財(cái)政、企業(yè)和公益社團(tuán)財(cái)務(wù)支出的終端是報(bào)銷，要通過報(bào)銷完成對各個(gè)科目的支出，即完成預(yù)算的執(zhí)行。行政管理和公共服務(wù)，企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營，以及公益社團(tuán)等要消耗大量的資源，要提供大量的勞務(wù)，需要支付其成本。只有發(fā)生或者發(fā)生了購買和勞務(wù)等事實(shí)，消耗了成本，才能給予支付，即報(bào)告和核銷，簡稱報(bào)銷。那么，如何報(bào)銷，如何實(shí)現(xiàn)成本的支付，這是一個(gè)需要探討的重大問題。
一、發(fā)票依據(jù)報(bào)銷制和事實(shí)認(rèn)定審查核銷制的區(qū)別
從理念和思路上講，重物品和服務(wù)交易方提供的收入證據(jù)（發(fā)票），以發(fā)票為據(jù)對花費(fèi)的費(fèi)用予以報(bào)銷。這種報(bào)銷制度的關(guān)鍵，一是需要有紙質(zhì)的對方收到款項(xiàng)的證據(jù)，二是證據(jù)的要點(diǎn)為付款項(xiàng)目、時(shí)間、金額和收款單位，并且需要有收款人的簽名和單位的印章，三是發(fā)票由政府有關(guān)部門監(jiān)制。我國實(shí)行的是這種理念框架下的財(cái)政費(fèi)用報(bào)銷制度。
另一種是審查核銷制度，主要是重發(fā)生的事實(shí)，先是由工作人員提供事務(wù)的計(jì)劃，進(jìn)行預(yù)算，然后審查事務(wù)是不是做了，如果事實(shí)發(fā)生了，需要多少費(fèi)用，然后給予經(jīng)費(fèi)核銷。只有在一些特殊的情況下，才根據(jù)提供的發(fā)票，如機(jī)票等給予經(jīng)費(fèi)報(bào)銷。
上述兩種不同的報(bào)銷制度，從理念上講，實(shí)際是報(bào)銷重發(fā)票證據(jù)，還是重發(fā)生事實(shí)，即哲學(xué)上的重名還是重實(shí)的關(guān)系。最好是名實(shí)相符，但是，實(shí)際的活動中，社會和公共活動在地點(diǎn)、時(shí)間、方式和不同行為主體等方面的多樣性非常復(fù)雜，常常發(fā)生有事無名，有名無實(shí)，甚至名實(shí)不符的情況，這就給名實(shí)統(tǒng)一帶來諸多的問題。
二、我國實(shí)行的發(fā)票報(bào)銷制及其問題
我國目前的發(fā)票報(bào)銷制存在著一系列的問題。（1）發(fā)票造假，或者是真發(fā)票而假交易。從會計(jì)報(bào)銷實(shí)踐來看，中國大量的是假發(fā)票用以報(bào)銷，有報(bào)道說，2009年審計(jì)署抽查56個(gè)中央部門已報(bào)銷的29 363張可疑發(fā)票中，有5 170張為虛假發(fā)票，列支金額為1.42億元；上述56個(gè)中央部門中，有8個(gè)部門本級和34個(gè)所屬單位在無真實(shí)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)背景的情況下，利用虛假發(fā)票套取資金9 784.14萬元，主要用于發(fā)放職工福利補(bǔ)貼等；12個(gè)部門本級和37個(gè)所屬單位對票據(jù)審核把關(guān)不嚴(yán)，接受虛假發(fā)票報(bào)賬4 456.66萬元。這里邊有兩種情況，一種發(fā)票是假的，是由地下印刷廠非法印刷的，報(bào)銷者從黑市渠道購買后，拿到財(cái)務(wù)報(bào)銷領(lǐng)取現(xiàn)金，或者核銷支票和現(xiàn)金借款。另一種發(fā)票是真的，一些地方交一定的稅，就可以從有關(guān)部門、有關(guān)單位和有關(guān)企業(yè)，得到發(fā)票，有的中介性企業(yè)也出售真的發(fā)票，有的從親戚朋友手中收集飛機(jī)票、火車票、出租汽車票等等，但是，可能不是本人與預(yù)算對應(yīng)的事務(wù)所發(fā)生的交易。即真發(fā)票，假事務(wù)，或者假交易。發(fā)票需求，導(dǎo)致地下大量制造假發(fā)票的產(chǎn)業(yè)興盛，久打不絕，而且越來越烈。（2）虛報(bào)預(yù)算，真交易，真發(fā)票，但是低效果，甚至假效果。許多部門和單位，為了多套取資金，多報(bào)事務(wù)，多編預(yù)算，也認(rèn)認(rèn)真真進(jìn)行所謂的“工作”，比如游山玩水，多購置車輛等等；特別是一些自然科學(xué)、社會科學(xué)基金，有的項(xiàng)目，審批下來了，去各地調(diào)研了，錢花完了，但是，成果是拼湊的，甚至多年完成不了項(xiàng)目。如自然科學(xué)基金委員會通報(bào)的，有的項(xiàng)目依托單位科研經(jīng)費(fèi)管理辦法與基金項(xiàng)目資助經(jīng)費(fèi)管理辦法相悖；有的基金項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)預(yù)算管理失控，實(shí)際開支與預(yù)算差異較大；有的項(xiàng)目依托單位管理費(fèi)提取超出規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)；有的基金項(xiàng)目勞務(wù)費(fèi)開支超出標(biāo)準(zhǔn)。另外，部分基金項(xiàng)目還存在經(jīng)費(fèi)互轉(zhuǎn)，核算不夠清晰，協(xié)作費(fèi)開支手續(xù)不嚴(yán)謹(jǐn)，課題進(jìn)展與經(jīng)費(fèi)使用相脫節(jié)，科研經(jīng)費(fèi)混收混支等問題。個(gè)別基金項(xiàng)目存在分成結(jié)余經(jīng)費(fèi)、提取個(gè)人酬金、濫用經(jīng)費(fèi)等嚴(yán)重問題。個(gè)別基金項(xiàng)目還存在結(jié)題報(bào)告經(jīng)費(fèi)決算信息失真，弄虛作假的情況。（3）監(jiān)管成本太高。政府、單位的審計(jì)和會計(jì)部門監(jiān)督管理報(bào)銷和發(fā)票方面的事務(wù)和成本有這樣三個(gè)方面問題：一是打擊制造銷售假發(fā)票的監(jiān)督和管理成本很高。有假發(fā)票需求，就有假發(fā)票的供給。而且從假發(fā)票的供給市場看，由于受到打擊，供應(yīng)較為稀缺，雖然風(fēng)險(xiǎn)很高，但是造假成本很低，利潤也很高，只要高利潤大于被查的概率與被處罰的成本，發(fā)票造假就不可能根絕。二是單位財(cái)務(wù)部門甄別假發(fā)票成本較高，或者就根本無法甄別。單位財(cái)務(wù)機(jī)構(gòu)的工作人員，由于發(fā)票甄別知識和手段的有限，加之造假技術(shù)越來越高，而發(fā)票號聯(lián)網(wǎng)查詢的系統(tǒng)又沒有建立起來，并且其建立和查詢成本太高，（甚至在中國查詢核驗(yàn)系統(tǒng)也有可能造假）對相當(dāng)數(shù)量的發(fā)票無法甄別真假。三是財(cái)務(wù)部門無法甄別真發(fā)票假事務(wù)。因?yàn)樨?cái)務(wù)部門是一個(gè)事務(wù)發(fā)生費(fèi)用后的報(bào)銷部門，它不是事務(wù)任務(wù)的下達(dá)和驗(yàn)收審查部門。有的單位為了爭取資金，還偽造和湊合事務(wù)。因此，對類似的真發(fā)票，但假事務(wù)和假交易行為，財(cái)務(wù)基本沒有辦法識別。
從經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度看，如果完全杜絕假發(fā)票，或者杜絕真發(fā)票假交易，如果所需要的成本，遠(yuǎn)大于發(fā)票報(bào)銷的值，一則從經(jīng)濟(jì)學(xué)上講是不值得的，二則說明所設(shè)計(jì)的制度有問題。比如，核實(shí)一張發(fā)票是不是真的，這張發(fā)票的面額為1 000元，為了核實(shí)其真假，或者核實(shí)真發(fā)票但是不是發(fā)生了真交易，調(diào)查人員的工資、出差費(fèi)等等，卻花費(fèi)了2 000元，即監(jiān)督成本大于虛假額，則會計(jì)運(yùn)作制度的成本太高。不僅會發(fā)生監(jiān)督成本太高，而且形成對監(jiān)督者監(jiān)督行為的再監(jiān)督，使成本復(fù)制放大。比如，我們用集中采購來約束部門采購高價(jià)低質(zhì)的辦公用品，或者設(shè)備及建筑物。但是，發(fā)現(xiàn)集中采購后，購買的辦公用品、設(shè)備和建筑，也存在著質(zhì)次價(jià)高的問題，甚至問題更加嚴(yán)重，又產(chǎn)生了對集中采購再監(jiān)督的體制，又需要再監(jiān)督的成本。于是就產(chǎn)生了“對糾風(fēng)辦還需要成立一個(gè)糾風(fēng)辦”等類似的問題。
在我國，除了行政事業(yè)單位的報(bào)銷外，還有一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)銷體制。在產(chǎn)權(quán)清晰的私人企業(yè)，對于企業(yè)來說，假發(fā)票很難報(bào)銷，一是企業(yè)家對干多少事，購買物多少價(jià)值，有一個(gè)心理評估，會作出真實(shí)的預(yù)算，超出預(yù)算，真發(fā)票也不會給報(bào)銷。而在管理不嚴(yán)格的國有企業(yè)中，假發(fā)票有可能被報(bào)銷。而私營企業(yè)和國有企業(yè)中為什么假發(fā)票盛行，主要是企業(yè)用來沖抵成本，用以偷稅漏稅。因此，虛開增值稅發(fā)票，假發(fā)票久治不絕。稅務(wù)和公安的打假成本也極高。
簡言之，中國目前重名的發(fā)票報(bào)銷制度，不論在財(cái)政撥款的行政事業(yè)單位，還是橫向委托資金的科研項(xiàng)目和社會組織，包括企業(yè)，都存在著監(jiān)督成本過高、造假成本極低、虛報(bào)預(yù)算、冒領(lǐng)資金等問題，且無法根治。
三、財(cái)務(wù)報(bào)銷制度改革的方向和思路
從解決財(cái)務(wù)報(bào)銷制度目前存在的問題看，我們認(rèn)為需要以下的調(diào)整和改革。
首先，要解放思想，財(cái)務(wù)報(bào)銷觀念上要從重名轉(zhuǎn)變到重實(shí)，思路上要從重紙質(zhì)證據(jù)轉(zhuǎn)變到實(shí)際發(fā)生的事務(wù)和結(jié)果。各個(gè)單位，年初、月初，對各項(xiàng)工作要進(jìn)行安排，并留有一定的機(jī)動事務(wù)，以任務(wù)的數(shù)量，市面上完成這些活動要素的價(jià)格等因素來編制預(yù)算，大單位領(lǐng)導(dǎo)、各分單位領(lǐng)導(dǎo)，要布置檢查任務(wù)的完成情況，財(cái)務(wù)部門按照任務(wù)完成和預(yù)算執(zhí)行階段進(jìn)行費(fèi)用撥付。最后，以做沒有做事，做了多少事，領(lǐng)導(dǎo)簽字，群眾監(jiān)督，來進(jìn)行費(fèi)用的報(bào)銷。也就是說，行政、事業(yè)、社團(tuán)和企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)銷制度，要形成鼓勵(lì)每個(gè)人干事的制度，而不能設(shè)計(jì)成雖然程序都合理合法，但是實(shí)際上是鼓勵(lì)不干事，而套取和消耗國家財(cái)政或者委托方資金的制度。
其次，對黨務(wù)、行政、行政性事業(yè)、公益性事業(yè)、經(jīng)營性事業(yè)、社團(tuán)、國有企業(yè)、私營企業(yè)等等不同類型的單位，實(shí)行不同的財(cái)務(wù)管理制度。其中對黨務(wù)、行政和行政性事業(yè)單位，其財(cái)務(wù)管理要嚴(yán)格一些。對其預(yù)算要嚴(yán)格進(jìn)行審查，對其撥款的使用情況，重在審查款項(xiàng)使用的結(jié)果如何。對公益性事業(yè)、經(jīng)營性事業(yè)等機(jī)構(gòu)的財(cái)務(wù)預(yù)算，要分別管理，如對財(cái)政撥款的費(fèi)用要嚴(yán)格審查使用的方向和范圍；對為對方提供服務(wù)獲得的收入，其支出，應(yīng)當(dāng)按照重對方合同執(zhí)行時(shí)間、質(zhì)量等因素來核銷費(fèi)用。
再次，特別需要提出的是，對于大學(xué)、醫(yī)院、研究院所、部門研究機(jī)構(gòu)、社會研究機(jī)構(gòu)等單位的科研項(xiàng)目的報(bào)銷，更應(yīng)該重成果完成時(shí)間和質(zhì)量，給科研人員以更多的處置費(fèi)用的自由。自然科學(xué)和社會科學(xué)項(xiàng)目的研究，一是根據(jù)委托方要求，或者任務(wù)下達(dá)者要求，應(yīng)當(dāng)重成果的質(zhì)量和完成要求的時(shí)間，對于科研經(jīng)費(fèi)實(shí)行包干制。對各項(xiàng)經(jīng)費(fèi)預(yù)算中的項(xiàng)目，可以靈活調(diào)劑。由于科研項(xiàng)目是委托方委托科研人員進(jìn)行的特殊勞動，除了合同界定的外，其購買的設(shè)備、圖書等等，應(yīng)當(dāng)歸具體承擔(dān)項(xiàng)目的項(xiàng)目組所有，或者科研人員所有，而不應(yīng)當(dāng)歸單位所有。不應(yīng)由硬性規(guī)定科研人員必須出差多少天，必須購買多少文獻(xiàn)，必須有幾次會議經(jīng)費(fèi)支出等等。一切以對方評審，或者中立機(jī)構(gòu)評審的滿意程度為結(jié)果。如果委托方不滿意，即使發(fā)票是真的，財(cái)務(wù)報(bào)銷合法，也不能予以核銷。如果項(xiàng)目質(zhì)量很高，即使經(jīng)費(fèi)使用很節(jié)約，其余部分可以由科研人員作為勞務(wù)收入領(lǐng)取，并交納合理的個(gè)人所得稅即可。有一些科研項(xiàng)目，委托方，包括政府，可以實(shí)行現(xiàn)有成果的購買制。
第四，報(bào)銷制度的設(shè)立，應(yīng)當(dāng)以鼓勵(lì)節(jié)約為原則。無論是黨務(wù)、行政、行政性事業(yè)、公益性事業(yè)，還是經(jīng)營性事業(yè)、社團(tuán)、國企和其他所有制企業(yè)，對一些項(xiàng)目，可以實(shí)行經(jīng)費(fèi)包干制。比如，某工作人員到某城市開會出差，需要交通、住宿和生活補(bǔ)貼。按照常規(guī)，可以坐飛機(jī)去，可以住較高檔的酒店。假如，他坐火車去了，并且住在檔次較低的賓館中，或者住在了朋友家里，預(yù)算可以按照常規(guī)做，經(jīng)費(fèi)包干，節(jié)約的一定比例可以歸己。這樣的規(guī)定可以推廣到目前的公車、公出和公招，我相信，這樣的制度設(shè)計(jì)，一定會使三公費(fèi)用大幅度減少。
第五，財(cái)務(wù)報(bào)銷制度一定要以杜絕造假活動、減少監(jiān)督事務(wù)和降低監(jiān)管成本為原則進(jìn)行設(shè)計(jì)和改革。實(shí)際上，目前的這樣一種重紙質(zhì)證據(jù)的報(bào)銷規(guī)則，是形成制造假發(fā)票，或者當(dāng)事人收集真發(fā)票但假干事的重要制度原因。對這種制度不進(jìn)行改革，造假根本不可能被杜絕，并會越來越嚴(yán)重。而且對假發(fā)票，或者真發(fā)票假事務(wù)的監(jiān)審量和成本也很大，最后使得財(cái)務(wù)監(jiān)督可能流于形式。因此，從思路上看，要進(jìn)行制度上的改革，財(cái)務(wù)按照實(shí)際的事務(wù)和交易，以及事務(wù)的結(jié)果進(jìn)行報(bào)銷，甚至實(shí)行財(cái)務(wù)包干制，使得報(bào)銷費(fèi)用的人員即使拿來許多收集的真發(fā)票，也不能多得。這樣才能從制度上使得假發(fā)票沒有需求市場，使沒有干事但收集真發(fā)票的行為不能得逞，也使干了事（事票不能對應(yīng)）但需要收集真發(fā)票來獲得資金的行為也沒有必要。
第六，為重實(shí)際事務(wù)、實(shí)際結(jié)果和實(shí)際交易的財(cái)務(wù)報(bào)銷制度創(chuàng)造配套條件。形成科學(xué)的報(bào)銷制度，鼓勵(lì)黨政事業(yè)和企業(yè)等單位職員干實(shí)事，降低報(bào)銷的監(jiān)督審查以及打假的成本。需要建立個(gè)人身份、社會保險(xiǎn)、就業(yè)狀況、個(gè)人收入、個(gè)人財(cái)產(chǎn)、駕駛證號等等登記和網(wǎng)絡(luò)臺賬制度；完善銀行往來、交易支付等網(wǎng)絡(luò)體系；規(guī)范交易行為，實(shí)行轉(zhuǎn)賬和劃卡制度，限制現(xiàn)金交易范圍和數(shù)量，監(jiān)控現(xiàn)金流向；財(cái)政、稅收、商業(yè)、銀行、保險(xiǎn)、所在單位財(cái)務(wù)等等，進(jìn)行聯(lián)網(wǎng)，以便互查和核實(shí)信息；個(gè)人所得稅，最高稅率應(yīng)當(dāng)降低到30%，并且嚴(yán)格監(jiān)管，規(guī)勸漏稅補(bǔ)稅，打擊有意偷稅；建立個(gè)人信用評價(jià)制度，對合同委托執(zhí)行不力，或者造預(yù)算沒有干事，或者干事質(zhì)量很差，沒有按時(shí)完成任務(wù)，并套取財(cái)政和委托方資金的，予以污點(diǎn)記錄。
當(dāng)然，大企業(yè)的資金流向國家較易控制，財(cái)務(wù)也較為健全，因此，以假發(fā)票虛增成本而偷稅漏稅容易被稅務(wù)部門監(jiān)控。但是，一定規(guī)模以下小企業(yè)，由于可以用假發(fā)票沖抵增值稅或其他稅項(xiàng)，其現(xiàn)金交易又較難控制。然而，我認(rèn)為，除了通過建立上述改革財(cái)務(wù)報(bào)銷制度的配套條件來防止小企業(yè)偷稅漏稅外，對小企業(yè)也應(yīng)當(dāng)廢除目前的發(fā)票報(bào)銷成本制，稅務(wù)部門也需要換一種思路，用更加先進(jìn)簡單并可避免造假的辦法，核定其成本，科學(xué)和合理地對其收繳應(yīng)交稅收。
