摘要：內部控制是企業(yè)內部的一種管理制度，是現代企業(yè)管理的重要組成部分，也是企業(yè)經營活動得以順利進行的基礎。本文重點探討了企業(yè)內部控制的內涵，并在此基礎上探討了我國企業(yè)內部控制框架構建及其評價。
關鍵詞： 企業(yè) 內部控制 框架 功能
內部控制是單位內部的一種管理制度，是現代企業(yè)管理的重要組成部分，也是企業(yè)經營活動得以順利進行的基礎。完善而有效的內部控制，對加強單位經營管理，保護單位財產安全，保證單位會計信息真實、完整等具有積極推動和促進作用。因此，內部控制已成為社會各界普遍關注的熱點和焦點問題。
一、對企業(yè)內部控制內涵的理解
由于企業(yè)內部控制的概念大多由實務界特別是審計和經濟監(jiān)管組織所界定，因而描述性的多，對本質的揭示不夠充分，強調對內控制度的評價，忽略了如何設計和執(zhí)行內控制度。筆者認為，對企業(yè)來說，這些被忽略的東西正是第一位的東西，因此，本人認為企業(yè)內部控制制度應從如下方面理解：
（一）內控制度是一種授權體系和責任體系。
內控制度發(fā)生在社會領域的各類組織中。在抽象的意義上，控制就是A委托B按照A的意圖將A的事情辦好。這就是代理人說中的委托代理關系。委托過程實際上是授權和指派責任的過程。由于現代各類組織層級多、結構復雜，因而在各類組織中，控制或者內部控制所體現的委托代理關系實際上是一種授權體系和責任體系。責任源于授權，而授權必須解決兩個問題:一是權利來源。為什么A有委托B的權利?誰有可能是A或B呢?在市場經濟條件下，資本的權利、提供經費的權利是控制權的基本來源之一；二是權利的運作。如果B是若干人時，權利的運作就成了問題。西方人強調在高度透明的前提下，將同一權力下授給若干人，按照相互制衡、相互監(jiān)督的原則運作權利。東方人則強調當事人對相互之間的事務的直接介入，所謂“你中有我，我中有你”。A對B的控制在小規(guī)模的組織中基本上是直接的，隨著組織規(guī)模的增大，控制的間接性越強，授權體系和責任體系越復雜。
（二）內控制度是一種最優(yōu)化、最簡捷和最理性(合乎邏輯)的作業(yè)方式或作業(yè)標準。
一個組織的運營過程是由一系列作業(yè)組成。所謂作業(yè)是指“具有特定目的的一個事件、一項任務或一件工作的基本單位”。作業(yè)是相對的概念，還可以說一項作業(yè)由若干任務組成，而若干項作業(yè)又可以組成一個流程。作業(yè)可以按照不同標志進行分類，其中最流行的是將作業(yè)分成與單位產出相關的作業(yè)、與產出批量相關作業(yè)、與產出類別相關的作業(yè)、與基礎設施相關的作業(yè)。而與基礎設施相關的作業(yè)也稱為與組織相關的作業(yè)，并進一步分成結構性作業(yè)和程序性作業(yè)。以此為基礎，可以直接引進ERP、作業(yè)管理(ABM)、作業(yè)鏈、價值鏈、供應鏈等最新的管理方法，使內控制度成為優(yōu)化、簡捷和理性的作業(yè)標準。同時，也表明內控制度不僅“治病”，而且可以“保健”。將內控制度當作作業(yè)標準，就可以按照控制論或管理控制的循環(huán)步驟，執(zhí)行內控制度，實現內控制度的目標。
（三）在外延上，內部控制應包括會計(財務)控制、管理控制、業(yè)務控制和法規(guī)執(zhí)行控制。
會計(財務)控制的目標是保證財務報告的可靠性，管理控制的目標是保證管理目標即效率和效果的實現，法規(guī)執(zhí)行控制的目標是保證法規(guī)的貫徹執(zhí)行。這三個目標與COSO報告完全一致。那么，我們?yōu)槭裁从衷黾右豁棙I(yè)務控制呢?一個重要的原因是會計控制的對象為貨幣以及與貨幣有關的物，管理控制的對象為人，業(yè)務控制的對象為物。業(yè)務控制與會計控制或管理控制可能重疊，但會計控制或管理控制都不能完全涵蓋業(yè)務控制。此外，法規(guī)執(zhí)行控制是其他三項控制的前提條件。
二、企業(yè)內部控制體系的框架
在國家有關法律法規(guī)的指導下，在解決了企業(yè)財務內控制體系建立的前提下，按照企業(yè)內控制建立的原則、要點的要求，企業(yè)應建立起完備的財務內控制度體系。1992年美國CU SO委員會發(fā)布《內部控制整體框架》，提供了一個廣泛的內部控制框架，成為迄今對內部控制最個面的論述。該文件認為內部控制是由董事會、經理當局以及其他員工為達到財務報告的可靠性、經營活動的效率和效果、相關法律法規(guī)的遵循等三個目標而提供合理保證的過程，內部控制框架包含五個要素:
（一）控制環(huán)境。
所謂控制環(huán)境是指對建立、加強或削弱特定政策和程序效率發(fā)生影響的各種因素。包括:單位的組織結構，董事會及其專門委員會(審計委員會和風險評估委員會)的關注和要求，管理部門的經營理念和風格，員工的正直、職業(yè)道德和進取心，對企業(yè)經營產生影響的外部因素。其中人的因素至關重要，不管是管理者還是員工，既是內部控制的執(zhí)行者，又是控制環(huán)節(jié)的“被控制對象”，其觀念素質和責任意識等都影響著內部控制的效率和效果。
（二）風險評估。
新經濟時代交易類型和工具日新月異，兼并收購、破產重組、關聯方交易、電子商務金融衍生產品等使人應接不暇。環(huán)境的變化使企業(yè)經營風險增大，企業(yè)必須設立可以辨認、分析和管理風險的機制，以確認公司的風險因素如資產風險、經營活動風險、內外環(huán)境風險、信息系統風險、合法性風險等，并確定風險因素的重要程度，評估各風險因素得分，確定高風險區(qū)域。
（三）控制活動。
控制活動指管理當局所制訂的用以保證達到一定目的的方針和程序。它包括下列內容:經濟業(yè)務和經濟活動的批準權；明確各個人員的職責分工，防止有關人員對正常業(yè)務圖謀不軌的隱藏錯弊。職責分工包括指派不同人員分別承擔批準業(yè)務、記錄業(yè)務和保管財產的職責；憑證和賬單的設置和使用，應保證業(yè)務和活動得到正確的記載；對財產及其記錄的接觸和使用要有何保護措施；對已登記的業(yè)務及其計價要進行復核?？刂苹顒邮蛊髽I(yè)保證控制目標有效落實。
（四）信息和溝通。
以不同形式取得和傳遞信息，使員工懂得自己在控制系統中的作用、責任，更好地履行職責，形成有利的外部溝通環(huán)境。保持經營信息和控制信息暢通，以減少由于信息不對稱導致的企業(yè)經管成本和社會監(jiān)督成本的提高。
（五）自我評估和內部監(jiān)督。
內部控制應是一種實時過程，與經營管理活動緊密結合，隨時進行自我評估和內部監(jiān)督。企業(yè)內部應由有關管理人員和職員定期、獨立地自上而下對各部門的控制進行評估、內部監(jiān)督。
三、企業(yè)內部控制體系的評價
內部控制框架搭建后，應對其功能進行事后評價，以此來衡量制度的效率。筆者認為，對企業(yè)內部控制體系的評價應主要包括以下方面：
（一）內部控制的完整性。
內部控制的完整性包含兩層涵義：一方面是指企業(yè)根據生產經營的需要，應該設置的內部控制都已設置；另一方面是指對生產經營活動的全過程進行自始自終的控制。完整性是內部控制評價一般標準中首要的一條，也是其他一般標準的基礎。若內部控制的完整性都達不到，則內部控制的合理性與有效性就無從談起。完整性標準還要求對內部控制以不同方法進行評價時，都能呈現出一種系統性，如從資源利用角度看，應建立人力資源控制系統、物力資源控制系統 財力資源控制系統、信息資源控制系統。從經營環(huán)節(jié)看應有供應環(huán)節(jié)控制系統、生產環(huán)節(jié)控制系統和銷售環(huán)節(jié)控制系統。
（二）內部控制的合理性。
內部控制的合理性同樣包括兩層涵義：一是指內部控制設計和執(zhí)行時的適用性；二是指內部控制設計和執(zhí)行時的經濟性。在滿足了完整性這條首要標準之后，合理性是對內部控制更深一層次的要求。如果內部控制不具有完整性、則合理性與有效性就無從談起。同樣，若只追求全而又全的各種內部控制措施、方法等，而忽略設計和執(zhí)行中的適用性和經濟性，其結果只能是完全背離實施內部控制的初衷，甚至會給企業(yè)的正常生產經營造成負面影響，有效性也同樣成了無稽之談。在評價內部控制的合理性時，適用性是首要的。它是指企業(yè)所建立的內部控制制度適應企業(yè)的特點和要求。
（三）內部控制的有效性。
內部控制的有效性也有兩層涵義：一是指企業(yè)的內部控制政策和措施沒有與國家法律法規(guī)相抵觸的地方；二是指設計完整、合理的內部控制在企業(yè)的生產經營過程中，能夠得到貫徹執(zhí)行并發(fā)揮作用，實現其為提高經營效率效果、提供可靠財務報告和遵循法律法規(guī)提供合理保證的目標。有效性是內部控制的精髓，如果一種內部控制制度不能實現“有效控制”，則實質上就不存在什么內部控制制度了。
