國(guó)家都有一個(gè)比較完善且相對(duì)穩(wěn)定的稅收制度。1994年稅收制度改革以后,我國(guó)稅收制度朝著法制化、系統(tǒng)化、相對(duì)穩(wěn)定化的方向發(fā)展,體現(xiàn)了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的內(nèi)在要求,并為市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的國(guó)際化提供了較為可行的外部環(huán)境,這為企業(yè)財(cái)務(wù)管理者和有關(guān)人員進(jìn)行企業(yè)稅收籌劃提供了制度保障。
(三)稅收差別待遇為企業(yè)稅收籌劃開拓了空間
隨著我國(guó)稅收制度日趨完善,為了體現(xiàn)產(chǎn)業(yè)政策、充分發(fā)揮稅收杠桿對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控職能,國(guó)家在已經(jīng)頒布的稅收實(shí)體法中,規(guī)定了不同經(jīng)濟(jì)行為的稅收差別待遇,即:規(guī)定了不同經(jīng)濟(jì)行為的稅種差別、稅率差別和優(yōu)惠政策差別。同時(shí)在稅收程序法中也為企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃作了肯定。企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的空間業(yè)已形成。
(四)經(jīng)濟(jì)國(guó)際化為企業(yè)實(shí)現(xiàn)跨國(guó)稅收籌劃創(chuàng)造了條件
全球經(jīng)濟(jì)一體化,必然帶來企業(yè)投資、經(jīng)營(yíng)和理財(cái)活動(dòng)的國(guó)際化,企業(yè)在不同國(guó)家發(fā)生的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)產(chǎn)生的稅收負(fù)擔(dān),不僅要受企業(yè)所在國(guó)的稅收政策的影響,而且在更大程度上取決于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所在國(guó)稅收政策的執(zhí)行。由于不同國(guó)家的稅收政策因政治經(jīng)濟(jì)背景不同而不同,這就為企業(yè)進(jìn)行跨國(guó)稅收籌劃提供了條件。
二、結(jié)合企業(yè)的實(shí)際情況進(jìn)行稅收籌劃
本文以A公司為例,通過調(diào)研,系統(tǒng)解析該企業(yè)關(guān)于其最大納稅額增值稅的稅收籌劃問題。
A公司是一家以加工制造銷售面料布為主要業(yè)務(wù)的公司,其公司業(yè)務(wù)決定了它屬于增值稅納稅范疇。其繳納的主要稅種包括增值稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、印花稅、營(yíng)業(yè)稅和各項(xiàng)所得稅等。在各稅種之中,增值稅繳納的比重較重。
由于各種原因,A公司在銷售產(chǎn)品過程中所采用的銷售方式以及運(yùn)輸費(fèi)用的核算等方面的處理上都存在一定的問題。而這些業(yè)務(wù)的準(zhǔn)確核算對(duì)于寧波海翔紡織有限公司的凈利潤(rùn)有著極大的影響,因此有一定的籌劃空間。
(一)銷售時(shí)發(fā)生現(xiàn)金折扣的增值稅稅收籌劃
B公司是A公司最大的采購(gòu)商。從2008年1月1日—2008年12月31日A公司與B公司簽訂的銷售合同中,統(tǒng)計(jì)出全年所簽訂的各類面料布的合同金額為6 791萬元,如圖1所示。
合同中規(guī)定的折扣為n/31,2/30。即如果對(duì)方可以在30天內(nèi)付款,將給予對(duì)方2%的銷售折扣。在這種情況下,向B公司銷售時(shí)發(fā)生的每月應(yīng)繳增值稅銷售稅額情況,如圖2所示。
全年增值稅銷項(xiàng)稅額=6 791×17%=1 154.47(萬元)
籌劃方案:A公司可以主動(dòng)壓低貨物的價(jià)格,將合同金額降低到給B公司2%折扣之后的金額,同時(shí)在合同中規(guī)定,若B公司超過30天后付款,將加收銷售時(shí)給予2%折扣的滯納金。這樣,A公司的收入并沒有受到實(shí)質(zhì)影響。這種情況下的繳稅與之前相比較,如圖3所示。
籌劃之后,全年增值稅銷項(xiàng)稅額=6 791×(100%-2%)×17%=1 131.3806(萬元)。通過比較,籌劃之后增值稅銷項(xiàng)稅額減少了1 154.47-1 131.3806=23.0894(萬元)。
(二)采取委托代銷方式下的增值稅稅收籌劃
在銷售網(wǎng)絡(luò)日益發(fā)達(dá)的今天,產(chǎn)品的分銷代理商也越來越多,代理的形式不同,所產(chǎn)生的稅負(fù)也不一樣。A公司為盡可能地?cái)U(kuò)大市場(chǎng)占有率,積極通過采用各種銷售方式來拓寬銷售渠道以增加產(chǎn)品的銷售量,提高企業(yè)收益。在銷售過程中,通過委托代銷方式銷售產(chǎn)品就占了相當(dāng)比重。
從2007年10月份,A公司與三元紡織品開發(fā)有限公司簽訂了一項(xiàng)代銷協(xié)議:由三元紡織品開發(fā)有限公司代銷A公司產(chǎn)品,三元紡織品開發(fā)有限公司根據(jù)實(shí)際代銷金額,向A公司收取實(shí)際代銷金額10%的代銷手續(xù)費(fèi)。同時(shí)協(xié)議上注明:面料布的單位成本9.5元/米,面料布在銷售時(shí)為12.4元/米。
從2008年1月1日~2008年12月31日全年代銷的米數(shù),如表1所示。
通過會(huì)計(jì)核算,A公司全年向?qū)幉ㄈ徔椘烽_發(fā)有限公司銷售時(shí)發(fā)生的費(fèi)用稅金及收入如下:
應(yīng)繳銷項(xiàng)增值稅額=160×12.4×17%
=337.28(萬元)
支付手續(xù)費(fèi)=160×12.4×10%
=198.4(萬元)
實(shí)際本年代銷收入=160×12.4-198.4
=1 785.6(萬元)
籌劃方案:代銷通常有兩種方式,收取手續(xù)費(fèi)和視同買斷。A公司與三元紡織品開發(fā)有限公司采用的就是收取手續(xù)費(fèi)的代銷方式。假設(shè)A公司與三元紡織品開發(fā)有限公司采用視同買斷的代銷方式,則雙方簽訂的合同應(yīng)該為:A公司以11.16元/米(12.4-12.4×10%)的單位售價(jià)將面料布出售給三元紡織品開發(fā)有限公司,未來三元紡織品開發(fā)有限公司無論是以何種價(jià)格出售這些面料布,A公司都不得干涉。
籌劃后的結(jié)果:A公司全年應(yīng)交增值稅=160×11.16×17%
=303.552(萬元),實(shí)際本年代銷收入為160×11.16=1 785.6(萬元)。
比較結(jié)果:采取了視同銷售代銷方式,A公司的收入不變,應(yīng)繳納的增值稅稅金減少繳了33.728萬元(337.28-303.552),
如圖4所示。
(三)運(yùn)費(fèi)的增值稅稅收籌劃
A公司位于交通便利的鎮(zhèn)中心,擁有自己的運(yùn)輸車隊(duì)。車隊(duì)是非獨(dú)立核算的,所以運(yùn)輸途中發(fā)生的費(fèi)用也要繳納增值稅。這使得A公司的稅收負(fù)擔(dān)大大增加。據(jù)調(diào)查,A公司2008全年實(shí)現(xiàn)銷售約16 000萬元,取得增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額約1 850萬元,其中運(yùn)輸相關(guān)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額約為185萬元,運(yùn)費(fèi)占銷售額的12%左右,約為1 920萬元(16 000×12%)。
應(yīng)繳增值稅為:16 000÷(1 17%)×17%-1 850≈474.79(萬元)
運(yùn)費(fèi)在A公司的經(jīng)營(yíng)成本中占很大的比重,直接影響到生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)效益。對(duì)運(yùn)費(fèi)進(jìn)行稅收籌劃可以有效地降低A公司的經(jīng)營(yíng)成本。因此,對(duì)運(yùn)費(fèi)的籌劃也是稅收籌劃中的重點(diǎn)。
籌劃方案:假設(shè)A公司成立一家獨(dú)立核算的運(yùn)輸公司,作為獨(dú)立核算公司按不高于市場(chǎng)的價(jià)格與客戶進(jìn)行運(yùn)費(fèi)的結(jié)算。
那么,A公司2008全年應(yīng)該繳納:
增值稅為(16 000-1 920)÷(1 17%)×17%-(1 850-185)
≈380.81 (萬元);
運(yùn)輸公司應(yīng)繳納的營(yíng)業(yè)稅(稅率3%)為1 920×3%=57.60
(萬元);
兩家公司增值稅和營(yíng)業(yè)稅合計(jì)為380.81 57.6=438.41(萬元)。
籌劃結(jié)果:A公司少繳納的稅金474.79-438.41=36.38(萬元),如表2所示。
三、該企業(yè)稅收籌劃時(shí)的注意事項(xiàng)及建議
首先,對(duì)欲采用現(xiàn)金折扣的銷售方式進(jìn)行適當(dāng)轉(zhuǎn)化。現(xiàn)金折扣是企業(yè)財(cái)務(wù)管理中的重要因素,對(duì)于銷售企業(yè),現(xiàn)金折扣有兩方面的積極意義:縮短收款時(shí)間;減少壞賬損失。稅法規(guī)定,現(xiàn)金折扣金額不得在銷售時(shí)進(jìn)行扣除。根據(jù)實(shí)際全部金額計(jì)算增值稅銷項(xiàng)稅額?，F(xiàn)在有兩種方法可以對(duì)這部分金額如實(shí)扣除而又不違反稅法。一是在簽訂銷售合同時(shí),銷售金額只記入扣除掉現(xiàn)金折扣后的金額;二是把現(xiàn)金折扣改為折扣銷售,因?yàn)槎惙ㄖ幸?guī)定,在折扣銷售中,若折扣額與銷售額開具同一張發(fā)票內(nèi),可以抵扣,其實(shí)這樣對(duì)雙方都沒有影響。
其次,代銷方式下可能會(huì)無形中增加對(duì)方的稅收負(fù)擔(dān)。所以要與交易方事先商量好,保證雙方的利益最大化。在實(shí)際辦稅工作中,根據(jù)企業(yè)自身的具體情況,選擇適當(dāng)?shù)奈写N方式,同時(shí)綜合其他各個(gè)方面的稅收、非稅收影響因素,可以不違法地減輕稅收負(fù)擔(dān)。根據(jù)A公司2008年全年的代銷情況,可以做一個(gè)比例模型來選擇2009年A公司進(jìn)行委托代銷是采用收取手續(xù)費(fèi)還是視同買斷。
設(shè)P1代表收取手續(xù)費(fèi)時(shí)的單位售價(jià),P2代表視同買斷時(shí)的單位售價(jià)。上例代銷手續(xù)費(fèi)率為10%,若為12.1%,則比較結(jié)果:無論采取收取手續(xù)費(fèi)還是視同買斷的代銷結(jié)算方式,A公司成交此筆生意的支出與獲得的收入均不變。
由此可以建立一個(gè)簡(jiǎn)單模型P2/P1=X,由新的代表收取手續(xù)費(fèi)時(shí)的單位售價(jià)P1與代表視同買斷時(shí)的單位售價(jià)P2相比后的結(jié)果與X比較,即可作出判斷:
1.若P2/P1=(12.4-12.4×12.1%)÷12.4=87.9%,則A公司再進(jìn)行委托代銷時(shí)即可以選擇收取手續(xù)費(fèi),也可以選擇視同買斷;
2.若P2/P1>87.9%,則A公司應(yīng)選擇視同買斷的委托代銷;
3.若P2/P1<87.9%,則A公司應(yīng)選擇收取手續(xù)費(fèi)的委托代銷。
用以上比例操作起來更簡(jiǎn)便。
最后,針對(duì)A公司建立的運(yùn)輸車隊(duì)和銷售運(yùn)費(fèi)的處理對(duì)企業(yè)增值稅有較大影響,因此A公司可以將運(yùn)輸車隊(duì)單獨(dú)剝離出來建立新的企業(yè),以減少稅收。但建立新的運(yùn)輸企業(yè)必須考慮到其他因素的影響,要綜合權(quán)衡利弊,決定是否成立新的運(yùn)輸企業(yè)。因?yàn)槌闪⑿碌倪\(yùn)輸企業(yè)會(huì)增加企業(yè)的管理成本,帶來新的更多的問題。要成立新的企業(yè)必然要花費(fèi)一定的注冊(cè)費(fèi)用,比如登記費(fèi)用、年檢費(fèi)用等。另外,從企業(yè)的內(nèi)部管理控制的角度來說,建立新的企業(yè)勢(shì)必要建立完善的管理隊(duì)伍。這樣管理人員的工資、管理費(fèi)用勢(shì)必也會(huì)增加。據(jù)調(diào)查,成立一個(gè)合法的運(yùn)輸公司需要投入成本10萬元左右。因此,在選擇是否建立新的運(yùn)輸企業(yè)上,必須會(huì)考慮到更多的因素,從整體的角度來考慮。
綜上所述,企業(yè)在進(jìn)行稅收籌劃時(shí),要充分研究、正確理解和掌握國(guó)家稅收政策,做到既能合理、合法地通過稅收籌劃實(shí)現(xiàn)節(jié)稅,又要避免滑入偷稅的誤區(qū),同時(shí)要綜合考慮,兼顧多稅種、多稅率間的稅種結(jié)構(gòu),整體和局部,眼前利益和長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的關(guān)系,立足于自身資本總收益長(zhǎng)期穩(wěn)定地增長(zhǎng),通過充分進(jìn)行稅收籌劃,促進(jìn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)理念和管理水平的提高,實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)利益最大化。
