摘要：實(shí)現(xiàn)農(nóng)業(yè)現(xiàn)代化不僅要按照高產(chǎn)、優(yōu)質(zhì)、高效、生態(tài)、安全的要求發(fā)展我國農(nóng)業(yè)，而且要加快農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化經(jīng)營，重點(diǎn)培育農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化龍頭加工企業(yè)。本文為此試圖探索農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)內(nèi)部控制制度實(shí)施中存在的突出問題，提出具有針對(duì)性和可操作性的建議，以期提高企業(yè)的經(jīng)營和管理水平。
關(guān)鍵詞：農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)；內(nèi)部會(huì)計(jì)控制；經(jīng)營管理
實(shí)踐與發(fā)展科學(xué)發(fā)展觀中，實(shí)現(xiàn)農(nóng)業(yè)現(xiàn)代化是推進(jìn)社會(huì)主義新農(nóng)村建設(shè)，統(tǒng)籌城鄉(xiāng)與社會(huì)協(xié)調(diào)發(fā)展，加快構(gòu)建社會(huì)主義和諧社會(huì)的重要手段。我國2010年中央一號(hào)文件就明確指出“發(fā)展農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化經(jīng)營，促進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品加工業(yè)結(jié)構(gòu)升級(jí)，扶持龍頭企業(yè)，培育知名品牌。其中發(fā)展農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)，必須優(yōu)化企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，以期實(shí)現(xiàn)農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)的規(guī)范化、科學(xué)化管理，提高企業(yè)經(jīng)營管理水平。
1 我國農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的現(xiàn)狀
目前農(nóng)產(chǎn)品加工業(yè)是我國國民經(jīng)濟(jì)的重要支柱產(chǎn)業(yè)，也是發(fā)展最快的產(chǎn)業(yè)之一，其發(fā)展?fàn)顩r標(biāo)志著一個(gè)國家農(nóng)業(yè)現(xiàn)代化的發(fā)展水平。但是其內(nèi)部會(huì)計(jì)控制還存在一些問題。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度是指一個(gè)單位的各級(jí)管理部門，為了保護(hù)經(jīng)濟(jì)資源的安全完整，確保經(jīng)濟(jì)信息的真實(shí)、正確，利于協(xié)調(diào)經(jīng)濟(jì)行為，控制經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，利用單位內(nèi)部因分工而產(chǎn)生的相互制約、相互聯(lián)系的關(guān)系，形成一系列具有控制職能的方法、措施、程序，并予以規(guī)范化、系統(tǒng)化，使之組成一個(gè)嚴(yán)密的、較為完整的體系。
1.1 企業(yè)治理結(jié)構(gòu)權(quán)責(zé)不清
農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)治理結(jié)構(gòu)權(quán)責(zé)不清主要是指產(chǎn)權(quán)不明晰和股權(quán)結(jié)構(gòu)失衡。產(chǎn)權(quán)不清主要是由于很多國有控股農(nóng)業(yè)上市企業(yè)由農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)改制而成，原農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)的高級(jí)管理人員由上級(jí)主管部門委派，成為企業(yè)的董事或經(jīng)理人員，并且上市企業(yè)董事長(zhǎng)與總經(jīng)理兩職合一的現(xiàn)象也屢見不鮮。大量農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)的國有產(chǎn)權(quán)所有者不明確，出現(xiàn)農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)所有者缺位現(xiàn)象，這種現(xiàn)象客觀上造成企業(yè)所有者無法落到實(shí)處，所有者權(quán)利沒有人享有，責(zé)任和義務(wù)也無人來承擔(dān)，加強(qiáng)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的受益主體不明確。股權(quán)結(jié)構(gòu)失衡主要是由于上市企業(yè)大多數(shù)由國家或農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)法人控股，股權(quán)過于集中，“一股獨(dú)大”，以國有投資主體為代表的內(nèi)部人控制現(xiàn)象嚴(yán)重。
1.2 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度與企業(yè)治理結(jié)構(gòu)脫節(jié)
按照COSO報(bào)告所提供的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制概念的解釋及其制度標(biāo)準(zhǔn)，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的控制點(diǎn)主要集中在會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)和企業(yè)的業(yè)務(wù)執(zhí)行系統(tǒng)，對(duì)企業(yè)的決策系統(tǒng)的影響力很有限。雖然該報(bào)告把董事會(huì)和內(nèi)部會(huì)計(jì)控制聯(lián)系起來，但是這種聯(lián)系僅僅局限于某些事情需要董事長(zhǎng)的授權(quán)，至于主要的控制程序還是限定在CEO之下，這說明內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的控制存在著盲控區(qū)或弱控區(qū)，不能完全覆蓋所有的虛假信息和經(jīng)濟(jì)舞弊行為，尤其是無法從源頭上杜絕這些行為的發(fā)生。
1.3 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制缺乏監(jiān)督
內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度和其它一切制度一樣，依賴于嚴(yán)格的監(jiān)督機(jī)制才能得以有效的貫徹執(zhí)行，否則內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度就可能流于形式。我國許多農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)雖然內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的各種制度和措施非常齊全，卻仍然大量存在會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真、管理者貪污腐化的現(xiàn)象。作為中國食品工業(yè)百強(qiáng)、農(nóng)業(yè)產(chǎn)業(yè)化國家重點(diǎn)龍頭企業(yè)，三鹿對(duì)內(nèi)部監(jiān)督不能說不重視，因?yàn)槠洚a(chǎn)品是經(jīng)過所謂的“100道檢測(cè)”的。而對(duì)于為何沒有檢測(cè)出三聚氰胺，專家給出的解釋是在現(xiàn)有的檢測(cè)指標(biāo)中主要是通過檢測(cè)氮元素來確定奶粉的蛋白質(zhì)含量，沒有針對(duì)三聚氰胺的專門檢測(cè)。而三聚氰胺這種化工原料的含氮量高達(dá)66%，不法分子正是通過增加牛奶中的氮元素含量來達(dá)到通過檢測(cè)的目的。
1.4 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制不健全
內(nèi)部會(huì)計(jì)控制一般都是針對(duì)經(jīng)常而重復(fù)發(fā)生的業(yè)務(wù)而設(shè)置的，而且一旦設(shè)置就具有相對(duì)穩(wěn)定性，因此如果出現(xiàn)不經(jīng)常發(fā)生或未預(yù)計(jì)到的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，原有控制就可能不適用，臨時(shí)控制(則可能不及時(shí)，從而影響內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的作用。比如2009年的“特侖蘇”事件，都證明農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)在內(nèi)控方面還存在諸多不足，其開始拒不承認(rèn)、后來抵賴、然后推御責(zé)任給奶農(nóng)、賴不過去最后被迫承認(rèn)。這都說明農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制方面，尤其是風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警及風(fēng)險(xiǎn)管理方面還存在諸多不足，尚沒有建立完善的風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)制。
1.5 內(nèi)部會(huì)計(jì)控制信息披露制度不完善
一個(gè)良好的信息系統(tǒng)有助于提高內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的效率和效果。但是在現(xiàn)有情況下信息系統(tǒng)已不單純是一個(gè)管理和控制的工具，而成為上層管理人員的話筒，信息隨其意愿而變。比如在2008年3月三鹿集團(tuán)已接到消費(fèi)者的投訴，但直到2008年8月2日，三鹿集團(tuán)才將相關(guān)信息上報(bào)給石家莊市政府。這中間就存在信息與溝通不及時(shí)、不全面的問題。
2 完善農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)治理結(jié)構(gòu)，提高內(nèi)部會(huì)計(jì)控制水平的措施
2.1優(yōu)化企業(yè)治理結(jié)構(gòu)
當(dāng)前農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)股權(quán)結(jié)構(gòu)的不合理，產(chǎn)生了“所有者缺位”，是提升企業(yè)治理效率的一大瓶頸。所以，必須通過培育有效的國家股持股主體、扶植理性成熟的機(jī)構(gòu)投資者，采取市場(chǎng)配售、協(xié)議轉(zhuǎn)讓等形式，多渠道推動(dòng)國有股減持。同時(shí)鑒于董事會(huì)在企業(yè)中的重要作用，應(yīng)從統(tǒng)籌全局和協(xié)調(diào)各方關(guān)系的戰(zhàn)略上調(diào)整內(nèi)外董事的比例和結(jié)構(gòu)，建立董事問責(zé)機(jī)制，并要防止董事與經(jīng)理班子成員過多的交叉任職。針對(duì)農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)的特點(diǎn)逐步建立和完善獨(dú)立董事制度的相關(guān)法律法規(guī)，改進(jìn)獨(dú)立董事選任程序，保障獨(dú)立董事的知情權(quán)，使獨(dú)立董事不僅在企業(yè)中占有一定的比例，其主體也多元化又不失活力。
2.2 實(shí)行企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制評(píng)審制度
在可持續(xù)安全發(fā)展中，環(huán)境的變化和管理理論的不斷發(fā)展，要求內(nèi)部會(huì)計(jì)控制及其審計(jì)理論必須隨之發(fā)展。為此我們應(yīng)明確內(nèi)部會(huì)計(jì)控制與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制既是被審計(jì)單位對(duì)其經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行組織、考核和制約的重要工具，也是審計(jì)人員用以確定審計(jì)程序的重要依據(jù)。反過來，內(nèi)部審計(jì)還能為改進(jìn)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制提供建設(shè)性意見。在審計(jì)發(fā)展過程中，對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的重視與信賴，既擴(kuò)大了審計(jì)范圍，完善了審計(jì)職能，又節(jié)約了審計(jì)時(shí)間和審計(jì)費(fèi)用。在具體實(shí)施中，首先在審計(jì)作業(yè)時(shí)，不論被審計(jì)單位規(guī)模大小，都應(yīng)當(dāng)對(duì)相關(guān)的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制進(jìn)行充分的了解；其次審計(jì)人員應(yīng)根據(jù)對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的了解，確定是否進(jìn)行符合性測(cè)試以及將要執(zhí)行的符合性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間和范圍；對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制的了解和符合性測(cè)試，并非審計(jì)作業(yè)的全部?jī)?nèi)容，還需進(jìn)行實(shí)質(zhì)性測(cè)試程序。
2.3 強(qiáng)化內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的監(jiān)控
開展內(nèi)部會(huì)計(jì)控制評(píng)審應(yīng)抓住以下重要的控制點(diǎn)：(1)現(xiàn)金的安全性監(jiān)控。首先通過對(duì)被審單位的銷貨收款、記賬、現(xiàn)金保管、現(xiàn)金清查、盤點(diǎn)等制度的審查，評(píng)價(jià)被審單位是否設(shè)置關(guān)鍵控制點(diǎn)，有沒有應(yīng)該設(shè)置關(guān)鍵控制點(diǎn)而未設(shè)置；其次，對(duì)現(xiàn)金收款環(huán)節(jié)和現(xiàn)金保管進(jìn)行實(shí)地考察和測(cè)試，評(píng)價(jià)其工作人員在實(shí)際操作過程中是否按制度規(guī)定進(jìn)行；最后，進(jìn)行現(xiàn)金盤點(diǎn)，并編制現(xiàn)金盤點(diǎn)表，評(píng)價(jià)現(xiàn)金賬實(shí)是否相符。(2)銀行存款的控制。首先，由被審單位提供單位的所有銀行賬號(hào)，并進(jìn)行函證；其次索取銀行對(duì)賬單，由審計(jì)人員編制銀行存款調(diào)節(jié)表。評(píng)價(jià)銀行存款是否賬實(shí)相符，有無違反國家關(guān)于企業(yè)只能設(shè)立一個(gè)基本賬戶的規(guī)定，有沒有多頭開戶，出借賬戶、套取現(xiàn)金現(xiàn)象。
2.4 規(guī)范內(nèi)部會(huì)計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警體系
內(nèi)部會(huì)計(jì)控制風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警包括控制環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警、會(huì)計(jì)系統(tǒng)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警和控制程序風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警三個(gè)方面。(1)控制環(huán)境的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警：內(nèi)控機(jī)制能否發(fā)揮作用受外部環(huán)境影響較大，特別是管理層的態(tài)度。審計(jì)人員首先了解控制環(huán)境，以評(píng)價(jià)被審計(jì)單位管理層對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制及其重要性的態(tài)度、認(rèn)識(shí)和措施。其次調(diào)查了解管理層對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制采取的措施，企業(yè)組織機(jī)構(gòu)和人員配備是否健全，企業(yè)管理制度是否健全，企業(yè)是否建立了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)并發(fā)揮作用，會(huì)計(jì)信息及相關(guān)業(yè)務(wù)信息的報(bào)告制度是否健全。會(huì)計(jì)系統(tǒng)的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警：審計(jì)人員充分了解會(huì)計(jì)賬務(wù)處理系統(tǒng)，以識(shí)別和理解被審計(jì)單位交易和事項(xiàng)的主要類別和業(yè)務(wù)發(fā)生過程；了解重要的會(huì)計(jì)憑證、賬簿、原始記錄以及會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目，了解重大交易事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理過程，了解企業(yè)的或有事項(xiàng)等等。
2.5 完善內(nèi)部會(huì)計(jì)控制信息披露規(guī)范
要保證披露的信息有效且能及時(shí)為信息需求方所用，必須建立內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范。通過監(jiān)督機(jī)構(gòu)強(qiáng)制要求管理層從防范風(fēng)險(xiǎn)入手，提供相關(guān)、客觀和適度的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制評(píng)價(jià)信息的披露，增強(qiáng)管理層內(nèi)部控制的意識(shí)和責(zé)任。同時(shí)，內(nèi)部會(huì)計(jì)控制信息的生成，還需遵循統(tǒng)一的具有可操作性的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制標(biāo)準(zhǔn)，并且對(duì)內(nèi)部會(huì)計(jì)控制報(bào)告信息披露采取分類規(guī)定：對(duì)已具備條件的企業(yè)，由管理層出具符合框架要求的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制報(bào)告予以披露；對(duì)尚不具備條件的企業(yè)，需披露財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部會(huì)計(jì)控制報(bào)告及健全內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的總體規(guī)劃和分步實(shí)施方案，以及目前已建立內(nèi)部會(huì)計(jì)控制子系統(tǒng)的運(yùn)行情況，引導(dǎo)企業(yè)將內(nèi)部控制構(gòu)建作為自律要求。
總之，農(nóng)產(chǎn)品加工是我國農(nóng)業(yè)發(fā)展的重要支柱產(chǎn)業(yè)，其發(fā)展?fàn)顩r標(biāo)志著一個(gè)國家農(nóng)業(yè)現(xiàn)代化的發(fā)展水平。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度的建立、健全及實(shí)施情況的好壞，是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營成敗的關(guān)鍵，是農(nóng)產(chǎn)品加工企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力增強(qiáng)的關(guān)鍵制約因素。
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