一、引言
20世紀70年代以來，以英美為代表的發(fā)達國家對預算管理形成了大量的研究。在我國，預算管理研究也出現日益繁榮的局面。預算參與是預算控制中尚未解決的一個主要問題，在國外涌現了一定數量的研究文獻，我國國內有關預算參與的研究非常少。因此本文擬借鑒國外發(fā)達國家的研究成果，對我國企業(yè)預算參與的需求和參與程度關系進行實證分析，以期能對未來的研究提供啟示。
二、文獻綜述和研究假設
預算參與在預算行為的研究中有三種定義：允許負責執(zhí)行預算者參與預算的編制；預算執(zhí)行者對其所負責的預算具有影響的程度（Brownell，1981）；同時采用上述兩種層面的定義作為預算參與的定義（ Merchant，1985） 。基于以上三種定義可以認為，預算參與指預算執(zhí)行者在預算編制過程中所起到的作用，是指在分級管理條件下，允許和動員各級部門管理者對本部門的預算制定、執(zhí)行、反饋等進行全面參與的行為過程。
根據Shields＆Shields（1998）的分析，預算參與需求包括以下因素：環(huán)境的不確定性、任務的不確定性、任務的相互依存性和上司與下屬之間的信息不對稱。
在現代經濟中，企業(yè)與發(fā)達的外部環(huán)境是相輔相成的。企業(yè)需要從外部環(huán)境中獲得所需的各種資源，但正是由于企業(yè)與外部環(huán)境的這種聯(lián)系導致企業(yè)受到各種不確定性的影響。處于這種環(huán)境中的所有企業(yè)都期望通過與外部交換資源而獲得比投出資源更多的資源。換句話說，由于營利動機的存在，企業(yè)作為一個資源依賴系統(tǒng)必須與外部環(huán)境發(fā)生聯(lián)系，而外部環(huán)境本身不以企業(yè)意志為轉移，所以，在相互交往中，各個企業(yè)之間產生了相互依存、相互競爭的關系。而針對各個具體的企業(yè)，因為其具有的內在營利動機和對外部環(huán)境的資源依賴性，將外部環(huán)境的不確定性導入企業(yè)，并且為了滿足本身內在的營利動機而與外部環(huán)境的不確定性不可分離、不可或缺。企業(yè)的營利動機與外部環(huán)境的不確定性是一對對立統(tǒng)一的矛盾體。而在所有的外部環(huán)境中，與企業(yè)聯(lián)系最直接、最密切的就是企業(yè)所處的外部市場環(huán)境，具體包括：企業(yè)的產品市場環(huán)境、企業(yè)所處的產業(yè)環(huán)境及其他產業(yè)環(huán)境、企業(yè)所處的國家宏觀經濟環(huán)境，甚至國際經濟環(huán)境。企業(yè)應對外部環(huán)境不確定性并最終使企業(yè)獲得盈利的有效方法就是預算參與。
預算參與需求的理論基礎主要集中于經濟學、 心理學等理論中。經濟學中假設企業(yè)的下屬比上級知道更多的任務和任務環(huán)境，預算參與被上級用來獲得對下屬的任務和任務環(huán)境的信息，減少不確定性（Christensen，1982；Baiman&Evans，1983；Penno，1984；Kirby等人，1991）。這種信息共享的結果就是上級可以設計并提供給下級一個更有效、更符合目標的激勵合同，這一合同可以增加下級完成預算的動力。心理學基于預算參與的研究（ Becker&Green，1962；Ronen&Livingstone，1975；Hopwood，1976；Brownell，1982；Young，1988；Murray，1990）認為預算參與通過三個機制： 上下級之間效用價值達成機制、 認知機制和動機機制（Locke& Sehweiger，1979；Locke&Latham，1990） 。預算參與是由于上下級分享信息的需要而存在的。心理學研究假設下級對工作相關的信息有著更好的了解，同時上下級使用預算參與是為了如何更好地做好工作；經濟學研究對預算參與被上級使用，以便了解下級的私人信息，使得上級為下級建立更有效率的以預算為基礎的激勵機制。兩種類型的研究都假設預算參與是因為環(huán)境、任務不確定性和信息不對稱的需要而引入的。因此，因為分享外部信息而引入預算參與應該與環(huán)境不確定性和信息不對稱相聯(lián)系，分享內部信息而引入預算參與也與任務不確定性和信息不對稱有所聯(lián)系。
本文提出如下假設：
假設A：預算參與需求與預算參與程度正相關。
假設A-1：環(huán)境的不確定性與預算參與程度正相關。
假設A-2：任務的不確定性與預算參與程度正相關。
假設A-3：信息不對稱與預算參與程度正相關。
（其中預算參與需求有：環(huán)境的不確定性、任務的不確定和信息不對稱）。
三、研究設計
?。ㄒ唬┳兞吭O計
本文基于調查問卷的數據設置的變量有：環(huán)境的不確定性、任務的不確定性、信息的不對稱和預算參與程度。
本文變量都是按利克特法采用5級度量。每個項目中，越靠近5的Likert度量，表示相關程度越高；越靠近1的Likert度量，表示相關程度越低；3表示相關程度中等。
1.預算參與需求
根據Shields＆Shields（1998）的分析，預算參與需求包括以下因素：環(huán)境的不確定性，任務的不確定性和上司與下屬之間的信息不對稱。
?。?）環(huán)境的不確定性。環(huán)境不確定性的量度采用Alam（1997）的方法，6個量度項目為：投入市場的價格競爭、采購環(huán)節(jié)的不確定性、產品市場的不確定性、勞動力的流動性、政府強制性要求和生產的不確定性。
?。?）任務的不確定性。任務不確定性的量度采用Abernethy＆Stoelwinder（1991）的方法，7個量度項目為：任務清晰性的缺乏；想知道工作是否正確，這是很困難的；工作結果具有不確定性；工作中碰到各種難題的頻度；解決工作中難題所花費的時間；出現例外的頻度；采用不同步驟工作的頻度。
?。?）上司與下屬之間的信息不對稱。上司與下屬之間信息不對稱的量度采用Dunk（1993）的方法，6個量度項目為：與上司相比，關于你職責內的活動，誰占有更多的信息？與上司相比，在你職責內的業(yè)務流程中，誰對流程中的投入產出關系更熟悉？與上司相比，在你職責內的業(yè)務流程中，誰對業(yè)績潛力有把握？與上司相比，在你職責范圍內，誰對技術問題更熟悉？與上司相比，誰能較好地評估外部因素對你們職責范圍內活動的影響？與上司相比，誰能較好地理解在你職責內能實現什么樣的目標？
2.預算參與程度
采用較有代表性的Kren（1992）度量方法，具體的量度項目包括5個：內部單位管理者參與制定內部單位管理者各方面的預算；在內部單位管理者對預算滿意前，內部單位的預算不會確定；在確定內部單位管理者的預算過程中，內部單位管理者的觀點影響力很大；通過預算參與，增加了內部單位管理者了解工作的相關信息；預算參與能激勵內部單位管理者更加努力工作。
?。ǘ颖具x擇和數據收集
本文采用問卷調查收集相關數據，問卷主要由南京審計學院鄭石橋教授所帶研究生對我國多省市的大中型企業(yè)進行發(fā)放，調查問卷的填寫者主要是全國各地大中型企業(yè)里的中層或高層管理者， 被調查企業(yè)55家，覆蓋了我國十多省、 直轄市和自治區(qū)， 分布具有隨機性， 行業(yè)跨度也較大， 有鋼鐵、 化工、 醫(yī)藥、 紡織、 通訊電氣等十多個領域。被調查企業(yè)的規(guī)模是資產3 000萬元以上、 年銷售收入4 000萬元左右、 職工人數300人以上的生產性企業(yè)。之所以選擇這些生產性企業(yè)， 一方面是因為在生產企業(yè)中實行預算管理的較多，預算管理水平較高， 中層或高層管理者在預算參與和業(yè)績評價中能發(fā)揮作用； 另一方面， 這樣做也有利于和國外的研究成果相銜接。 本次調查中，企業(yè)專門安排時間由被調查者填寫， 基本保證了問卷填寫者的真實意思表達， 從而使問卷具備可靠性。共發(fā)出調查問卷600份， 收回有效問卷519 份， 有效問卷回收率為86.5 ％。
為保證接下來的分析中這些調查問卷的可信性， 對它們做了信度分析， 所選用的統(tǒng)計分析軟件是SPSS15.0 ，各變量的信度系數為：環(huán)境不確定性0.743；任務不確定性0.811；信息不對稱0.800；預算參與程 度0.630。說明用于實證分析的數據有較強的可信度，樣本通過了內部一致性信度系數檢驗。
四、統(tǒng)計分析
假設A指出，預算參與需求與預算參與程度正相關。預算參與需求有三個：環(huán)境的不確定性、任務的不確定性和信息不對稱。因此檢驗這個假設，首先檢驗假設A-1：環(huán)境的不確定性與預算參與程度正相關；然后檢驗假設A-2：任務的不確定性與預算參與程度正相關；最后檢驗假設A-3：信息不對稱與預算參與程度正相關。如果假設A-1、A-2、A-3都成立，則假設A得到支持。
?。ㄒ唬z驗假設A-1：環(huán)境的不確定性與預算參與程度正相關
把環(huán)境的不確定性作為自變量，預算參與程度作為因變量，運用統(tǒng)計軟件spss15.0進行分析，結果見表1、表2。
從表1方差分析表的結果可以看出顯著性水平P值0.000，明顯小于所選定的顯著性水平ａ=0.05，因此估計的模型是顯著的。
從表2回歸系數表中可以看出環(huán)境不確定性的估計值0.232，標準值0.223，T檢驗值5.199，P檢驗值（Sig）0.000，小于0.05，說明這些回歸系數是統(tǒng)計顯著的。
另外從標準化回歸殘差概率圖可以直觀地看出模型的擬合程度也較好，故環(huán)境的不確定性與預算參與程度顯著正相關。當環(huán)境的不確定性程度較高時，預算參與的程度越高；當環(huán)境的不確定性程度較低時，預算參與的程度越低，假設A-1得到支持。
?。ǘz驗假設A-2：任務的不確定性與預算參與程度正相關
把任務的不確定性作為自變量，預算參與程度作為因變量，運用統(tǒng)計軟件spss15.0進行分析，結果見表3、表4。
從表3方差分析的結果可以看出P值（Sig）明顯小于所選定的顯著性水平ａ=0.05，因此估計的模型是顯著的。
從回歸系數表4中看出任務不確定性的估計值0.210，標準值0.217，T檢驗值5.049，P檢驗值（Sig）0.000，小于0.05，說明這些回歸系數是統(tǒng)計顯著的。
同樣從標準化回歸殘差概率圖也可以直觀地看出模型的擬合程度較好，故任務的不確定性與預算參與程度顯著正相關。當任務的不確定性程度較高時，預算參與的程度越高；當任務的不確定性程度較低時，預算參與的程度越低，假設A-2得到支持。
?。ㄈz驗假設A-3：信息不對稱與預算參與程度正相關
把信息不對稱作為自變量，預算參與程度作為因變量，運用統(tǒng)計軟件spss15.0進行分析，結果見表5、表6。
從表5方差分析的結果可以看出顯著性水平P值（Sig）明顯小于所選定的顯著性水平ａ=0.05，因此估計的模型是顯著的。
從表6回歸系數表中可以看出信息不對稱的估計值0.293，標準值0.267，T檢驗值6.298，顯著性水平P檢驗值0.000，小于0.05，說明這些回歸系數是統(tǒng)計顯著的。
從標準化回歸殘差概率圖中，也可以直觀地看出模型的擬合程度較好，故信息不對稱與預算參與程度顯著正相關。當信息不對稱程度較高時，預算參與的程度越高；當信息不對稱程度較低時，預算參與的程度越低，假設A-3得到支持。
基于以上分析可以看出假設A得到支持，即預算參與需求與預算參與程度正相關。
五、結論和建議
本文研究預算參與需求和預算參與程度二者之間的關系，在文獻綜述的基礎上，提出預算參與需求與預算參與程度正相關的假設，通過一個由55家企業(yè)組成的519個樣本進行統(tǒng)計分析發(fā)現：預算參與需求與預算參與程度正相關假設成立。本文的發(fā)現對企業(yè)如何確定預算參與程度具有重要的指導意義，當預算參與需求較高時，預算參與的程度更大；當預算參與需求較低時，預算參與程度越小，欲提高企業(yè)經營業(yè)績和效果，企業(yè)應有較高的預算參與程度。
