羅棟梁
會(huì)計(jì)國(guó)家化是指會(huì)計(jì)與特定的社會(huì)制度、經(jīng)濟(jì)體制、文化傳統(tǒng)、生產(chǎn)力水平緊密相關(guān)，會(huì)計(jì)理論和方法表現(xiàn)出明顯的國(guó)家特色。會(huì)計(jì)國(guó)際化則是指通過(guò)比較，協(xié)調(diào)處理各國(guó)會(huì)計(jì)制度的差異，尋求各國(guó)都能適用和接受的會(huì)計(jì)模式，主要表現(xiàn)為各國(guó)會(huì)計(jì)事務(wù)處理方法的標(biāo)準(zhǔn)化、規(guī)范化和一定程度的趨同化。本文認(rèn)為，國(guó)家化是會(huì)計(jì)發(fā)展的內(nèi)因，國(guó)際化是會(huì)計(jì)發(fā)展的外因。
一、國(guó)家化：會(huì)計(jì)發(fā)展的內(nèi)在動(dòng)力
會(huì)計(jì)是一種確認(rèn)、計(jì)量、記錄經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的技術(shù)，以真實(shí)反映會(huì)計(jì)主體的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況。會(huì)計(jì)始終處在特定的環(huán)境之中，這些環(huán)境包括政治、經(jīng)濟(jì)、社會(huì)文化環(huán)境。因而，會(huì)計(jì)作為一種管理活動(dòng)，具有國(guó)家化的一面，各國(guó)政治、經(jīng)濟(jì)、法律體系、文化教育與科學(xué)技術(shù)等各項(xiàng)因素必然影響和制約其會(huì)計(jì)的發(fā)展。
一個(gè)國(guó)家的政治經(jīng)濟(jì)文化環(huán)境，規(guī)定了會(huì)計(jì)發(fā)展的基本格局。會(huì)計(jì)的本質(zhì)作用不僅僅在于從形式上反映社會(huì)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象的運(yùn)行過(guò)程和結(jié)果，而且要從本質(zhì)上反映社會(huì)經(jīng)濟(jì)現(xiàn)象所內(nèi)含的各種經(jīng)濟(jì)利益關(guān)系。因此，在不同的社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)制度下，會(huì)計(jì)的諸多方面都必須能夠體現(xiàn)這些制度的基本要求。會(huì)計(jì)系統(tǒng)是社會(huì)政治經(jīng)濟(jì)制度系統(tǒng)中的一個(gè)子系統(tǒng)，系統(tǒng)性的要求決定了會(huì)計(jì)系統(tǒng)與整個(gè)母系統(tǒng)及其他各子系統(tǒng)必須相互適應(yīng)、相互協(xié)調(diào)。
改革開(kāi)放前，我國(guó)在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，國(guó)家具有所有者和社會(huì)管理者的雙重身份，企業(yè)實(shí)際上是在國(guó)家直接領(lǐng)導(dǎo)下的一個(gè)部門(mén)，會(huì)計(jì)核算的范圍可視為國(guó)家國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系的一部分，企業(yè)的會(huì)計(jì)核算實(shí)質(zhì)上是以國(guó)家的各項(xiàng)要求和指標(biāo)為尺度來(lái)歸集會(huì)計(jì)信息，是對(duì)計(jì)劃經(jīng)濟(jì)予以局部的反映。
1978年改革開(kāi)放后，國(guó)有企業(yè)改革、吸引外資、資本市場(chǎng)的大力發(fā)展、加入世界貿(mào)易組織等，使得我國(guó)會(huì)計(jì)工作的外部環(huán)境發(fā)生了根本變化。這些外部環(huán)境變化使我國(guó)的會(huì)計(jì)主體擁有了相當(dāng)廣泛的自主權(quán)，會(huì)計(jì)的服務(wù)對(duì)象變?yōu)榕c企業(yè)有利害關(guān)系的投資者、債權(quán)人、政府和社會(huì)公眾等。企業(yè)經(jīng)營(yíng)活躍，業(yè)務(wù)頻繁，會(huì)計(jì)行為所涉及的范圍和利益主體較廣，會(huì)計(jì)的市場(chǎng)作用明顯。這些變化推動(dòng)了我國(guó)會(huì)計(jì)的改革和發(fā)展。
美國(guó)的情況也是如此。從美國(guó)會(huì)計(jì)制度的發(fā)展史來(lái)看，在相當(dāng)長(zhǎng)的一段時(shí)間內(nèi)，美國(guó)是沒(méi)有統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度的。他們只是將不全面的，甚至是零散的、非系統(tǒng)的會(huì)計(jì)制度、會(huì)計(jì)規(guī)范納入《公司法》中，并以此來(lái)約束公司的會(huì)計(jì)行為。在發(fā)生了1873年、1882年、1893年和1907年等數(shù)次以金融動(dòng)蕩為基本特征的經(jīng)濟(jì)危機(jī)，尤其是1929～1933年的經(jīng)濟(jì)大危機(jī)后，會(huì)計(jì)界做了大量工作，創(chuàng)立了一種嶄新的、在世界上具有重大影響的統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度實(shí)現(xiàn)形式——會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并很快促成了國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的建立及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的產(chǎn)生與發(fā)展，為經(jīng)濟(jì)全球化發(fā)展趨勢(shì)下進(jìn)行會(huì)計(jì)國(guó)際協(xié)調(diào)創(chuàng)造了一個(gè)有利的實(shí)現(xiàn)條件。
二、國(guó)際化：會(huì)計(jì)發(fā)展的外在動(dòng)力
在經(jīng)濟(jì)全球化條件下，一個(gè)國(guó)家發(fā)展經(jīng)濟(jì)必須放眼世界，積極參與到世界經(jīng)濟(jì)體系之中，國(guó)家的宏觀決策必須從全球角度進(jìn)行考慮。會(huì)計(jì)信息作為各市場(chǎng)主體達(dá)成市場(chǎng)交易的重要媒介，在經(jīng)濟(jì)全球化過(guò)程中發(fā)揮著越來(lái)越重要的作用，這必然會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)發(fā)展產(chǎn)生全面而深遠(yuǎn)的影響。
企業(yè)內(nèi)部方面：跨國(guó)公司的迅猛發(fā)展，使其對(duì)會(huì)計(jì)信息國(guó)際可比性的要求越來(lái)越高。出于管理的需要，跨國(guó)公司要求各國(guó)子公司按照母公司的標(biāo)準(zhǔn)提供會(huì)計(jì)信息，編制財(cái)務(wù)報(bào)表。而子公司還必須按照子公司所在國(guó)的要求編制會(huì)計(jì)報(bào)表，以滿(mǎn)足所在國(guó)家稅收等方面的需要?？鐕?guó)公司希望通過(guò)會(huì)計(jì)國(guó)際化盡可能地避免諸如此類(lèi)情況的發(fā)生，消除會(huì)計(jì)差異，以實(shí)現(xiàn)最大化的利益。另外，跨國(guó)公司的跨國(guó)股東和債權(quán)人為了自身利益的需要，客觀上也要求跨國(guó)公司提供統(tǒng)一可比的會(huì)計(jì)信息。
企業(yè)外部方面：隨著債券和股票發(fā)行突破國(guó)家界限，國(guó)際性的籌資活動(dòng)日益增多，資本市場(chǎng)國(guó)際化程度不斷提高。20世紀(jì)80年代以來(lái)，全球跨國(guó)直接投資平均每年增長(zhǎng)29%左右，比世界貿(mào)易額的增長(zhǎng)幅度高3倍，比世界國(guó)民生產(chǎn)總值的增長(zhǎng)幅度高4倍。按照統(tǒng)一的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和標(biāo)準(zhǔn)編制的會(huì)計(jì)報(bào)表，一方面可以滿(mǎn)足資本供需雙方了解財(cái)務(wù)狀況的需要，另一方面也為國(guó)際證券監(jiān)督機(jī)構(gòu)的監(jiān)管提供方便。
三、國(guó)家化與國(guó)際化的協(xié)調(diào)：會(huì)計(jì)發(fā)展的保證
會(huì)計(jì)首先是為本國(guó)經(jīng)濟(jì)服務(wù)的，然后才是國(guó)際化的問(wèn)題。會(huì)計(jì)的發(fā)展應(yīng)立足于國(guó)內(nèi)，在國(guó)家化的前提下，進(jìn)行國(guó)際化發(fā)展。
會(huì)計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展，受制于它賴(lài)以存在的諸多環(huán)境因素，因此，會(huì)計(jì)差異不可避免。這種差異有時(shí)是令人吃驚的，如1993年德國(guó)戴姆勒——奔馳公司擬在紐約證券交易所上市時(shí)，按德國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)編制的財(cái)務(wù)報(bào)表是盈利615萬(wàn)德國(guó)馬克，而按美國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)編制則虧損1839萬(wàn)德國(guó)馬克，相差2454萬(wàn)德國(guó)馬克。
為盡可能地消除會(huì)計(jì)差異，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)國(guó)際化，促進(jìn)會(huì)計(jì)的健康發(fā)展，本文認(rèn)為應(yīng)該做好以下工作：
(一)會(huì)計(jì)發(fā)展必須與特定環(huán)境相適應(yīng)
會(huì)計(jì)的國(guó)際化不僅僅是一種簡(jiǎn)單的技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)國(guó)際化，它的背后隱藏著巨大的國(guó)家利益，如國(guó)家經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、稅收利益、跨國(guó)公司利潤(rùn)變化、對(duì)進(jìn)出口貿(mào)易的影響、國(guó)際資本流動(dòng)變化，甚至于國(guó)家社會(huì)制度和經(jīng)濟(jì)體制差異、傳統(tǒng)文化、社會(huì)習(xí)俗等。沒(méi)有任何一個(gè)國(guó)家能夠全部實(shí)行會(huì)計(jì)國(guó)際化，即便是美國(guó)。雖然當(dāng)前的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本上是英美等發(fā)達(dá)國(guó)家制定的，體現(xiàn)英美等國(guó)的利益，但是美國(guó)在是否采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的問(wèn)題上，持相當(dāng)謹(jǐn)慎的態(tài)度。
另外，采用統(tǒng)一的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并不意味著會(huì)計(jì)信息的高透明度。
(二)成本—效益的均衡
會(huì)計(jì)是一種降低交易費(fèi)用的制度安排，在會(huì)計(jì)的制度變遷過(guò)程中，更應(yīng)該遵循成本效益原則。在經(jīng)濟(jì)全球化形勢(shì)下，會(huì)計(jì)國(guó)際化能夠降低交易參與各方的交易費(fèi)用， 減少各國(guó)重復(fù)制定準(zhǔn)則所需的費(fèi)用，降低國(guó)際證券市場(chǎng)的監(jiān)管、協(xié)調(diào)等費(fèi)用。但是，會(huì)計(jì)國(guó)際化對(duì)于經(jīng)濟(jì)不發(fā)達(dá)、市場(chǎng)基礎(chǔ)較差的國(guó)家或地區(qū)來(lái)說(shuō)，可能就是一種負(fù)擔(dān)，因會(huì)計(jì)國(guó)際化導(dǎo)致巨大的轉(zhuǎn)換成本。因此，會(huì)計(jì)國(guó)際化必須進(jìn)行權(quán)衡，盡量減少會(huì)計(jì)國(guó)際化的負(fù)面影響。歐盟之所以要求從2005年起，歐洲所有上市公司都要提供按照國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則編制的合并報(bào)表，主要原因之一就是直接采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所花費(fèi)的成本比歐盟自己制定一套準(zhǔn)則的成本更小，并且歐盟內(nèi)的不少?lài)?guó)家原來(lái)是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)成員，采用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的阻力較小。
(三)積極介入國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程在會(huì)計(jì)發(fā)展的過(guò)程中，不僅僅要借鑒和吸收國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和一些發(fā)達(dá)國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的有用成分，更應(yīng)該積極參與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程。在歐美主導(dǎo)的國(guó)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)體系中注入新的力量，使國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則更多地代表發(fā)展中國(guó)家的利益。
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(作者單位：西南財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)學(xué)院)
