一、資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的內(nèi)涵
資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)作為企業(yè)所有的能夠為企業(yè)不斷創(chuàng)造價值的一項重要資源，因外部市場環(huán)境、經(jīng)濟(jì)政策、技術(shù)創(chuàng)新等因素而導(dǎo)致該資產(chǎn)創(chuàng)造利潤能力降低或自身價值減少。2006年國家財政部參考國際會計準(zhǔn)則的做法，制定并實施了《企業(yè)會計準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》，對我國企業(yè)的資產(chǎn)減值會計處理進(jìn)行了全面系統(tǒng)的規(guī)范。準(zhǔn)則中規(guī)定，某項資產(chǎn)的賬目價值超過其預(yù)期未來能夠創(chuàng)造的價值，則該資產(chǎn)發(fā)生了減值。資產(chǎn)減值會計是指對企業(yè)資產(chǎn)價值進(jìn)行會計處理，并對資產(chǎn)發(fā)生的減值進(jìn)行確認(rèn)、計量和信息披露。
我國資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則是由西方引進(jìn)的，相比西方國家發(fā)展較晚。資產(chǎn)減值準(zhǔn)則規(guī)范體系具有較強(qiáng)的可操作性，能夠使資產(chǎn)減值準(zhǔn)備更為規(guī)范，實現(xiàn)了我國企業(yè)會計準(zhǔn)則建設(shè)的新突破。對企業(yè)資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備，特別是上市公司，應(yīng)盡可能披露當(dāng)前資產(chǎn)減值損失的發(fā)生、沖回及其在報表中的劣勢項目等，以提高企業(yè)會計信息的真實性和可靠性。對于一些不便披露的商業(yè)信息，企業(yè)應(yīng)結(jié)合以外商業(yè)運作經(jīng)營對市場形勢做出合理預(yù)測，并在報表附注中給予標(biāo)識，從而幫助報表使用者準(zhǔn)確理解企業(yè)的財務(wù)狀況、經(jīng)營水平、利潤等信息，同時也有助于有關(guān)部門的監(jiān)管。然而在實際操作過程中，一些企業(yè)特利用新會計準(zhǔn)則資產(chǎn)減值政策對企業(yè)的盈利能力進(jìn)行粉飾，操縱企業(yè)經(jīng)營業(yè)績。
二、資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則實施中的問題及原因分析
?。ㄒ唬╆P(guān)于資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的處理與國外有差異
在對資產(chǎn)減值進(jìn)行會計處理時，企業(yè)需要對資產(chǎn)減值確認(rèn)進(jìn)行兩次，當(dāng)再次確認(rèn)資產(chǎn)減值時，則可能發(fā)生資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回。資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回即企業(yè)在前期已經(jīng)對資產(chǎn)減值損失進(jìn)行確認(rèn)已減少的情況下，重新估算該項資產(chǎn)的可收回金額，當(dāng)計算結(jié)果使估計值發(fā)生改變時，出現(xiàn)沖回前期已確認(rèn)的資產(chǎn)減值，則該資產(chǎn)的賬目金額將變成其可回收金額。資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回一方面反映出某項資產(chǎn)在企業(yè)的潛在創(chuàng)造價值能力，在初次確認(rèn)后因市場環(huán)境變化而創(chuàng)造價值，但已確認(rèn)的商譽(yù)減值損失在再次確認(rèn)期間不得轉(zhuǎn)回。資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回在國際中沒有形成一致的看法。
?。ǘ┵Y產(chǎn)減值的政策環(huán)境不夠成熟
企業(yè)面臨的外部市場環(huán)境包括資本市場、法制環(huán)境和監(jiān)管環(huán)境。對于資產(chǎn)市場來說，尚未形成完全透明的價格機(jī)制和信息披露市場，使得資產(chǎn)減值損失在界定時無法做到統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，才會出現(xiàn)資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回等情況，資產(chǎn)信息不實，影響企業(yè)資產(chǎn)信息的公開性和公正性。這種情況與外部監(jiān)管不力有著直接的聯(lián)系，由于監(jiān)管部門不能嚴(yán)格控制公允價值本身的衡量標(biāo)準(zhǔn)，造成資產(chǎn)價值評估帶有很強(qiáng)的主觀意識，沒有充分發(fā)揮部門的監(jiān)管職能。出現(xiàn)監(jiān)管不力和信息失真的根本原因是法制環(huán)境的不夠成熟，造成企業(yè)會計信息披露不夠準(zhǔn)確、真實、可靠，資產(chǎn)減值準(zhǔn)則很難得到有效的執(zhí)行。
?。ㄈ┵Y產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則實施難度大
資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則在具體實施細(xì)節(jié)上面臨的困難較多，實施難度大。從資產(chǎn)會計準(zhǔn)則的規(guī)范條例來看，對于資產(chǎn)減值的基礎(chǔ)的確認(rèn)主要是對于資產(chǎn)組的確認(rèn)。新會計準(zhǔn)則中規(guī)定可以以資產(chǎn)組為單位計提資產(chǎn)減值損失，以某一項資產(chǎn)能夠單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流為依據(jù)劃分資產(chǎn)組。當(dāng)某單項資產(chǎn)可能發(fā)生減值時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以單項資產(chǎn)為基礎(chǔ)估計其可收回金額，并且劃分依據(jù)的可行性和科學(xué)性還有待商榷，實際工作中也會造成成本過高，難度大。而企業(yè)難以對單項的可回收金額進(jìn)行估計，可采用資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定可回收金額。關(guān)于資產(chǎn)組的劃分和認(rèn)定，應(yīng)充分考慮企業(yè)管理層管理經(jīng)營情況和資產(chǎn)利用率等進(jìn)行決策，資產(chǎn)組的組合對企業(yè)產(chǎn)品銷售有明顯促進(jìn)作用的，可認(rèn)定為一個資產(chǎn)組，在進(jìn)行認(rèn)定過程中帶有較強(qiáng)的主觀色彩，沒有可細(xì)化的規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)。
?。ㄋ模┵Y產(chǎn)減值信息披露過于簡單
資產(chǎn)減值過程反映在資產(chǎn)負(fù)債表中按其賬面價值扣除減值準(zhǔn)備后的凈額，但在企業(yè)的利潤表中，計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備很少給予明確的揭示，新會計準(zhǔn)則在信息披露方面還存在完善的空間，與國際會計準(zhǔn)則中資產(chǎn)減值規(guī)范還存在一定的差距。同時，資產(chǎn)減值信息披露過于簡單，與外部監(jiān)管不力也有著直接的關(guān)系，新的會計政策給會計人員的選擇空間很大，這就造成一些企業(yè)利用政策進(jìn)行盈余管理以及利潤操作，如一些上市公司依據(jù)新會計準(zhǔn)則的要求對企業(yè)資產(chǎn)減值信息公開，但內(nèi)容過于簡單，難以達(dá)到應(yīng)用的披露要求。
?。ㄎ澹┢髽I(yè)內(nèi)部缺少完善健全的治理機(jī)構(gòu)
我國企業(yè)尤其是上市公司，為了確保其經(jīng)營業(yè)績的良好運轉(zhuǎn)，可能出現(xiàn)內(nèi)部控制管理體制失效的情況。企業(yè)的控制權(quán)過于集中，忽視內(nèi)部控制制度的落實，這就給企業(yè)經(jīng)營管理人員為企業(yè)“創(chuàng)造”利潤提供了機(jī)會，利用資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)、計提和轉(zhuǎn)回進(jìn)行盈余管理，而領(lǐng)導(dǎo)面對這樣的情況也保持默許的態(tài)度，造成資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則在企業(yè)實施過程中出現(xiàn)嚴(yán)重的偏頗。這與企業(yè)內(nèi)部缺少健全的治理和監(jiān)管機(jī)構(gòu)有關(guān)，與領(lǐng)導(dǎo)者的認(rèn)識和態(tài)度有直接的關(guān)系。
三、實施資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的對策
?。ㄒ唬┰O(shè)置合理評價標(biāo)準(zhǔn)，避免利潤操縱
由于我國現(xiàn)行資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則尚存在不完善的地方以及資產(chǎn)信息披露的不完備，使得相應(yīng)的會計政策選擇具有很大的空間。企業(yè)會計人員需要通過一定的專業(yè)判斷和對市場相關(guān)信息進(jìn)行分析，向市場傳遞企業(yè)資產(chǎn)信息。資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則應(yīng)盡量減少人為主觀判斷和估計，統(tǒng)一計量標(biāo)準(zhǔn)，便于企業(yè)通過專業(yè)設(shè)置合理的評價標(biāo)準(zhǔn)，避免利用資產(chǎn)減值政策操縱經(jīng)營業(yè)績，其標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定也應(yīng)考慮資產(chǎn)減值中可能發(fā)生的特殊情況。例如，企業(yè)的長期資產(chǎn)減值不得轉(zhuǎn)回，影響企業(yè)資產(chǎn)信息貼近實際的準(zhǔn)確性。各國為加強(qiáng)公允價值的可靠性，對資產(chǎn)的初始計提過程做出嚴(yán)格的約束限制，公允價值低于以歷史成本為基礎(chǔ)計算的賬目價值，將其調(diào)整為公允價值，而當(dāng)相應(yīng)資產(chǎn)的公允價值增加時，則不再將這部分未發(fā)生的損失轉(zhuǎn)回，我國在設(shè)定標(biāo)準(zhǔn)時應(yīng)充分借鑒國際標(biāo)準(zhǔn)中的潛在問題，避免再出現(xiàn)在我國企業(yè)當(dāng)中。
?。ǘ┩晟品ㄖ骗h(huán)境，規(guī)范資本市場
法制環(huán)境的完善，不僅涉及會計法律法規(guī)的建設(shè)完善，還包括金融、期貨、證券、銀行、稅務(wù)等相關(guān)法規(guī)的制定，例如，證券市場應(yīng)不斷完善財務(wù)指標(biāo)，使其能夠體現(xiàn)資產(chǎn)減值損失對企業(yè)利潤水平和經(jīng)營效益的影響。充分配合企業(yè)資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的執(zhí)行，充分反映企業(yè)資產(chǎn)減值信息及其相關(guān)財務(wù)指標(biāo)等方面的影響。加強(qiáng)資本市場和市場價格的透明度，科學(xué)估計可收回金額，對企業(yè)各項投資、庫存產(chǎn)品進(jìn)行合理的價格估計，準(zhǔn)確計提資產(chǎn)減值，加強(qiáng)監(jiān)督和制約力度，使企業(yè)的各項資產(chǎn)公允價值能夠公正合理地反映企業(yè)資產(chǎn)情況，體現(xiàn)會計核算準(zhǔn)則的客觀性和公正性。
?。ㄈ┩晟莆覈Y產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則
我國目前實施的資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則在應(yīng)用中還存在著落實難，規(guī)范不夠詳細(xì)等問題，還需要進(jìn)一步完善準(zhǔn)則。應(yīng)盡可能地加強(qiáng)實施應(yīng)用的規(guī)范指導(dǎo)，減少人為估計和認(rèn)定的比重，細(xì)化操作規(guī)范，加強(qiáng)資產(chǎn)減值會計處理的監(jiān)管，明確規(guī)定資產(chǎn)減值的計提比例，加強(qiáng)可操作性。對于企業(yè)未來現(xiàn)金流量的預(yù)測，要嚴(yán)格按照企業(yè)審核的預(yù)算，運用穩(wěn)定的預(yù)測方法進(jìn)行估算，避免計提資產(chǎn)減值的隨意。在評估資產(chǎn)減值時，要充分考慮財務(wù)會計信息提供的成本效益原則，對資產(chǎn)價值產(chǎn)生加大的影響因素，要做出合理判斷，按照規(guī)定的會計方法和程序進(jìn)行會計核算處理；而對于非重要的影響因素，應(yīng)當(dāng)依據(jù)規(guī)定的會計處理方式，以不誤導(dǎo)財務(wù)報表使用者做出正確判斷為前提，進(jìn)行適當(dāng)?shù)暮喕幚恚档蜁嬓畔⑻幚沓杀?，對各項因素給予不同程度的考慮。
?。ㄋ模┘訌?qiáng)資產(chǎn)減值信息披露工作的監(jiān)管力度
資產(chǎn)減值會計信息的披露，是對其有效監(jiān)管的重要途徑。企業(yè)財務(wù)報表使用者更加關(guān)注于財務(wù)報表能夠揭示的內(nèi)在信息，而不僅僅是外在經(jīng)營數(shù)據(jù)的匯總。使用者開始挖掘表中數(shù)據(jù)內(nèi)在的深度信息，類似何種原因?qū)е沦Y產(chǎn)發(fā)生減值損失，企業(yè)采用什么標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行資產(chǎn)減值計提等等。企業(yè)資產(chǎn)減值的信息披露為財務(wù)報表使用者準(zhǔn)確掌握企業(yè)資產(chǎn)減值情況提供了依據(jù)，應(yīng)注重對資產(chǎn)減值損失的信息披露，特別是對資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)、計提及轉(zhuǎn)回，應(yīng)給予全過程的監(jiān)督，對其資產(chǎn)信息進(jìn)行定期的詳細(xì)披露。同時，也有利于外部監(jiān)管部門發(fā)現(xiàn)企業(yè)資產(chǎn)減值政策的不當(dāng)使用。
?。ㄎ澹┘訌?qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，完善治理結(jié)構(gòu)
現(xiàn)代企業(yè)內(nèi)控管理制度建設(shè)和完善是企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的必然選擇。一方面，要充分了解外部市場環(huán)境的變化，不斷完善公司業(yè)務(wù)運作效率和能力，加強(qiáng)內(nèi)部控制，形成相互制約、協(xié)同合作的內(nèi)部機(jī)構(gòu)。另一方面，可建立合理的企業(yè)績效考核評價體系，將各項財務(wù)指標(biāo)和非財務(wù)指標(biāo)結(jié)合起來，構(gòu)成全面系統(tǒng)的評價指標(biāo)體系，客觀衡量企業(yè)的經(jīng)營水平，使企業(yè)避免運用不合理手段粉飾財務(wù)報表，有利于引導(dǎo)企業(yè)健康發(fā)展?？茖W(xué)治理公司的會計財務(wù)工作，加強(qiáng)對資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的有效落實，提供真實可靠的資產(chǎn)信息。同時，財務(wù)會計人員也應(yīng)加強(qiáng)自身的綜合業(yè)務(wù)素質(zhì)，提高職業(yè)道德和職業(yè)判斷能力，更好地貫徹落實資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則。
四、結(jié)束語
本文從資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的視角出發(fā)，對資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的內(nèi)涵及實踐中企業(yè)落實會計準(zhǔn)則中存在的問題進(jìn)行了原因分析，并針對這些問題提出資產(chǎn)減值會計運用的具體對策，促進(jìn)我國企業(yè)資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的執(zhí)行效率，加強(qiáng)企業(yè)資產(chǎn)信息披露，準(zhǔn)確反映企業(yè)資產(chǎn)情況，體現(xiàn)了會計準(zhǔn)則的穩(wěn)健性和客觀性，以期進(jìn)一步完善我國企業(yè)的市場環(huán)境和法制環(huán)境，為資產(chǎn)減值會計準(zhǔn)則的修訂提供思路。
