摘要：本文闡述了稅收籌劃的基本含義及其重要性，分析了房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)特殊性，總結(jié)多年指導(dǎo)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)財(cái)務(wù)管理的實(shí)踐，提出了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主要稅務(wù)籌劃要點(diǎn)，對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)減輕稅負(fù)具有一定的借鑒作用。
關(guān)鍵詞：稅收籌劃 房地產(chǎn)企業(yè)
一、關(guān)于稅務(wù)籌劃的觀點(diǎn)分析
追求利潤最大化，是每個(gè)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的直接動(dòng)機(jī)和最終目的。生產(chǎn)經(jīng)營成本的高低直接影響企業(yè)的利潤，而影響成本高低的因素有多個(gè)，其中稅收是非常重要的因素。稅收的無償性決定了稅款這種資金的流出不會(huì)有與之配比的收入，它是納稅人經(jīng)濟(jì)利益的一種喪失。但依法納稅是企業(yè)應(yīng)盡的義務(wù)，在收入、成本、費(fèi)用一定的情況下，企業(yè)的稅后利潤與納稅金額互為消長。因此，企業(yè)作為納稅人其視線將自然地轉(zhuǎn)移到應(yīng)納稅款上，尋求合法地降低應(yīng)納稅款、節(jié)約稅款支出的途徑，使企業(yè)獲得盡可能多的利益，這便是稅收籌劃。
稅收籌劃有利于企業(yè)加強(qiáng)自身的經(jīng)營管理，不斷提高會(huì)計(jì)核算和財(cái)務(wù)管理水平，降低成本增加收益，有效地增加企業(yè)的市場競爭力。同時(shí)，也有利于及時(shí)發(fā)現(xiàn)稅收法規(guī)和政策的漏洞和缺陷，促進(jìn)稅制的進(jìn)一步完善，既能更好地保障納稅人的合法權(quán)益，又有助于優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和調(diào)整資源合理配置，最大限度地發(fā)揮國家稅收的經(jīng)濟(jì)杠桿作用。
二、房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)的特殊性
房地產(chǎn)開發(fā)是通過土地、建筑材料、城市基礎(chǔ)設(shè)施、城市公共配套設(shè)施、勞動(dòng)力、資金和專業(yè)人員經(jīng)驗(yàn)等多種資源的組合使用而為人類提供入住空間，并改變?nèi)司迎h(huán)境的一種活動(dòng)。目前我國大城市房價(jià)過高的原因很復(fù)雜，其中稅費(fèi)比重大是一個(gè)重要原因。在國外，地價(jià)及稅費(fèi)一般占房價(jià)的20%，而國內(nèi)卻高達(dá)50%—60%，其原因是稅率較高，這也說明房地產(chǎn)開發(fā)業(yè)有籌劃的余地。
三 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)主要稅務(wù)籌劃要點(diǎn)
（一）企業(yè)設(shè)立時(shí)的稅務(wù)籌劃
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)因不是生產(chǎn)性企業(yè)，單從注冊(cè)地點(diǎn)上來講，無論注冊(cè)在經(jīng)濟(jì)特區(qū)、高新區(qū)，或是在開放區(qū)、浦東新區(qū)，所得稅稅率都得不到優(yōu)惠。而房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)從組建形式上來講，可以進(jìn)行稅務(wù)籌劃：可以利用外資組建中外合資或合作經(jīng)營的房地產(chǎn)企業(yè)，降低所得稅稅負(fù)。國稅發(fā)（1995)153號(hào)文規(guī)定：外商投資的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的所得稅，企業(yè)預(yù)售產(chǎn)品的，其取得的預(yù)收款，按季度，以權(quán)責(zé)發(fā)生制為原則，其實(shí)現(xiàn)的所得額，按所得稅率，預(yù)征所得稅。而內(nèi)資房地產(chǎn)企業(yè)則按國稅發(fā)（2003）83號(hào)文執(zhí)行，以10%的利潤率預(yù)計(jì)營業(yè)利潤額，再按33%的所得稅率，預(yù)繳所得稅。這樣，內(nèi)資房地產(chǎn)企業(yè)的所得稅額就是全年預(yù)收房款乘以3.3%，外資房地產(chǎn)企業(yè)雖然按季預(yù)繳所得稅，但是只要帳面餓而不要盈利，也就不繳了。
（二）利用所得稅稅務(wù)籌劃要點(diǎn)
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)就現(xiàn)有的幾種稅種，企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃空間較大。在利用優(yōu)惠政策方面，要利用國家允許虧損結(jié)轉(zhuǎn)和稅前彌補(bǔ)虧損的優(yōu)惠政策。國家規(guī)定，盈利企業(yè)通過收購或兼并虧損的獨(dú)立法人公司，可以將當(dāng)年利潤沖抵被收購企業(yè)的虧損，以達(dá)到縮小所得稅稅基和減輕所得稅稅負(fù)的目的。國稅（2000）119號(hào)文規(guī)定，被合并企業(yè)以前年度的虧損，不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)彌補(bǔ)。
例如A公司是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，年度利潤總額300萬元，所得稅率為33%，應(yīng)繳納所得稅額為300萬*33%=99萬元。有B公司，由于經(jīng)營不善，當(dāng)年虧損300萬元，通過談判，A公司以100萬元收購B公司，這樣A公司就不必繳所得稅了。
（三）利用營業(yè)稅稅務(wù)籌劃要點(diǎn)
主要討論對(duì)于營業(yè)稅稅額將產(chǎn)生巨額永久性差異的合作建房中稅務(wù)籌劃方法。
例如甲企業(yè)通過參與土地拍賣市場競得一塊地價(jià)6億元的土地。由于甲考慮自身的技術(shù)水平有限，擬采用合作建房方式與乙企業(yè)聯(lián)合開發(fā)此房產(chǎn)。由甲提供土地使用權(quán)，乙提供資金。甲、乙兩企業(yè)商定，房屋建好后，雙方平分。完工后，估計(jì)雙方可各分得價(jià)值7億元的房屋。根據(jù)上述《通知》的規(guī)定，甲企業(yè)通過轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)而擁有了部分新建房屋的所有權(quán)，從而產(chǎn)生了轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)應(yīng)交納營業(yè)稅的納稅義務(wù)。此時(shí)其轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的營業(yè)稅為6億元，甲應(yīng)納的營業(yè)稅為3000萬元。
若甲企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃，則可以不繳納營業(yè)稅。具體操作過程如下：甲企業(yè)以土地使用權(quán)、乙企業(yè)以貨幣資金成立合營企業(yè)，合作建房，房屋建成后雙方采取風(fēng)險(xiǎn)共擔(dān)、利潤共享的分配方式。現(xiàn)行營業(yè)稅法規(guī)定：以無形資產(chǎn)投資入股，參與接受投資方的風(fēng)險(xiǎn)的行為，不征收營業(yè)稅。由于甲企業(yè)投人的土地使用權(quán)是無形資產(chǎn)，因此，無須繳納營業(yè)稅。
（四）利用土地增值稅稅務(wù)籌劃要點(diǎn)
我國《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，土地增值稅實(shí)行四級(jí)超率累進(jìn)稅率（30%、40%、50%、60%）。其稅率設(shè)計(jì)的基本原則是：增值多的多征，增值少的少征，無增值的不征。在這里主要講述的是利用經(jīng)營收入籌劃。
隨著消費(fèi)者對(duì)房屋的個(gè)性化要求的提高，房地產(chǎn)開發(fā)從原來的毛坯房向裝修房發(fā)展，且裝修標(biāo)準(zhǔn)逐年提高，裝修費(fèi)用在房款中所占的比重呈逐年遞增之勢。這樣，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的售房收入就由房價(jià)款和裝修價(jià)款兩部分組成。按我國稅法的規(guī)定，企業(yè)銷售商品房按銷售金額的5%繳納營業(yè)稅，提供裝修服務(wù)按裝修合同金額的3%繳納營業(yè)稅，城建稅及教育費(fèi)附加均按營業(yè)稅的一定比例11%繳納，土地增值稅按銷售商品房所取得的增值額采用四級(jí)超率累進(jìn)稅率課征，相應(yīng)地購房者按商品房銷售金額的一定比例繳納契稅。因此，將商品房裝修價(jià)款包含在整個(gè)售房價(jià)款中，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將會(huì)多繳納營業(yè)稅和土地增值稅，購房者將多繳納契稅。
房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)完全可以利用稅法對(duì)不同項(xiàng)目課稅比例及內(nèi)容的差異，將房價(jià)款和裝修價(jià)款分開，這樣能少繳不少土地增值稅和營業(yè)稅。具體做法是：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可另設(shè)立一家裝飾裝潢公司，分別與購房者簽訂兩份合同，一份是房地產(chǎn)初步完工時(shí)簽訂的房屋銷售合同，另一份是房屋裝修合同。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只就房屋銷售價(jià)款的增值額繳納土地增值稅，裝修價(jià)款屬于勞務(wù)收入，不用繳納土地增值稅。
（五）利用房產(chǎn)稅稅務(wù)籌劃要點(diǎn)
房產(chǎn)稅分為以房產(chǎn)余值和以租金收人計(jì)稅兩種計(jì)稅方法，稅率分別為1.2%和12%。
1、按房產(chǎn)余值計(jì)稅的自用房屋的稅務(wù)籌劃。以房產(chǎn)余值計(jì)稅，適用于房產(chǎn)用于自己生產(chǎn)經(jīng)營而不是收取租金的情況。房產(chǎn)余值是房產(chǎn)原值一次減除10%—30%后的余值，房產(chǎn)原值指房屋的造價(jià)，包括與房屋不可分割的各種附屬設(shè)備或一般不單獨(dú)計(jì)算價(jià)值的配套設(shè)施?？梢?，房產(chǎn)原值的大小直接決定房產(chǎn)稅的多少，合理地減少房產(chǎn)的原值是房產(chǎn)稅籌劃的關(guān)鍵。因此，會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行相關(guān)建筑物的建造過程當(dāng)中，就要有目的地將可以同房屋主體分開核算的建筑部分盡量分開。這樣雖然在建筑成本核算過程中加大了一定的工作量，但可以在建筑的使用過程中為企業(yè)節(jié)省巨額的房產(chǎn)稅稅金支出。
2、按租金計(jì)稅的出租房屋的稅務(wù)籌劃。不少房地產(chǎn)企業(yè)在簽訂房屋租賃合同時(shí)為了圖方便，在實(shí)務(wù)中往往采用“一攬子”協(xié)議的辦法，即將水費(fèi)、電費(fèi)房屋租金放在一起統(tǒng)統(tǒng)進(jìn)人租賃價(jià)格。其實(shí)，對(duì)繳納房產(chǎn)稅的租金收人的稅務(wù)籌劃的一個(gè)要求就是盡可能地減少租金稅基。實(shí)務(wù)中，可將水費(fèi)、電費(fèi)等從租金中剔除，由承租人自己獨(dú)立負(fù)擔(dān)，即便由于各種原因由出租人繳納水、電費(fèi)，也應(yīng)該在租賃合同中明確為代扣代繳項(xiàng)目，通過“其他應(yīng)收應(yīng)付款”進(jìn)行核算，從而減少應(yīng)納房產(chǎn)稅的稅基。
總之，在上述稅務(wù)籌劃中，我們無論進(jìn)行某種稅務(wù)籌劃，都應(yīng)該多研究會(huì)計(jì)知識(shí)、法律知識(shí)、稅務(wù)知識(shí)，做到胸有成竹，做到準(zhǔn)確無誤，一旦稅務(wù)籌劃失敗，都存在很大的風(fēng)險(xiǎn)。
四 稅收籌劃應(yīng)注意的問題
稅收籌劃不是簡單的計(jì)劃，而是一項(xiàng)復(fù)雜的工程。一項(xiàng)成功的稅收籌劃必然是多種稅收方案的優(yōu)化選擇。我們不能認(rèn)為稅負(fù)最輕的方案就是最優(yōu)的稅收籌劃方案，一味追求稅收負(fù)擔(dān)的降低往往會(huì)導(dǎo)致企業(yè)總體利益的下降。因此，稅收籌劃必須遵循成本效益原則。只有當(dāng)籌劃方案的所得大于支出時(shí)，該項(xiàng)稅收籌劃才是成功的籌劃。
