■ 張開華
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《財會通訊》 2006年第12期
摘要:現(xiàn)行高校會計制度存在的諸多缺陷難以適應(yīng)高校會計業(yè)務(wù)和核算環(huán)境發(fā)生的重大變化,筆者根據(jù)高校會計工作的實踐,著重就高校會計制度如何以這次政府收支分類改革為契機加以修訂和完善作了一定的研究探討。
關(guān)鍵詞:政府收支分類改革高校會計制度修訂和完善
一、高校會計制度變革的動因
2006年2月10日財政部發(fā)布了《政府收支分類改革方案》(以下簡稱《方案》),經(jīng)國務(wù)院同意,從2007年1月1日在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一執(zhí)行。政府收支分類改革是指在我國現(xiàn)行《政府預(yù)算收支科目》的基礎(chǔ)上,合理借鑒國際通行做法,構(gòu)建適合我國公共財政管理要求的新的政府收支分類體系。該體系由收入分類、支出功能分類和支出經(jīng)濟分類三部分組成:收入分類反映政府收入的來源和性質(zhì);支出功能分類反映政府各項職能活動;支出經(jīng)濟分類反映各項支出的經(jīng)濟性質(zhì)和具體用途。新的政府收支分類改革到位后,將建立起我國有效的財政信息管理系統(tǒng),通過該系統(tǒng),可以對任何一項財政收支進行“多維”定位,反映每筆資金的多個特征。這對于加強對政府預(yù)算收支的監(jiān)督,提高預(yù)算透明度,提高財政管理水平和財政資金使用效益,從源頭上防治腐敗,意義十分重大。這樣一個有效的財政信息管理系統(tǒng),其基礎(chǔ)數(shù)據(jù)主要來源于預(yù)算會計系統(tǒng),因此,政府收支分類改革必將對預(yù)算會計的核算內(nèi)容、科目的設(shè)置等產(chǎn)生深遠影響,現(xiàn)行的預(yù)算會計制度亟待變革。作為預(yù)算會計體系中行政事業(yè)會計制度重要組成部分的現(xiàn)行高等學(xué)校會計制度也必然面臨重新修訂。否則,政府收支分類改革將缺乏微觀反映的基礎(chǔ)。所以,財政部在《方案》中也特別指出“要對現(xiàn)行制度進行清理,及時修改行政事業(yè)單位財務(wù)制度以及稅收、國庫、財政總預(yù)算、行政事業(yè)單位會計制度”以作為這一改革的配套改革措施之一。政府收支分類改革為現(xiàn)行高等學(xué)校會計制度的修訂和完善提供了良好的契機。
現(xiàn)階段我國高等教育已經(jīng)從精英教育拓展到大眾化教育階段,高等教育的供需矛盾日益突出。同時,隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展和高校改革的不斷深入,高校會計業(yè)務(wù)和核算環(huán)境發(fā)生了較大的變化:高校后勤社會化、二級民辦學(xué)院(獨立學(xué)院)創(chuàng)辦與運行、多渠道籌措辦學(xué)經(jīng)費、超大規(guī)模新校區(qū)建設(shè)、巨額銀行貸款融資辦學(xué)、教育成本補償機制的建立等新生事物層出不窮,現(xiàn)行高校會計制度已越來越不適應(yīng)發(fā)展的需要,改革勢在必行。
一是會計核算基礎(chǔ)存在缺陷。現(xiàn)行高校會計制度規(guī)定“高等學(xué)校的會計核算一般采用收付實現(xiàn)制,但經(jīng)營性收支業(yè)務(wù)的核算采用權(quán)責(zé)發(fā)生制”。由于高校的主要經(jīng)濟活動是事業(yè)性收支,所以收付實現(xiàn)制實質(zhì)上成為高校最基本最主要的核算基礎(chǔ)。其主要缺陷有以下三個方面:(1)高校財務(wù)支出不能反映事業(yè)活動中的應(yīng)付未付債務(wù),如借入資金的利息等,這部分“隱性債務(wù)”,在實際支付時才反映為支出。此外,高校的應(yīng)收款項中除基建借款外,有相當(dāng)大的部分為墊付款未核銷數(shù),實際上已形成了事業(yè)支出。按照收付實現(xiàn)制進行核算,虛增了高校可支配財務(wù)資金,必然導(dǎo)致高校的財務(wù)狀況失實,掩蓋了高校潛在的財務(wù)危機,有可能對學(xué)校的決策產(chǎn)生錯誤導(dǎo)向,不利于防范和化解高校財務(wù)風(fēng)險。(2)年終事業(yè)結(jié)余信息反映不實。如對于預(yù)算已經(jīng)安排,但由于各種原因當(dāng)年無法支付所形成的結(jié)余,實際上屬于實施項目必需的資金,在收付實現(xiàn)制下,年終轉(zhuǎn)入“事業(yè)結(jié)余”賬戶,造成結(jié)余不實。又如學(xué)校收取的學(xué)費或培養(yǎng)費,在實際收到時確認為收入,但許多培養(yǎng)工作是跨年度的,相關(guān)支出也許在下年度才發(fā)生,年度間缺乏收入和支出的配比,掩蓋了高校各個時期業(yè)務(wù)的真實情況,也造成結(jié)余不實。(3)收付實現(xiàn)制不能正確進行成本和費用核算,不能準確提供生均教育成本信息,也不能客觀地反映高校運行成本和運行績效。
二是現(xiàn)行高校會計科目的設(shè)置不盡合理,不利于高校會計核算的規(guī)范及會計信息質(zhì)量的提高,導(dǎo)致高校會計不能如實反映高校的資產(chǎn)狀況。如不設(shè)“累計折舊”科目,用“固定資產(chǎn)”科目始終反映固定資產(chǎn)的原值,使資產(chǎn)負債表中的“凈資產(chǎn)”信息嚴重失真;不設(shè)“在建工程”科目,大量的在建項目和部分因種種原因未辦理竣工決算手續(xù)的工程,不能列入學(xué)校的固定資產(chǎn);“借入款項”科目核算高校各種借款,不分長期借款和短期借款,不利于高校管理者了解學(xué)校負債結(jié)構(gòu),合理安排償債資金,也不利于金融機構(gòu)評價高校的財務(wù)狀況等等。
三是學(xué)?；窘ㄔO(shè)會計核算獨立于學(xué)校財務(wù)會計核算之外,學(xué)校報出的報表,不包含基本建設(shè)數(shù)據(jù)。這樣的報表,不能反映學(xué)校資產(chǎn)、負債和收支全貌。近年來,高校招生規(guī)模不斷擴大,學(xué)校的基建投資迅猛增長。很多基建項目靠學(xué)校貸款自籌資金,貸款本金及利息由學(xué)校財務(wù)償還。由于基建會計獨立核算,由學(xué)校償還本息的貸款沒有體現(xiàn)在學(xué)校的財務(wù)報表上,同時貸款利息由學(xué)校支付,不列入基建財務(wù)費用,或即使部分列入也缺乏科學(xué)依據(jù),造成學(xué)校負債狀況不實,基建項目成本核算不準確。
四是高校目前的會計報表體系從總體來說只是起了統(tǒng)計財務(wù)數(shù)據(jù)的作用。其不足主要表現(xiàn)在:(1)會計報表反映內(nèi)容及報表體系不完整,報表項目設(shè)置不夠科學(xué),會計信息失真。當(dāng)前,高校的會計報表體系主要側(cè)重反映預(yù)算收支情況,對于龐大的固定資產(chǎn)及其使用情況、舉借債務(wù)的使用及還本付息情況、專項資金使用的效果等缺乏相關(guān)的報告體系進行信息披露。如江蘇省2005年度高校報送的財務(wù)決算報表,有8張主表、11張附表和2張補充報表,8張主表中有7張表反映收入和支出情況,重復(fù)的內(nèi)容較多,反映的收支均為本年度實際收到和支出的款項。而高校每年的應(yīng)收學(xué)費總額、學(xué)生欠費情況等,多年來會計報表上一直沒有反映,而這部分信息對分析高校財務(wù)狀況尤為重要。(2)沒有建立財務(wù)報告公開披露制度。由于歷史上我國高校資金的主要來源是政府撥款,因此高校會計報表只向財政部門和上級單位報送,滿足政府的信息需求,隨著高校多渠道籌集辦學(xué)資金,越來越多國家以外的主體與高校發(fā)生財務(wù)關(guān)系,他們也需要了解高校的運營情況。如銀行需要通過財務(wù)報表來評價高校的償債能力;捐贈人需要了解其捐贈財物的用途和產(chǎn)生的效益;學(xué)生希望獲得學(xué)校培養(yǎng)每個學(xué)生的教育成本信息;政府需要評價高校管理者履行經(jīng)管責(zé)任的成績,決定資源在各個高校之間的分配;廣大的社會公眾則要求監(jiān)督公共資金的使用情況。由此可見,高校財務(wù)信息的需求者已趨于多元化,但是他們卻不能從公開的渠道獲得所需要的信息。
