風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)作為一種嶄新的審計(jì)模式已經(jīng)得到了業(yè)界的認(rèn)可和肯定。在西方發(fā)達(dá)國(guó)家的達(dá)到了很高的重視程度，并且已經(jīng)在相應(yīng)的會(huì)計(jì)師審計(jì)中得到實(shí)際應(yīng)用。
在我國(guó)，財(cái)政部于2006年頒布了新的《審計(jì)準(zhǔn)則》，新準(zhǔn)則全面引入了風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)技術(shù)，并要求所有的會(huì)計(jì)師事務(wù)所的審計(jì)模式都應(yīng)轉(zhuǎn)變成風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向的審計(jì)模式。必須承認(rèn)的是，目前我國(guó)對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式尚處于初步階段，只有在某些情況下才使用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)，這些情況主要體現(xiàn)在會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)大型企業(yè)或者上市公司的審計(jì)過(guò)程中。但是，如果以整個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)作為基礎(chǔ)進(jìn)行判斷，我國(guó)的審計(jì)仍然是處于由傳統(tǒng)的導(dǎo)向?qū)徲?jì)向著風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的過(guò)渡時(shí)期。雖然過(guò)渡的過(guò)程中會(huì)遇到一些問(wèn)題和不當(dāng)之處，但是在未來(lái)的一段時(shí)期以內(nèi)，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)必然會(huì)成為被業(yè)界人士普遍接受的嶄新審計(jì)模式。
一、現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基本概念和本質(zhì)內(nèi)涵
風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種嶄新的審計(jì)模式，這一概念產(chǎn)生和興起的要素是審計(jì)單位內(nèi)部所存在的某些固有風(fēng)險(xiǎn)因素會(huì)對(duì)審計(jì)效果產(chǎn)生影響，會(huì)影響到審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這些因素主要包含了管理人員本身的素質(zhì)方面，比如管理人員的職業(yè)道德和品質(zhì)情操等，行業(yè)所處的不可改變的外部環(huán)境，業(yè)務(wù)的性質(zhì)等各種因素都會(huì)對(duì)審計(jì)的具體內(nèi)容和方法產(chǎn)生或大或小的影響。為了保證審計(jì)效果更加真實(shí)和客觀，就必須要對(duì)審計(jì)的方式做出一定的改革和創(chuàng)新。傳統(tǒng)的僅僅依靠?jī)?nèi)部控制測(cè)試作為基本要素和基本內(nèi)容的審計(jì)將會(huì)很難以繼續(xù)滿足市場(chǎng)對(duì)于審計(jì)效果的要求。為了將審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)降低到一定的水平，抽樣調(diào)查的方法難以具有足夠的說(shuō)服力，政府監(jiān)管部門和社會(huì)公眾對(duì)于這樣的審計(jì)結(jié)果必然會(huì)存在質(zhì)疑和不滿?？偨Y(jié)相關(guān)難點(diǎn)有以下幾個(gè)方面：
(一)中小企業(yè)內(nèi)部控制機(jī)制不夠健全
我所的絕大部分客戶為中小企業(yè)，經(jīng)營(yíng)管理質(zhì)量普遍較低，內(nèi)部控制環(huán)境普遍較差。而現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的起點(diǎn)是企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，重點(diǎn)關(guān)注重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，因此企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理與內(nèi)部治理的優(yōu)劣與否直接決定重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的程度，從而影響到審計(jì)人員運(yùn)用的審計(jì)方法和對(duì)審計(jì)力量的分配。此外，公司管理層與基層相關(guān)人員在對(duì)外部審計(jì)人員的溝通問(wèn)題上，往往采取疏遠(yuǎn)、應(yīng)付、甚至抵制的態(tài)度，這就使注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能進(jìn)行深入有效的溝通，直接影響了現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的應(yīng)用效果，也使大量審計(jì)資源被分配在分析素材的收集上，降低了審計(jì)效率。
(二)目前實(shí)質(zhì)性測(cè)試方法具有良好的成效
目前實(shí)質(zhì)性測(cè)試的理論和方法已非常成熟，對(duì)賬簿內(nèi)的會(huì)計(jì)差錯(cuò)或舞弊均可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)。通過(guò)對(duì)財(cái)務(wù)資料的全面詳查，可以知道財(cái)務(wù)賬上反映了什么，形式上的取證很齊全，能通過(guò)監(jiān)盤、函證等取證的方式來(lái)降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
(三)開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)勢(shì)必增加審計(jì)成本
由于審計(jì)證據(jù)收集的范圍擴(kuò)大，對(duì)審計(jì)人員來(lái)說(shuō)花費(fèi)的時(shí)間更長(zhǎng)、技術(shù)含量更高，增加了審計(jì)人員的負(fù)擔(dān)；同時(shí)開展風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)人力資源的要求更高，風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)要求審計(jì)人員具備管理、數(shù)理統(tǒng)計(jì)等多方面的知識(shí)，并有搜集、整理、分析資料的能力。因此風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)需要更多有經(jīng)驗(yàn)的、高素質(zhì)的審計(jì)人員參與，并對(duì)其提供相關(guān)知識(shí)的培訓(xùn)，這會(huì)導(dǎo)致人力成本增加，也會(huì)相應(yīng)地增加審計(jì)的總成本。
(四)行業(yè)信息庫(kù)的建設(shè)與軟件開發(fā)滯后
在現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中，審計(jì)人員要在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估階段充分了解被審計(jì)單位整體經(jīng)營(yíng)環(huán)境、經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)狀況，就必須從客戶內(nèi)部和外部獲得充分信息?，F(xiàn)階段我軒的信用體系還沒(méi)完全建立，審計(jì)人員也很難判斷企業(yè)的誠(chéng)信，從而影響了審計(jì)人員對(duì)企業(yè)的整體風(fēng)險(xiǎn)和行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)的分析。
二、對(duì)我所逐步推廣現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)用的幾點(diǎn)思考
(一)提升審計(jì)人員專業(yè)素質(zhì)和職業(yè)判斷能力
傳統(tǒng)的審計(jì)方法采用的是標(biāo)準(zhǔn)化的審計(jì)程序，對(duì)被審計(jì)單位都使用相同的審計(jì)程序，即使審計(jì)人員不懂管理知識(shí)、行業(yè)知識(shí)也可以進(jìn)行審計(jì)。實(shí)施現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)后，由于審計(jì)重心前移，審計(jì)時(shí)需要進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，這就對(duì)審計(jì)人員的知識(shí)體系提出了更高要求，審計(jì)人員不但要掌握一些常用分析工具，還必須學(xué)習(xí)現(xiàn)代管理知識(shí)和接受行業(yè)的專業(yè)知識(shí)培訓(xùn)，以增強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)、提高職業(yè)判斷能力，為順利推行現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)打好基礎(chǔ)。另一方面，對(duì)審計(jì)人員審計(jì)技能的培訓(xùn)可以彌補(bǔ)在實(shí)施分析程序時(shí)工作不到位的缺陷。因此，應(yīng)加強(qiáng)對(duì)審計(jì)人員在這方面技能的培訓(xùn)。此外，提高審計(jì)人員的專業(yè)素質(zhì)和職業(yè)判斷能力還可以在保證審計(jì)效果的情況下提高審計(jì)效率，降低事務(wù)所的審計(jì)成本。
(二)采用“自上而下”和“自下而上”相結(jié)合的審計(jì)思路
審計(jì)工作從了解被審計(jì)單位及其環(huán)境為起點(diǎn)，要求審計(jì)人員對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表風(fēng)險(xiǎn)做出合理的專業(yè)判斷。首先運(yùn)用“自上而下”的思路，即動(dòng)手開始財(cái)務(wù)審計(jì)前，先全面認(rèn)識(shí)被審計(jì)單位，通過(guò)對(duì)企業(yè)的戰(zhàn)略管理進(jìn)行分析，及戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的導(dǎo)向和嚴(yán)密的邏輯推理，明確審計(jì)的范圍和重點(diǎn)，確定相關(guān)審計(jì)目標(biāo)和審計(jì)程序。對(duì)報(bào)表形成預(yù)期，然后通過(guò)實(shí)施審計(jì)程序及取證的結(jié)果，結(jié)合重要性判斷，采用“自下而上”的方法來(lái)判斷整個(gè)報(bào)表的風(fēng)險(xiǎn)，并最終形成審計(jì)意見(jiàn)。
全面認(rèn)識(shí)被審計(jì)單位時(shí)，我們的經(jīng)驗(yàn)是：查閱基本資料，如行業(yè)基本情況的資料、營(yíng)業(yè)執(zhí)照、章程、本年度重大股東會(huì)決議及其他事項(xiàng)的文件資料等?？稍陂喿x企業(yè)報(bào)表和財(cái)務(wù)附注有關(guān)內(nèi)容的基礎(chǔ)上要求企業(yè)提供資料。積極溝通。部分中小企業(yè)通常沒(méi)有正式的計(jì)劃和程序來(lái)確定其目標(biāo)、戰(zhàn)略及管理經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，也可能無(wú)法獲取以文件形式存在的有關(guān)控制環(huán)境要求的審計(jì)證據(jù)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)積極與治理層、管理層及其他人員詢問(wèn)。溝通時(shí)，從輕松的日常聊天開始，例如以詢問(wèn)企業(yè)的工作環(huán)境為開始的話題，一步步深入主題，了解這些內(nèi)容并不是難度太大的事情。鼓勵(lì)審計(jì)人員多開口，通過(guò)溝通建立良好的客戶關(guān)系，同時(shí)能有效地確定審計(jì)重點(diǎn)，合理分布審計(jì)資源，確定不同領(lǐng)域的工作量。
(三)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估以分析性復(fù)核為中心，分析性復(fù)核全程化和多樣化
審計(jì)中應(yīng)重視不同財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)之間的對(duì)比分析，即使是中小企業(yè)，對(duì)其進(jìn)行分析對(duì)比也是非常有用的。對(duì)大多數(shù)中小企業(yè)的報(bào)表來(lái)說(shuō)，可以直觀的看到企業(yè)各類交易和事項(xiàng)（利潤(rùn)表）、期末賬戶余額（資產(chǎn)負(fù)債表）的重大變化，從而初步確定審計(jì)重點(diǎn)。我們可以利用不多的時(shí)間進(jìn)行分析，高效率地確定高風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)領(lǐng)域。在這里舉兩個(gè)實(shí)際工作中的簡(jiǎn)單案例：
案例一：某企業(yè)2009年度的報(bào)表反映的銷售額為800多萬(wàn)，而提供的應(yīng)收賬款明細(xì)表中本期借方發(fā)生額為900多萬(wàn)，通常先詢問(wèn)企業(yè)相關(guān)人員，應(yīng)收賬款的客戶是否都是銷售貨物的客戶？有無(wú)日常的暫借款項(xiàng)記入應(yīng)收賬款賬戶？如果沒(méi)有以上情況，那由此可以判斷，企業(yè)本期應(yīng)收賬款的增加數(shù)不可能高于本期發(fā)生的銷售額，企業(yè)存在低估銷售的舞弊。通過(guò)分析，我們將銷售收入、存貨作為本次審計(jì)的關(guān)注要點(diǎn)。
案例二：某貿(mào)易公司是本所的連續(xù)審計(jì)客戶，上年度的銷售額1200多萬(wàn)，利潤(rùn)總額110多萬(wàn)；本年度報(bào)表反映銷售額仍為1200多萬(wàn)，但本年是虧損的。稍加對(duì)比即可發(fā)現(xiàn)，相不多的銷售收入，毛利率也相同，營(yíng)業(yè)費(fèi)用由上年的40多萬(wàn)上升到70多萬(wàn)，管理費(fèi)用由上年95萬(wàn)上升到180多萬(wàn)。通過(guò)分析，我們發(fā)現(xiàn)期間費(fèi)用變化明顯異常，從而可以確定期間費(fèi)用的真實(shí)性為一個(gè)高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，在費(fèi)用測(cè)試程序中加強(qiáng)對(duì)發(fā)生費(fèi)用與企業(yè)經(jīng)營(yíng)的相關(guān)性作為一個(gè)重點(diǎn)。
現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一種具有科學(xué)性的嶄新審計(jì)方法，具有理論上的與時(shí)俱進(jìn)的特性，還具有實(shí)踐上的高效性。針對(duì)目前的審計(jì)狀況以及審計(jì)方法所存在的問(wèn)題，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)必然會(huì)成為審計(jì)工作領(lǐng)域嶄新的發(fā)展趨勢(shì)。
