湖北審計2001.10
國有企業(yè)年度會計報表審計的探討
祝建軍
一、我國國有企業(yè)年任會計報表審計中存在的問題
1，審計的獨立性有待于進一步加強。由于體制的原因，我國國有企業(yè)雖然表面上建立了現代企業(yè)制度，但由于股權過分集中，國有股占絕對控股地位（目前國有企業(yè)中國有股平均占有67．7％的股份），所以，企業(yè)的董事會和經營者大部分由國家委派，有的企業(yè)甚至董事長和總經理由一人兼任，從而存在董事會和經理層重疊現象，至于監(jiān)事會則形同虛設。在這種情況下，審計委托人和被審計入都是國有產權的代理人，往往他們的利益是一致的，從而造成審計的獨立性不強。
2，注冊會計事務所的行為有待規(guī)范。自1981年第一家會計事務所（上海會計師事務所）成立至今不過短短的二十年的時間，無論是相關的法律規(guī)范，還是從業(yè)人員的業(yè)務素質，都有待進一步完善和提高；另外，由于國有企業(yè)法人治理結構存在缺陷及審計市場的競爭越來越激烈，很容易導致注冊會計師違心迎合經營者的心理和意愿，發(fā)表有利于企業(yè)經營者的審計意見，有的注冊會計師甚至幫助企業(yè)做假帳，極大地損害了注冊會計師的整體形象。同時，也大大降低了注冊會計師審計的權威性。
3，國有企業(yè)委托注冊會計師審計缺乏內在動機。一般來說，企業(yè)委托注冊會計師審計的動機，從委托人角度來看，是希望通過審計，了解企業(yè)經營者披露的經營成果是否真實，從而對經理層產生監(jiān)督作用；從經理層的角度來看，是希望通過審計，以便注冊會計師發(fā)現企業(yè)在經營、會計、財務等方面存在的管理問題，并給企業(yè)提出解決問題的建議。但從實際情況來看，這些目標都難以達到。原因在于，一方面目前國有企業(yè)中存在審計委托人和被審計人合二為一的現象，而企業(yè)的真正所有者缺位，所以國有企業(yè)的審計委托人監(jiān)督經營者的動機并不強烈，有的甚至根本不存在；另一方面，目前我國注冊會計師事務所規(guī)模偏小，人員素質參差不齊，審計的對象也僅僅是企業(yè)的年度會計報表，所以，很難給企業(yè)找出管理方面存在的問題并提出改進意見。因此，企業(yè)委托注冊會計師審計只是為了滿足有關方面的硬性規(guī)定，企業(yè)本身缺乏委托注冊會計師審計的內在動機。
4，在實際工作中，存在多頭審計和重復監(jiān)督的問題。一般來說，國有企業(yè)年度會計報表主要報送國有資產管理局。財政部門、稅務部門、工商部門、計委等政府部門，以滿足這些政府部門各自的需要。而有些政府部門（如財政、稅務、審計等）常常在注冊會計師已出具審計報告的情況下，仍然可能直接對國有企業(yè)進行檢查監(jiān)督。此外，有些國有企業(yè)的日常工作過程中有財政專管員進行審計的實際作用不大。這種多頭審計和重復監(jiān)督使審計關系復雜化，也在一定程度上降低了注冊會計師審計的權威性。
5，主管財政機關對注冊會計師審計的抽查比例偏低。根據《國有企業(yè)年度會計報表注冊會計師審計暫行規(guī)定》第二十三條規(guī)定，對已經注冊會計師審計的會計報表，企業(yè)主管部門應建立抽查制度，抽查比例不得低于10％。在實際工作中，抽查比例一般在10％-15％之間。然而，存在問題的審計工作遠遠超過這一比例，這也使得注冊會計師和企業(yè)經營者在審計過程中共謀做假被查出的風險大大降低。
6，國有企業(yè)年報審計具有一定的特殊性，但目前注冊會計師只能根據財政部發(fā)布的會計報表格式，依照獨立審計準則及其他執(zhí)業(yè)規(guī)范，對國有企業(yè)進行審計。國有企業(yè)的特殊性一方面表現在其歷史遺留問題較多，不良資產長期掛帳，常有隱含的潛在損失等，另一方面表現在國有企業(yè)年報審計的重點、程序、報告與一般企業(yè)年報審計有所不同。
二、針對以上問題可以采取的措施
1，改變委托方式。針對目前國有企業(yè)法人治理結構存在的問題，“內部人控制”現象較普遍的現狀，應該改變由企業(yè)作為審計委托人的做法，可以讓有權代表國有產權的有關機構（如國有資產管理部門、國有資產經營公司等）來行使審計委托權。只有這樣才能解決審計委托人和被審計人合二為一的問題，只有這樣才能保證審計工作的獨立性。
2．改變審計費用的支付方式。對正常的審計費用，采取企業(yè)上交審計委托人，然后由審計委托人支付給審計人的辦法。這種支付方式有以下好處：避免審計人和被審計人之間直接的利益關系，使注冊會計師能秉公辦事，減少審計入與被審計人之間的幕后交易；從根本上解決審計收費難的問題。到于抽查的審計費用依然依照“誰委托，誰付費”的原則，委托費由主管理財政部門負擔。
3，加強注冊會計師事務所審計資格
的認定工作，并對其進行嚴格的監(jiān)管。鑒于目前我國大部分注冊會計師事務所規(guī)模偏小的現狀，應鼓勵其合并，增強注冊計師事務所的審計實力。注冊會計師務所應具備為企業(yè)提供管理建議書和詢服務的能力。
4，制定一些針對國有企業(yè)特點的年會計報表注冊會計師審計具體準則，便注冊會計師在國有企業(yè)審計中參照行。在對國有企業(yè)的審計過程中應特主意企業(yè)是否違反《會計法》和有關財方面的法律法規(guī)，是否存在私設帳簿人為調節(jié)利潤的行為。
5，應該采取措施防止多頭審計和重監(jiān)督的問題，提高注冊會計師審計的成性，同時減少企業(yè)的負擔。
（作者單位：湖北財經高等專科學校）
