一、引言
不同的折舊方法將會導(dǎo)致不同的報告利潤，并對企業(yè)的稅收負擔(dān)、現(xiàn)金流量產(chǎn)生影響。加速折舊法作為較先進的一種折舊方法對企業(yè)乃至國家均有著深遠的影響。不論國外發(fā)達國家還是我國本身，在固定資產(chǎn)折舊上都很重視此方法的研究、發(fā)展和應(yīng)用。加速折舊法的學(xué)術(shù)關(guān)注度自1998年起一直處于攀升狀態(tài)，尤其在近兩年內(nèi)隨著新會計法和稅法的推出應(yīng)用此趨勢格外明顯。由此可見，加速折舊法有著其研究應(yīng)用的潛力和發(fā)展空間。1994年國家稅制改革并頒布實施《企業(yè)所得稅暫行條例》以來，相關(guān)部門就企業(yè)固定資產(chǎn)折舊先后發(fā)布了一些政策規(guī)定。這些政策內(nèi)容越來越優(yōu)惠。對于加速折舊法的特點，簡單來說，它能夠減輕企業(yè)所得稅負擔(dān)，緩解資金緊張，促進折舊費用盡快進入成本使得風(fēng)險分散，加強費用盡快轉(zhuǎn)化為資產(chǎn)而增強企業(yè)承擔(dān)風(fēng)險的能力，使政府的財政收入不斷增加，還會促進我國經(jīng)濟體制向國際慣例靠攏。彭瑛（2001）介紹了加速折舊法的優(yōu)點意義：對企業(yè)技術(shù)進步起到了促進作用，符合會計準(zhǔn)則的穩(wěn)健性的原則，滿足會計核算的收人與其相關(guān)的成本、費用相互配比的一般原則，延了企業(yè)的應(yīng)交所得稅及應(yīng)付紅利。并舉例進行雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法與直線法之間的對比，以此闡釋加速折舊的優(yōu)勢特點。毛乾梅和朱妤（2007）分析了采用加速折舊為企業(yè)帶來的利益分析。對企業(yè)來說加速折舊是企業(yè)的一種融資方法可使固定資產(chǎn)成本在使用期限內(nèi)加快得到補償，可以使后期成本費用前提，前期會計利潤后移。企業(yè)前期利潤少，納稅少；后期利潤多，納稅較多。從而使企業(yè)繳納稅款的時間大大延遲，這對市場經(jīng)濟機制下的企業(yè)來講是極為有利的。并且會加速企業(yè)固定資產(chǎn)更新，能更好地實現(xiàn)企業(yè)價值最大化。在加速折舊法在特殊情況下的應(yīng)用方面，劉妍（2007）分析了不同因素下固定資產(chǎn)折舊方法對企業(yè)收益的形響，在貨幣時間價值因素下折舊方法對企業(yè)收益的影響；在不同稅制因素下折舊方法對企業(yè)收益的影響；在是否享受減免稅優(yōu)惠政策下折舊方法對企業(yè)收益的影響；從上市公司角度考慮折舊方法對企業(yè)收益的影響。在如何對加速折舊法的不足進行彌補和改進方面，田彥霞（2008）說明了加速折舊可以運用的原因。在市場就競爭和經(jīng)濟發(fā)展下，運用更先進合理折舊方法勢在必行。加速折舊法是目前比較適用的折舊法，對國家對企業(yè)均有利。并且從國際上各國形式來看，實行加速折舊，是我國經(jīng)濟體制向國際慣例靠攏的必要步驟。指出加速折舊的不足、月折舊額的差異不明，月折舊額的計提難操作，有悖會計核算的一般原則。對這些問題作者指出采用月折舊率的雙倍余額遞減法對其進行改進，并且相信隨著市場經(jīng)濟的進一步發(fā)展和相關(guān)政策法規(guī)的出臺，加速折舊法會得到合理運用和完善。加速折舊法有其自身的特點，借鑒國外利用加速折舊法的經(jīng)驗，結(jié)合我國的實際情況，探討我國采用加速折舊法的可行性，這不僅符合我國的稅收優(yōu)惠政策的制定，而且對會計折舊方法的選擇也是一種啟發(fā)。
二、加速折舊法優(yōu)勢及缺陷分析
?。ㄒ唬┘铀僬叟f法優(yōu)勢分析
加速折舊法相對其他折舊法具有以下優(yōu)勢。（1）加速折舊法有利于節(jié)約企業(yè)所得稅。假如稅法承認通過加速折舊法計算而出的折舊費用，那么實際上便相當(dāng)于推遲了企業(yè)應(yīng)繳所得稅的時間。如美國稅法規(guī)定可以采用雙倍余額遞減法，建筑物、機器設(shè)備和車輛分別按7.5%（折舊年限為20年），20%（折舊年限為10年）和40%（折年限為5年）的折舊率計提折舊。這種政策下，企業(yè)實際有效的所得稅率能夠從34%降至29.50%，下降4.5個百分點。由此可見，加速折舊法對企業(yè)所得稅的影響程度以及促進經(jīng)濟發(fā)展兩方面所產(chǎn)生的作用不可低估。從企業(yè)所得稅角度來看，采用加速折舊法一般來說對企業(yè)更為有利?？梢酝ㄟ^一例來深入分析影響。例一：ABC企業(yè)的固定資產(chǎn)價值為400萬元，假設(shè)凈殘值為0，不考慮折舊時的稅前利潤（EBIT）為200萬，折現(xiàn)率10%，公司所得稅率設(shè)為40%，而且在可以預(yù)見的未來一直保持贏利，折舊年限為4年。依舊和直線折舊法進行比較來分析加速折舊法的優(yōu)勢，如（表1）、（表2）。（2）加速折舊法有利于企業(yè)成本補償。由（表2）可知，雙倍余額遞減法前期折舊額較多（200萬，100萬），后期逐漸降低（50萬，50萬），于是繳納的所得稅呈遞增狀態(tài)（0，40萬，60萬），與直線折舊法每年均同的數(shù)據(jù)相比，所得稅遞延，那么利潤也就同樣會出現(xiàn)遞延（0，60萬，90萬），增加了前期的現(xiàn)金凈流量。雖然，無論在哪種折舊方法下，所計提的折舊總額、企業(yè)所得稅還是各年總現(xiàn)金流量是相等的。但正是這種后期成本費用前提，前期會計利潤后移，利潤與應(yīng)納稅額前期少后期多的特點大大地延遲了企業(yè)所得稅繳納的時間，也相當(dāng)于從政府和投資方那里獲得了一筆無息貸款，這也正是企業(yè)所利用的一種融資方法。相反，采用直線折舊法很可能導(dǎo)致企業(yè)所承擔(dān)的稅負最重，這是因為直線折舊法使折舊額平均分攤，分別計入各年度成本，雖然平坦折舊額能夠有效地防止某一會計年度內(nèi)的利潤過于集中，促使企業(yè)各期內(nèi)應(yīng)納稅所得額相對均衡，但同時也加大了企業(yè)在前期的稅負壓力。尤其對于新成立的和處于成長期的企業(yè)，加速折舊法就會顯得尤為重要。這類企業(yè)或成立不久或急需成長，需要大量資金，而加速折舊法，尤其是其中的雙倍余額遞減法恰好能夠增加企業(yè)前期的現(xiàn)金流量，減少其借款費用，為其節(jié)約資金成本。這對市場經(jīng)濟機制下的企業(yè)極為有利，也就是企業(yè)利用了遞延稅款以達到融資的目的。加速折舊法可以在固定資產(chǎn)使用期限內(nèi)加快補償固定資產(chǎn)成本，這也是加速折舊這種方法的實際意義所在。（3）加速折舊法有利于增加企業(yè)價值。企業(yè)財務(wù)管理的目標(biāo)是企業(yè)價值最大化，而企業(yè)價值最大化也就是企業(yè)未來現(xiàn)金凈流量的現(xiàn)值。如此來說，（表1）、（表2）的結(jié)果一目了然：直線折舊法下，NPV=507.2萬；雙倍余額遞減法下，NPV=514.85萬。后者凈現(xiàn)值大于前者。也就是在雙倍余額遞減法下，企業(yè)價值得到了的更好的體現(xiàn)和實現(xiàn)了盡可能的擴大化。首先可以對NPV的計算方法進行分析：Ct越大NPV越大。也就是現(xiàn)金流量的大小決定凈現(xiàn)值的大小，從而影響企業(yè)價值高低。那么通過兩表，雙倍余額遞減法與直線折舊法相比，企業(yè)早期的現(xiàn)金流量更高，就會給企業(yè)帶來更多的凈現(xiàn)值，也就在便利融資的基礎(chǔ)上可以為企業(yè)帶來更多的價值。此外，在加速折舊法本身之中，與年數(shù)總和相法比，雙倍余額遞減法在早期能夠提取的折舊額更高，那么也就會比年數(shù)總和法為企業(yè)增加更多的價值。
（二）加速折舊法缺陷分析
加速折舊也有內(nèi)在缺陷。（1）加速折舊缺少理論依據(jù)。雙倍余額遞減法是指在不考慮固定資產(chǎn)殘值的情況下用直線折舊法計算的折舊率的雙倍乘以固定資產(chǎn)在每一會計期間的期初賬面余額來計提折舊的一種加速折舊的方法。加速折舊法折舊率的計算數(shù)值是人為設(shè)計的，所以，計算出的折舊額并不一定就符合固定資產(chǎn)價值損耗的實際情況。（2）加速折舊法折舊額的計算前后不一致。雖然采用加速折舊法年度間折舊額有明顯遞減，但在實際工作中計提折舊是按月均攤，并且固定資產(chǎn)使用年度和會計年度可以不一致，且折舊額必須在會計年度之間按比例分配。那么一個會計年度內(nèi)，每個月折舊額的計算便顯得有些復(fù)雜并且似乎不是加速折舊了。因為，由于上述原因會出現(xiàn)一種情況：一個會計年度被兩分，前幾個月計提一個相同的折舊額，后幾個月計提相同的另一個折舊額，這兩個折舊額之間由于折舊法的原因呈一種加速趨勢，但是在被兩分的兩個個體內(nèi)部，每個月的折舊額又是相同的，呈平速化。從而使得在同一年會計年度里，折舊額不能在各月之間均衡地體現(xiàn)加速的特點。尤其是固定資產(chǎn)的無形損耗是時刻發(fā)生著的。并且這種前后兩期折舊額計算的原則差異也違背了會計核算的可比性原則。（3）加速折舊法不能準(zhǔn)確地反映固定資產(chǎn)的價值損耗。固定資產(chǎn)在現(xiàn)實使用當(dāng)中，它的價值損耗是由低到高再到低呈開口向下的二次函數(shù)。因為一部分固定資產(chǎn)使用過程中必然有一個人與機器、機器與機器間的磨合期。在此期間，固定資產(chǎn)的價值損耗必然不會很高。當(dāng)磨合期渡過之后其有形與無形的損耗必然會因使用及運行的熟練而提高。最后在機器本身的老化以及技術(shù)進步等因素下，固定資產(chǎn)的損耗就逐漸跌落直至淘汰。固定資產(chǎn)各期折舊額應(yīng)該體現(xiàn)固定資產(chǎn)的效率和價值損耗的內(nèi)在規(guī)律性。然則加速折舊法計提折舊的前多后少就不能非常準(zhǔn)確地反映固定資產(chǎn)的價值損耗。這也同樣是其它折舊方法的不足。
三、加速折舊法的應(yīng)用研究
（一）在不同稅制因素情況下加速折舊的選用
?。?）在比例稅制下如何選則折舊。在此情況下，如各年所得稅稅率不變，則應(yīng)選用加速折舊法。如在未來年份中所得稅稅率漸高，則應(yīng)選用直線折舊法。因為，在未來所得稅稅率越來越高的情況下， 由于延緩納稅的收益與稅率的高低成正比，往往會使未來年度增加的稅負大于因延緩納稅帶來的收益。當(dāng)然也會出現(xiàn)相反的情況。此時主要便看市場資金的折現(xiàn)率高低。所以，在未來稅率越來越高時，企業(yè)需要進行比較分析，才能選擇出最佳的企業(yè)折舊方法。（2）在累進稅制下如何選則折舊。當(dāng)利潤額過高時，過高部分的利潤所對應(yīng)的稅率就會偏高，從而影響到企業(yè)稅負使之也將偏高。在這種情況下，則適宜采用直線折舊法。因為，這樣可以避免企業(yè)利潤出現(xiàn)忽高忽低的狀態(tài)，使之保持相對穩(wěn)定以減少企業(yè)的納稅額。當(dāng)然，企業(yè)自身的條件、稅率累進的急劇程度以及銀行利率的大小等因素，也會對折舊的“稅收擋板”效果產(chǎn)生影響。因此，在累進稅制下，企業(yè)到底采用何種折舊方法較為有利同樣不是絕對的，同樣需要企業(yè)進行比較分析來做出最終決定。
?。ǘ┰谕ㄘ浥蛎浨闆r下加速折舊的選用
（1）通貨膨脹下可選擇加速折舊法。在通貨膨脹時，固定資產(chǎn)的賬面價值與其真實價值不符。加速折舊法可以加快投資速度，并且在加速折舊下收回的折舊基金還可以用來作為固定資產(chǎn)的再投資。這樣，便可盡可能地避免因通貨膨脹而使實際購買力下降所產(chǎn)生的風(fēng)險。再者，加速折舊法還能有效發(fā)揮其稅收擋板的作用，從而使企業(yè)獲得延期納稅的好處。同時企業(yè)可以借此在遞延期內(nèi)投資，投資效益再用于支付后期的稅款。這樣的話，因通貨膨脹而使納稅人的實際稅負加重的風(fēng)險在加速折舊法下便降低了很多。（2）通貨緊縮下可選擇直線折舊法。通貨緊縮下的經(jīng)濟特點是市場供大于求，貨幣購買力上升，消費者消費欲望降低。如果采用加速折舊法，企業(yè)的實際稅負會越來越高產(chǎn)生負面影響。而直線折舊法在此時便顯示了其優(yōu)勢。因為直線折舊法的特點是折舊額各期平攤，那么在此情況下就不會出現(xiàn)如加速折舊法下稅負在后期過高的情況而安全平穩(wěn)地度過通貨緊縮期。雖然直線折舊法不能解決通貨緊縮下的各種情況，但其折舊特點能過幫助企業(yè)平穩(wěn)發(fā)展。
?。ㄈ┰谙硎軠p免稅優(yōu)惠政策情況下加速折舊的選用
我國企業(yè)所得稅目前實行比例稅率，如果是在正常經(jīng)營條件下，加速折舊法計提折舊的特點可以起到遞延所得稅稅款的作用。但如果企業(yè)是在享受減免稅優(yōu)惠政策的情況下，那么由于減免期內(nèi)折舊費的抵稅效應(yīng)會全部或部分被抵消，加速折舊法便不能顯示其優(yōu)勢，反而很可能對企業(yè)所得稅產(chǎn)生負面影響，不僅不能少繳稅，反而會多繳稅。 假如例一中企業(yè)在前兩年是免稅的，采用直線法4年內(nèi)平均每年稅負＝（2×200-100-100）×40％÷4＝20（萬元）；采取雙倍余額遞減法，平均每年稅負＝（2×200-50-50）×40％÷4＝30（萬元）。顯然雙倍余額遞減折舊（加速折舊）比直線法折舊平均每年增加稅負10萬元。 所以在此期間，企業(yè)不宜采取加速折舊方法，應(yīng)選擇減免期少提折舊，非減免期多提折舊的方法。
?。ㄋ模┰谘a虧期限制的情況下加速折舊的選用
企業(yè)出現(xiàn)年度虧損時可以用下一納稅年度的所得來彌補，但最長期限是5年。因此，企業(yè)須根據(jù)自身的具體情況，對未來幾年的獲利水平做出合理預(yù)計，在相同的生產(chǎn)經(jīng)營利潤下獲得更大的實際收益。那么這樣來看，加速折舊在企業(yè)出現(xiàn)補虧的情況時不見得還保有其優(yōu)勢。尤其是高風(fēng)險高收益的企業(yè)更要對此注重，避免給企業(yè)帶來不利影響。 同樣延續(xù)例一為例。假設(shè)例一中四年的前一年該公司出現(xiàn)虧損。因為在這四年中的總EBIT=4×200=800（萬元），如果假定在直線法下該公司之前恰好虧損了800萬元，那么次四年內(nèi)的EBIT完全可以彌補這個虧損；但是如果運用的是雙倍余額遞減法，因此法多計提折舊的特點很可能導(dǎo)致虧損額多于800萬元，假定在此時其虧損了1000萬元，那四年的EBIT不足以彌補這個虧損，這樣的話其稅負在這四年中便增加了（1000-800）×40%=80萬元。當(dāng)然，這種情況并不是絕對的。畢竟加速折舊的特點是前期多提折舊后期少提折舊，在不同期間可能出現(xiàn)不同情況。但是加速折舊法會帶來虧損的增長依舊是存在的，因此企業(yè)對此必需具體情況具體分析，防患于未然。
?。ㄎ澹┘铀僬叟f法須在稅法規(guī)定下選用
2007年1月1日起《企業(yè)會計準(zhǔn)則》正式開始在上市公司范圍內(nèi)實施。同年國家通過了《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》和《企業(yè)所得稅法實施條例》，并公布于2008年1月1日起實行。企業(yè)會計制度規(guī)定，企業(yè)可以采用直線折舊法或加速折舊法，如平均年限法、工作量法、雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等。折舊方法一經(jīng)確定，不得隨意變更，如需變更，應(yīng)當(dāng)在會計報表附注中予以說明。《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第三十二條規(guī)定，企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術(shù)進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法。固定資產(chǎn)折舊部分在會計準(zhǔn)則規(guī)定和稅法規(guī)定當(dāng)中有著很大的差異。通常，企業(yè)所得稅的計算所使用的折舊方法是根據(jù)稅法規(guī)定選擇的，與企業(yè)本身采用的折舊方法無關(guān)。僅企業(yè)自身采用加速折舊法而稅法不采用加速折舊法是無法延遲所得稅的繳納時間的。因此，企業(yè)如果有意愿使用加速折舊法就必需首先向稅務(wù)部門進行申報。并且目前在申辦手續(xù)上已經(jīng)從逐級上報國家稅務(wù)總局批準(zhǔn)簡化為只需報主管稅務(wù)機關(guān)備案，大大便利了企業(yè)對加速折舊的應(yīng)用。
?。潭ㄙY產(chǎn)進行分類折舊
稅法規(guī)定，由于技術(shù)進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法，包括：由于技術(shù)進步，產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)；常年處于震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。這項規(guī)定無疑是一個進步，打破了以前只分行業(yè)企業(yè)規(guī)定折舊法的形式，專門針對了兩類固定資產(chǎn)規(guī)定可以采用加速折舊法。但是對于一個企業(yè)來說，仍只能選取一種折舊方法進行折舊。雖然企業(yè)可以根據(jù)多數(shù)固定資產(chǎn)的情況選擇申報加速折舊法，可是并不是所有的固定資產(chǎn)都是處于相同狀態(tài)，有著先進技術(shù)無形損耗大的企業(yè)也有消耗較慢更新時間長的資產(chǎn)，而總體上不用加速折舊的企業(yè)同樣也會存在部分更新快損耗大的機器。因此，我想如果折舊方法不僅能分企業(yè)還能夠分固定資產(chǎn)更新快慢損耗大小兩個類別進行選取，甚至對于擁有兩種固定資產(chǎn)都有一定數(shù)量的企業(yè)允許使用兩種折舊法的話，無論是對固定資產(chǎn)本身還是企業(yè)發(fā)展都會有利。但目前來看如此的話必然會出現(xiàn)一系列連鎖反應(yīng)。首先企業(yè)用此作弊操縱利潤的問題就難以解決。所以，折舊方法的改進改良不單是其本身的問題，牽一發(fā)而動全身，在各方面制度體系尤其是在審計審查的長足發(fā)展完善基礎(chǔ)上，以上的建議設(shè)想不難實現(xiàn)。
四、結(jié)語
在我國經(jīng)濟的迅猛發(fā)展，生產(chǎn)力水平的巨大提高這種狀況下，不需一味追求財政收支平衡。從此宏觀角度來說，采用加速折舊法利大于弊，不僅使固定資產(chǎn)快速得到補償，新設(shè)備投入使用，而且促進了生產(chǎn)力水平的提高。對于企業(yè)本身，雖然在一定情況下實行加速折舊會導(dǎo)致一些問題，但權(quán)衡加速折舊法利弊得失，既要看到它約束較多的一面，也要看到其加速固定資產(chǎn)再生產(chǎn)的一面；既要看到直接效應(yīng)，也要關(guān)注其反饋效應(yīng)。為企業(yè)長遠發(fā)展考慮，在盡可能的前提下，在固定資產(chǎn)折舊時采用加速法為好。我國在稅法上對于折舊法的關(guān)注和改進是不斷的，政策也越來越優(yōu)惠。因此，加速折舊法的廣泛應(yīng)用是可以預(yù)見的。在此過程中，各企業(yè)具體的應(yīng)用情況還需具體問題具體分析，與時俱進?？偠灾?，折舊方法選擇的籌劃應(yīng)立足于使折舊費用的抵稅效應(yīng)得到最充分或最快的發(fā)揮，因此，并不是鼓勵所有的企業(yè)都選擇加速折舊法，不同企業(yè)應(yīng)根據(jù)企業(yè)實際情況選擇適合的折舊方法，這樣才能充分發(fā)揮折舊的“稅收擋板”作用，從而達到最佳的稅收收益。
