-
近幾年，隨著我國國有資產(chǎn)規(guī)模的迅速放大，加強國有資產(chǎn)管理的要求日益迫切、呼聲很高。作為非經(jīng)營性國有資產(chǎn)的重要組成部分，事業(yè)單位資產(chǎn)規(guī)模絕對數(shù)額越來越大，增長速度越來越快，對其管理要求也越來越高。黨的十七大明確提出了要完善各類國有資產(chǎn)管理體制會計論文發(fā)表和制度的要求，使事業(yè)單位資產(chǎn)管理工作提到了更重要的位置。事業(yè)單位資產(chǎn)管理與國有企業(yè)資產(chǎn)管理相比，在整體上處于滯后狀態(tài)，要推進的改革很多，是一個系統(tǒng)工程。現(xiàn)僅就事業(yè)單位資產(chǎn)管理改革中的重要和基礎(chǔ)性環(huán)節(jié)———事業(yè)單位會計制度改革進行研究，提出事業(yè)單位資產(chǎn)管理改革的基本導(dǎo)向以及具體建議，以求為健全和完善事業(yè)單位資產(chǎn)管理制度進行有益的探索。
一、 我國事業(yè)單位會計制度運行現(xiàn)狀
隨著我國政府部門公共服務(wù)的不斷完善，事業(yè)單位資產(chǎn)規(guī)模不斷放大。根據(jù)全國行政事業(yè)單位國有資產(chǎn)清查數(shù)字統(tǒng)計，截至2006年12月31日，全國事業(yè)單位資產(chǎn)總量達3.9萬億元，中央級事業(yè)單位的國有資產(chǎn)總量為0.93萬億元，凈資產(chǎn)為0.65萬億元。然而，與經(jīng)營性資產(chǎn)相比，事業(yè)單位資產(chǎn)的管理相對滯后，就會計制度而言，現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》和《事業(yè)單位會計制度》是1997年頒布的。經(jīng)過10多年的發(fā)展，部分規(guī)定已不能適應(yīng)新形勢的發(fā)展需要，甚至阻礙了事業(yè)單位資產(chǎn)管理工作的推進。
?。ㄒ唬?現(xiàn)行規(guī)范事業(yè)單位會計處理的政策。
2004年，我國財政部提出加強事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理，在機構(gòu)設(shè)置上，由財政部教科文司下設(shè)事業(yè)資產(chǎn)處，研究制定事業(yè)單位資產(chǎn)管理政策，組織開展事業(yè)單位資產(chǎn)管理工作，并于2006年5月30日公布了《事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理暫行辦法》（財政部第36號令），于2008年12月16日制定了《中央級事業(yè)單位國有資產(chǎn)處置管理暫行辦法》（財教[2008]495號），從總體上對事業(yè)單位資產(chǎn)管理和資產(chǎn)處置做出了規(guī)定。但事業(yè)單位會計制度并未做出相應(yīng)調(diào)整，現(xiàn)行規(guī)范事業(yè)單位會計處理的政策主要依據(jù)兩個文件：一是《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》（財預(yù)字[1997]286號），二是《事業(yè)單位會計制度》（財預(yù)字[1997]288號），這兩個文件均自1998年1月1日起執(zhí)行。另外，還有各個事業(yè)單位根據(jù)上述文件各自制定的會計處理規(guī)章制度。
（二） 現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度存在的問題。
現(xiàn)行《事業(yè)單位會計制度》自頒布實施以來對于規(guī)范會計處理、加強資產(chǎn)管理發(fā)揮了應(yīng)有的作用。但也應(yīng)看到，現(xiàn)行《事業(yè)單位會計制度》越來越不適應(yīng)事業(yè)單位資產(chǎn)管理的需要，具體表現(xiàn)為三個方面的“不適應(yīng)”：第一，現(xiàn)行《事業(yè)單位會計制度》與事業(yè)單位體制改革及資產(chǎn)管理改革的大趨勢不相適應(yīng)，滯后于深化改革的需要。特別是進入21世紀(jì)以來，隨著機構(gòu)改革的深入推進，事業(yè)單位改革提上了政府工作的議事日程。財政部和相關(guān)部委、事業(yè)單位主管部門及具體事業(yè)單位在事業(yè)單位資產(chǎn)管理方面相應(yīng)推動了系列改革，事業(yè)單位資產(chǎn)管理改革已推進到理順工作機制、加強制度體系建設(shè)、探索資產(chǎn)管理和預(yù)算管理相結(jié)合的新階段，但相比而言，事業(yè)單位會計制度改革未能跟上上述改革的步伐。第二，現(xiàn)行《事業(yè)單位會計制度》與企業(yè)會計制度改革的進程不相適應(yīng)，滯后于企業(yè)會計制度改革。2006年2月15日，財政部公布了包括1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則在內(nèi)的新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》體系，系統(tǒng)地改進了企業(yè)的會計處理規(guī)范，建立了適應(yīng)新形勢發(fā)展需要的會計準(zhǔn)則及制度體系。而現(xiàn)行《事業(yè)單位會計準(zhǔn)則》體系仍是2世紀(jì)中后期頒布的，許多規(guī)定已不能適應(yīng)事業(yè)單位資產(chǎn)管理的需要第三，現(xiàn)行事業(yè)單位會計制度與各級、各類事業(yè)單位業(yè)務(wù)發(fā)展和服務(wù)的需要不相適應(yīng)，需要進行改革創(chuàng)新。近年來，事業(yè)單位辦企業(yè)或運用自身品牌投資營利現(xiàn)象越來越多事業(yè)單位掌管的資產(chǎn)規(guī)模如捐贈資產(chǎn)數(shù)額越來越大，事業(yè)單位土地、專利、品牌等資產(chǎn)不斷增值，事業(yè)單位將資產(chǎn)盤活出租、出借、投資、抵押擔(dān)保等活動越來越頻繁，客觀上對適應(yīng)事業(yè)單位資產(chǎn)管理的會計處理提出了更高的要求。
二、 推進事業(yè)單位會計制度改革的基本導(dǎo)向
我國事業(yè)單位種類繁多、數(shù)量龐大、性質(zhì)各異、會計管理基礎(chǔ)薄弱。根據(jù)《國有資產(chǎn)管理》（2008年第8期）的數(shù)據(jù)，目前全國各級事業(yè)單位有129萬戶，從業(yè)人員高達290萬人，資產(chǎn)規(guī)模占行政事業(yè)資產(chǎn)總規(guī)模的約70%，分布在教育、科技醫(yī)療衛(wèi)生、文化廣播電視、農(nóng)林水利、郵電等眾多領(lǐng)域。為此，事業(yè)單位會計制度改革要有長期導(dǎo)向，需要進行整體統(tǒng)籌規(guī)劃和合理安排規(guī)范制度，及時推進，做實資產(chǎn)，實現(xiàn)事業(yè)單位資產(chǎn)財務(wù)處理的常態(tài)化。
?。ㄒ唬?事業(yè)單位會計制度改革應(yīng)提高認(rèn)識并借鑒企業(yè)會計管理改革的經(jīng)驗。
事業(yè)單位會計改革不是各個事業(yè)單位自身的事情，而是關(guān)系到事業(yè)單位與整體改革相配套、與國家經(jīng)濟發(fā)展需要相結(jié)合的大局。因此，應(yīng)該提高認(rèn)識水平，積極借鑒已經(jīng)取得較大成果的企業(yè)會計制度改革經(jīng)驗。企業(yè)會計制度經(jīng)歷了從分行業(yè)會計制度修訂完善，出臺《中華人民共和國會計法》形成企業(yè)會計法規(guī)體系雛形，到會計科目和報表等逐漸調(diào)整形成不分行業(yè)的會計制度體系并陸續(xù)發(fā)布《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，再到2006年財政部公布新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》體系的改革調(diào)整歷程，取得了較好的效果。事業(yè)單位會計制度改革也應(yīng)加快進度，盡快完善制度體系，為事業(yè)單位改革尤其是資產(chǎn)管理改革做好準(zhǔn)備，夯實管理基礎(chǔ)。
?。ǘ?事業(yè)單位會計制度改革應(yīng)是事業(yè)單位資產(chǎn)管理改革的一項重要內(nèi)容。
事業(yè)單位會計制度改革并不是一項孤立的改革，而是當(dāng)前政府各級部門廣泛重視的事業(yè)單位資產(chǎn)管理改革的重要組成內(nèi)容之一，是做好事業(yè)單位資產(chǎn)管理工作的基礎(chǔ)和保證。事業(yè)單位資產(chǎn)管理除了涉及宏觀層面上的管理體制之外，主要涉及與各個事業(yè)單位密切相關(guān)的微觀運行機制，包括資產(chǎn)的配置、保管、使用、處置、收益等環(huán)節(jié)。而微觀運行機制的各個環(huán)節(jié)都與會計制度直接相關(guān)，急需一套完備的、適當(dāng)?shù)臅嬏幚硪?guī)范與之相配套。當(dāng)前，政府各級財政部門關(guān)于事業(yè)資產(chǎn)管理的文件也屢次提及要促進事業(yè)單位資產(chǎn)管理與財務(wù)管理的緊密結(jié)合，這是深化財稅體制改革和健全財政職能的必然要求，也是提高事業(yè)單位資產(chǎn)管理效率、優(yōu)化管理效果的重要基礎(chǔ)性工作。
?。ㄈ?事業(yè)單位會計制度改革應(yīng)與預(yù)算管理改革同步并配套。
資產(chǎn)管理與預(yù)算管理有機結(jié)合既是事業(yè)資產(chǎn)管理改革的要求，也是預(yù)算管理改革的重要內(nèi)容，而會計處理及數(shù)據(jù)是預(yù)算編制和資產(chǎn)管理的基礎(chǔ)和前提。財政部在下達關(guān)于編制2007年、2008年部門預(yù)算的通知等有關(guān)文件中，已經(jīng)明確提出了要推進資產(chǎn)管理與預(yù)算管理相結(jié)合的問題，在2007年中央行政事業(yè)類決算報表中還增加了“資產(chǎn)情況表”和“國有資產(chǎn)收益情況表”等有關(guān)內(nèi)容。因此，事業(yè)單位會計制度改革要與預(yù)算管理改革同步并配套。財政部門在積極推進部門預(yù)算管理改革、資產(chǎn)管理改革的同時，要同步推進會計制度改革，避免由此造成的不同步。
?。ㄋ模?事業(yè)單位會計制度改革應(yīng)統(tǒng)籌規(guī)劃，分類、分步推進。
在積極推進事業(yè)單位會計制度改革的同時，必須注意到事業(yè)單位的復(fù)雜情況。按社會功能分，既有承擔(dān)行政職能的事業(yè)單位，也有從事公益服務(wù)的事業(yè)單位，還有從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的事業(yè)單位；按資金來源分，可劃分為全額財政撥款、差額財政撥款、自收自支以及企業(yè)化管理的事業(yè)單位。從這個意義上講，事業(yè)單位會計制度改革應(yīng)該統(tǒng)籌規(guī)劃并分類推進，兼顧不同事業(yè)單位的特性，不能“一刀切”。此外，各級、各類事業(yè)單位的會計基礎(chǔ)并不統(tǒng)一，財務(wù)人員的水平參差不齊，也決定了會計制度改革不可能一步完成，而要分步推進，逐步落實，穩(wěn)步實現(xiàn)改革目標(biāo)。
（五） 事業(yè)單位會計制度改革應(yīng)與現(xiàn)行企業(yè)會計制度有良好的銜接。
從以往看，事業(yè)單位會計制度與企業(yè)會計制度是自成體系、獨立運行的。不論是實際處理中的基本原則、財務(wù)活動、具體分錄，還是教學(xué)研究中的課程設(shè)置、教材安排都是分離的。高校會計理論的教學(xué)和研究也相對重視企業(yè)會計，而對事業(yè)單位會計制度關(guān)注較少，這方面的專門人才也相對缺乏。但不能忽視的是，當(dāng)前隨著改革的推進，事業(yè)單位發(fā)展及公共服務(wù)要求更為多元化，相當(dāng)多的事業(yè)單位出現(xiàn)了“企業(yè)化經(jīng)營”，如出租、出借、投資、擔(dān)保等行業(yè)，甚至部分事業(yè)單位成立了“附屬企業(yè)”或轉(zhuǎn)成了“企業(yè)”。這都對事業(yè)單位會計制度改革提出了新的、更高的要求。事業(yè)單位會計制度與企業(yè)會計制度完全獨立運行的格局需要打破，二者應(yīng)該實現(xiàn)良好的銜接，避免因制度罅隙造成資源浪費或資產(chǎn)流失。
?。?事業(yè)單位會計制度改革應(yīng)強化內(nèi)部控制與風(fēng)險管理理念。
近年來，隨著安然事件、世通事件、中航油事件等一系列事件的發(fā)生，企業(yè)界對內(nèi)部控制與風(fēng)險管理已經(jīng)有了較深刻的認(rèn)識。美國相繼公布了COSO報告、SOX法案，嚴(yán)格內(nèi)部控制和風(fēng)險管理，我國財政部也頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，并在積極制定各項具體規(guī)范。對此，事業(yè)單位會計制度改革也應(yīng)有所借鑒，在改革中強化事業(yè)單位資產(chǎn)管理的內(nèi)部控制與風(fēng)險管理理念，力爭做好制度體系建設(shè)，為內(nèi)部控制和風(fēng)險管理工作奠定基礎(chǔ)。實際上，我國部分事業(yè)單位的財務(wù)風(fēng)險已經(jīng)有所顯現(xiàn)，依托公共資產(chǎn)過度負(fù)債、現(xiàn)金流量管理混亂、財務(wù)資源浪費嚴(yán)重、投資管理不善或虧損等問題很多，不能不引起財政部門的高度重視。在事業(yè)單位會計制度改革中，應(yīng)該著力做好風(fēng)險防范工作，消除已有的財務(wù)風(fēng)險因素，并完善內(nèi)部控制防患于未然。
三、 推進事業(yè)單位會計制度改革的措施
推進事業(yè)單位會計制度改革要結(jié)合當(dāng)前資產(chǎn)管理科學(xué)化、精細(xì)化的要求，借助信息系統(tǒng)實現(xiàn)事業(yè)單位資產(chǎn)的動態(tài)管理。
?。ㄒ唬?夯實推進事業(yè)單位會計制度改革的基礎(chǔ)。
鑒于事業(yè)單位會計基礎(chǔ)相對薄弱的現(xiàn)狀，在事業(yè)單位會計制度改革前，需要做好資產(chǎn)清查、產(chǎn)權(quán)界定、資產(chǎn)核實、人員培訓(xùn)等一系列工作。這是推進事業(yè)單位會計制度改革的基礎(chǔ)工作，也是提高事業(yè)單位財務(wù)管理水平的重要步驟。
1.加強資產(chǎn)清查建賬。要推進事業(yè)單位會計制度改革必須首先加強資產(chǎn)清查建賬，將所有事業(yè)資產(chǎn)納入賬簿記錄范圍，建立從原始憑證、記賬憑證、基礎(chǔ)臺賬到總賬、明細(xì)賬再到會計報表的會計記錄、核算和報告體系。
2.做好資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定。應(yīng)在推進事業(yè)單位會計制度改革之前，花大力氣厘清各個事業(yè)單位資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)歸屬，尤其是房屋建筑物、車輛、大型設(shè)備等價值較大的資產(chǎn)要著重加強權(quán)屬管理，做好國有資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記。需要特別指出的是，做好資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記也有利于為今后推動事業(yè)單位國有資產(chǎn)管理制度改革奠定基礎(chǔ)。
3.強化評估做實資產(chǎn)。在加強資產(chǎn)清查將全部資產(chǎn)納入賬簿體系并做好資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)界定的基礎(chǔ)上，還要進一步做好現(xiàn)有資產(chǎn)的價值核實工作；并強化評估，借助中介機構(gòu)做實各級、各類事業(yè)單位的資產(chǎn)。
4.重視培訓(xùn)專業(yè)人才，充實專業(yè)管理隊伍。要重視培訓(xùn)專業(yè)人才，同時注意招聘補充新的財務(wù)、會計、信息化、成本管理、內(nèi)部控制、風(fēng)險管理、國有資產(chǎn)管理等專業(yè)人員，從而改進事業(yè)單位會計人員的專業(yè)素質(zhì)，優(yōu)化知識結(jié)構(gòu)。
?。ǘ┦聵I(yè)單位會計制度改革的具體措施。
推進事業(yè)單位會計制度改革，主要是結(jié)合目前日益嚴(yán)重的會計問題和日益急迫的資產(chǎn)管理需求，借鑒國外公共資產(chǎn)會計及國內(nèi)企業(yè)會計處理規(guī)范，從會計核算范疇、記賬基礎(chǔ)、價值管理、特殊資產(chǎn)管理、財務(wù)報表體系、財務(wù)信息披露、審計、分析等方面進行改革。
1.全部事業(yè)單位資產(chǎn)納入統(tǒng)一會計記錄范圍并進行核算。事業(yè)單位會計報表應(yīng)該調(diào)整結(jié)構(gòu)，豐富內(nèi)容，除了現(xiàn)有流動資產(chǎn)項目中的現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款等會計科目外，還要增加應(yīng)收利息和應(yīng)收股利等會計科目，以加強對借出資金和對外投資收益的管理，同時增加壞賬準(zhǔn)備會計科目，對應(yīng)收賬款加強回收管理；此外，對外投資要區(qū)分長期股權(quán)投資和長期債權(quán)投資分別進行核算，固定資產(chǎn)項目中要增加在建工程、工程物資、固定資產(chǎn)清理等會計科目，以加強對大型基建項目的資產(chǎn)管理。
2.引入權(quán)責(zé)發(fā)生制并強化固定資產(chǎn)折舊的價值管理。應(yīng)從全部資產(chǎn)、內(nèi)外債務(wù)、收入支出乃至財務(wù)報告等各個方面嘗試引入權(quán)責(zé)發(fā)生制，逐步實現(xiàn)收付實現(xiàn)制向權(quán)責(zé)發(fā)生制的過渡。此外，為避免事業(yè)單位固定資產(chǎn)信息不實，在下一步的改革中要引入“累計折舊”科目，加強各類固定資產(chǎn)的價值管理，為財務(wù)管理、價值管理、實物管理、預(yù)算管理“四位一體”相結(jié)合奠定基礎(chǔ)。
3.制定專門會計制度加強土地、品牌等特殊資產(chǎn)管理。國家應(yīng)該在宏觀層面上針對特殊資產(chǎn)，包括土地使用權(quán)及品牌、專利等無形資產(chǎn)，制定專門的會計制度，或在事業(yè)單位會計制度改革中加以特殊強調(diào)，盡快落實特殊資產(chǎn)管理并提高使用效率。
4.建立資產(chǎn)統(tǒng)計和財務(wù)兩套報表并實現(xiàn)有效銜接。在事業(yè)單位會計制度改革中，有必要建立專門的資產(chǎn)統(tǒng)計報表和財務(wù)報表兩套報表體系，并分別與預(yù)算對接，為預(yù)算管理提供依據(jù)。為便于操作，在改革初期可以允許兩套報表存在，但要加強數(shù)據(jù)銜接以盡可能減少工作量并提高數(shù)據(jù)準(zhǔn)確度，待時機成熟后實現(xiàn)兩套報表的統(tǒng)一。
5.加強會計信息的披露、審計、分析等工作。保持財務(wù)信息的公開透明已成為大勢所趨，主動披露會計信息并接受年度審計，有利于各事業(yè)單位加強自身管理；此外應(yīng)進一步加強財務(wù)分析，除了關(guān)注面向預(yù)算的各類信息外，也要關(guān)注資產(chǎn)使用類、投資收益類、融資風(fēng)險類、成本信息類、風(fēng)險控制類、績效考核類指標(biāo)的分析。做到分析全面系統(tǒng)，為加強事業(yè)單業(yè)內(nèi)部管理提供支持。
?。ㄈ┙柚畔⑾到y(tǒng)實現(xiàn)事業(yè)單位資產(chǎn)的動態(tài)管理。
計算機網(wǎng)絡(luò)的普及和信息系統(tǒng)的廣泛使用為事業(yè)單位資產(chǎn)的動態(tài)管理提供了技術(shù)支撐。借助信息系統(tǒng)可以對資產(chǎn)配置、保管、使用、價值變動、出租、出借、投資、擔(dān)保、處置等不同狀態(tài)做出動態(tài)反映和管理，并在會計系統(tǒng)、賬套、菜單等內(nèi)容設(shè)置上做出調(diào)整和完善，使得事業(yè)單位資產(chǎn)管理和財務(wù)處理能更及時、更準(zhǔn)確。
